探析“营改增”对建筑施工企业的税负影响及其对策

2019-08-29吴宪

中国乡镇企业会计 2019年8期

关键词：计税进项税额营业税

吴宪

一、营业税改增值税的基本概念

（一）营业税（Business tax）

营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税属于流转税制中的一个主要税种。

（二）增值税（Value-added tax）

增值税是对生产及销售商品、提供应税劳务或应税服务过程中实现的增值额征收的一种流转税。增值税实行税款抵扣制度，可以有效地防止商品在流转过程中的重复征税问题。

（三）营业税改增值税

是指以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，这是我国税制结构调整的重要一步。从计税依据上来看，将“价内税”的营业税转变为“价外税”的增值税。营业税是直接用收入乘以税率即可，而增值税时应当先将含税收入换算成不含税收入，即计算增值税的收入应当为不含税的收入。所以由此看来，营业税转为增值税最大特点是减少重复征税，推动经济结构调整，可以促使社会形成更好的良性循环，有利于企业降低税负。

二、建筑施工行业的“营改增”

（一）基本背景

“营改增”是目前我国现阶段税制改革的重要内容，这项改革对于完善税制，调整产业结构，促进各行业的发展都具有积极的意义。目前来说，所有征收营业税的行业均已纳入“营改增”范围。就已经实现“营改增”的行业来说，小规模纳税人的税负是下降的，但对于一般纳税人来说，则是有升有降的。

目前，由于近年来国家对于基础设施的大力建设，建筑行业在我国国民经济中占有举足轻重的地位。长期以来，建筑行业均缴纳营业税，但营业税是一种价内税，如前文所说营业税在商品流转过程中会出现重复征税的现象。而建筑行业由于其企业性质，需要大量采购商品，同时又进行大量销售。既要承担着采购时所产生的进项税，又要缴纳售卖时应缴的营业税，一直承受着被重复征税的重压。长此以往，不仅企业要承担着税负的重压，同时也会最终转嫁到消费者身上，不利于我国经济的发展。

所以，“营改增”的政策的实施，对于建筑业的发票管理、税款计算、纳税申报等涉税业务都将发生重大变化。所以本文就“营改增”的税负对目前建筑行业的实际运作会产生的影响，以及如何进行纳税筹划进行探析。

（二）主要内容

1.纳税人的划分

在营业税期间，将纳税人分为个人和单位，但在计税方法方面并没有差异。而转为增值税后，则将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，并给予不同的税收优惠政策。一般纳税人是指年应征增值税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的企业和企业型单位。小规模纳税人是指年应征增值税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的标准且会计核算不健全、不能准确提供税务资料的企业、个体工商户或其他个人。

对于建筑行业来说，企业有完善的会计制度，就可以根据自身的经营管理规模、业务需求来登记成为一般纳税人。而如果经营规模较小，业务量较少，通常年应税销售额不超过500 万元的，则可选择小规模纳税人。

2.税率的改变

在适用于营业税期间，建筑行业采用3%的营业税率。而在“营改增”后，对于一般纳税人采取11%的增值税率，对于小规模纳税人则采取3%的简易税率进行计算。但根据最新的根据财政部、税务总局公布的《关于调整增值税税率的通知》财税【2018】32 号文通知：5 月1 日起，建筑行业一般纳税人税率从11%下调至10%。

3.计税方法的改变

在营业税时期，税基为营业收入：营业税=营业收入*3%。改为增值税后，对于一般纳税人，计算增值税的公式为：当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额=当其销售额/(1+10%)*10%-当期可抵扣进项税额；对于小规模纳税人，则采取简易算法，具体公式为：当期应纳税额=销售额*3%。由此可见，不论是一般纳税人还是小规模纳税人，采取增值税的方式征税可以减少税基。同时，对于一般纳税人来说，还可以抵消一部分进项税额，这样就可以避免重复计税。

三、“营改增”对建筑行业产生的影响

（一）对企业资产的影响

“营改增”将会使建筑企业的资产减少，对企业产生压力，本段将从两个方面进行分析。

第一，在营业税期间，企业所交的营业税是价内税，而“营改增”后企业所要缴纳的增值税则属于价外税。从出售商品的角度来讲，当建材集团向企业出售其所需的建筑材料以及建筑设备等时，作为一般纳税人，可以开具增值税专业发票抵扣一定的进项税额。那么就此看来，从资产的角度来看，建材集团的存货、固定资产等的总金额会降低，进而代表了集团的资产的减少，对企业造成压力；第二，从企业的现金支出角度。对于建筑行业的会计核算，行业内普遍默认采用收入百分比法来确定收入的计量。但当施工单位与建筑单位之间的联系不紧密时，当施工单位在开发票时，总是按照建筑单位所记录的施工进度进行核算，则会发生建筑施工企业垫付增值税税款的情况，便会造成建筑施工企业的资金减少。因为，对于建筑行业来说，施工过程是一个长时间的过程，所以会对企业造成一定的压力。

（二）对企业税负的影响

1.有利影响

在营业税期间，建筑企业所缴纳的营业税是根据营业总额来计算的。而由于建筑行业的普遍特点，往往存在总包与分包的关系。当一项工程的部分工作交由分包公司来完成，但这一部分工作的营业额并没有从总包企业的营业额中扣除，这样就会加重了企业的负担。但改为增值税后，由于可以抵扣进项税额，所以总包付给分包的那部分工作的金额便可作为进项税进行抵消，从而避免了重复课税的现象。

举个简单的例子，假设一项工程的总额为1000 万，分包负责40%的工程任务，假设总包企业可以抵扣40%营业额的17%的进项税额，那么采取不同情形对于总包企业应纳税额如下表。

表一税额计算

故由此可以看出，不论是采取一般纳税人还是小规模纳税人，相较于营业税期间，企业的总体税负是降低了的，这便是“营改增”对企业税负的积极影响。

2.不利影响

就前文所举的例子，我们可以看出，采取增值税的方法若想较营业税时取得较低的税负，则需要能够抵扣较大的进项税额。但就现实来说，一般来说，由于建筑行业自身的特点，想取得较大金额的进项税额是不容易的。下文讲从三个方面举例说明这一问题：

首先，从工程用料的角度来说。建筑企业所用辅料，如水泥、砖石、砂砾等建筑材料在购进时，企业一般往往从当地的个体工商户或者小规模企业来进行购买，而这样的企业，往往无法开具增值税专业发票，所以只能抵扣3%的进项税额。那么，对于建筑企业的税负则是不利的。

其次，从人工成本的角度来说。对于一个建筑企业来说，人工成本往往占了企业支出的较大比重。根据135 个建筑项目统计可知，目前我国建筑行业内，建筑工程人工费占建筑工程费用比率介于9.05%～21.92%之间，平均比率为12.64%。如此大额的人工成本，往往结转进入相关的工程成本中，而这部分成本显然是不需要发票来结算的，故也无法抵扣进项税额。

最后，对于机器设备来说。对于建筑施工企业，由于一些大型机器设备是租赁的，而租赁企业对于有形动产的租赁往往要缴纳17%的增值税，所以他们往往会采取小规模纳税人的方式。那么对于建筑企业来说，就无法抵扣相匹配的进项税额，只能按照3%进行抵扣，故对企业产生不利影响。