柬埔寨基础建设项目投资前期税务政策解析

赵 婷

一、柬埔寨基础设施项目投资的涉税主体

在柬埔寨除政府主导投资以外，基础设施项目一般以BOT 方式实施。任何一个柬籍法人、柬籍居民，或者在柬埔寨境内销售商品、提供劳务等的市场主体均应是柬埔寨税法规定的纳税人。其中围绕柬埔寨进行基础设施项目，涉税主体可分为三类：

1.项目投资公司，即甲方。该公司应按柬埔寨法律注册、成为柬籍居民企业，将获得柬埔寨王国政府注册并授予“建设、营运和转移”（BOT）特许经营权，并可以申请获柬埔寨发展理事会授予“合格投资项目”（QIP）地位，也将获得持有柬埔寨王国政府授予在经营项目特许权期间内的土地租赁权。

2.项目合作公司，即乙方，包括负责测绘、勘探、设计、工程承包商、材料设备供应商、软件或信息集成供应商、工程监理与咨询等。这些公司与甲方签约后提供劳务、商品等，从甲方取得收入。

3.其他第三方公司，该类公司不一定与甲方签订合同但是围绕甲方、乙方拓展其他业务，比如项目毗邻区开发、为项目配套提供服务等。

二、柬埔寨税务条规简介

柬埔寨王国实行属地的税收体制，1997 年颁布的《税法》、2003 年颁布的《税法修正法》为其主要的税收依据。现行赋税体系主要包括以下三大类型的税种：一是流转类的税收，包括增值税、出口税、进口税、特种税等，二是所得类的税收，包括最低税、利润税、预扣税、工资税、福利附加税等；三是财产类的税收，包括土地闲置税、财产转移税、专利税等。

1.最低税是除合格投资者除外的采用实际税收税制的纳税人应缴税收。最低税税率是年度营业收入的1%，应于年度利润清算时缴纳，包含除增值税以外的全部赋税。若利润税达到年度营业收入1%以上的，纳税人可仅缴纳利润税。柬埔寨国家税务总局于2017 年颁布关于最低税的新规定，允许获国家税务总局颁发的“金级”纳税人地位的纳税人免缴最低税。

2.利润税是不同于最低税的独立税种。居民纳税人无论是来源于柬埔寨或国外的收入，还是非居民纳税人来源于柬埔寨国内的收入，均需缴纳利润税。根据纳税人业务类型、公司类型、营业水平的高低不同来确定具体适用简化税制、实际税制，还是预估税制计算。通常税率为20%，特别业务如自然资源、油气资源类业务税率为30%。

3.工资税是对履行工作职责获得工资收入的居民或非居民征收的赋税，按月征收。柬埔寨居民来源于境内及境外的工资收入，及非居民来源于柬埔寨境内的工资收入均应按税率缴纳工资税，雇佣单位根据分段累进税率表中所列税率进行预扣。

4.预扣税。居民纳税人以现金或实物方式支付其他居民的，按适用于未预扣税前支付的金额一定税率预扣，并据此缴纳税款。税率分为4%、6%、10%、15%四种。

5.福利附加税包括由雇主向雇员提供的各项福利，例如膳食、回乡机票、住宿等。福利附加税是按福利价值的20%税率征收。

6.增值税是按照应税商品的价值征收，税率为10%。应税商品包括：柬埔寨纳税人提供的商品或提供的服务；纳税人划拨的自用品；以低于成本价格的赠与、提供的商品或服务；进口至柬埔寨的商品等。对于往柬埔寨境外出口的商品或货物，或在柬埔寨境外提供的服务，不予征收增值税（即“出口不征”）。

三、柬埔寨政府对投资者提供的投资保障与税收优惠

柬埔寨政府给予外资与内资基本相同的投资待遇。1994 年8 月4 日柬埔寨王国第一届国会特别会议通过的《投资法》，及其修正法（于1997 年、1999 年两度修订）为境外投资者提供了相对优惠的土地租赁、税收政策和投资环境和安全方面的法律保障。法律规定，对于欧、美、日等28 个国家或地区给予柬埔寨的GSP 普惠制待遇对境外投资者同样适用。

1.投资优惠方面

（1）企业投资后可以享受3--8 年的免税期（经济特区最长可达9 年），免税期后根据税法缴纳20%的利润税；

（2）征收投资生产企业的生产设备、零配件、建筑材料、原材料等的进口关税；

（3）产品出口的，免征出口税；

（4）利润用于再投资的，免征利润税。

2.投资保障方面

（1）柬埔寨政府不允许实行损害投资者财产利益的国有化政策；

（2）柬埔寨政府不对已获得批准实施的投资项目的产品价格和服务价格进行约束管制；

（3）外资与内资给予的待遇基本相同，即：所有的投资者，不分个人还是企业，不分国籍和种族，在柬埔寨法律面前一律平等；

（4）不实行外汇管制制度，投资者需要清算其与投资活动相关的债务，允许其从银行直接购买外汇并转汇至国外。

3.中国与柬埔寨避免双重课税协议带来的影响。柬埔寨与中国于2016 年10 月3 日签署避免双重课税协议（DTA），并于2019 年1 月1 日正式生效。

（1）股息分配、贷款利息、特许权使用费和技术服务费的柬埔寨预扣税，将从14%降低至10%。

（2）个人所得税豁免。由身为非居民的母公司指派到柬埔寨进行定期工作的职员，符合条件的可豁免缴纳柬埔寨所得税。

（3）董事和管理层的薪酬。中国籍董事或管理人员在柬埔寨获得的薪酬，只须依照柬埔寨税法纳税(即五级累进交纳工资税)。

四、各参与主体涉及税收分析

1.项目投资公司。在项目投资建设期，由于没有营业利润，主要涉及的税收有进口关税、增值税，预扣税和职工工资税等税收，还会形成大量的留抵增值税进项税额，待运营期抵扣；在运营期，由于产生稳定的营业利润，将会涉及利润税、最低税等所得税和增资税等流转税。

2.项目合作公司。在项目建设期间，为项目提供各项服务或劳务，会产生营业利润，将会涉及利润税、最低税等所得税和增资税等流转税，但税收优惠政策的力度较项目投资公司小。

3.其他第三方公司。该类公司可能在项目建设期、移交及运营期均提供各类服务，因此对于其获取的营业利润，将会涉及利润税、最低税等所得税和增资税等流转税，但税收优惠政策的力度同样较项目投资公司小。

税收政策是一个国家法律法规重要的构成部分，了解并掌握一国税收政策尤其对于拟去该国投资的企业有着非常重要的现实意义。一方面，为投资企业在现行法规下合法守法经营提供保障；另一方面，在了解税收政策的基础上才能有的放矢的制定出与企业、项目匹配度较高的税收筹划方案。以上柬埔寨国家税收政策以及税收优惠的介绍与解析以期对拟去该国投资的企业提供一定的借鉴和参考。