企事业单位开展内部控制建设的几点建议

江舒宇

内部控制是规避经营风险，提高管理效率的有效手段，为保证企事业单位建立起符合现代管理要求的内部控制体系，国家出台了一系列规范性文件，如《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制应用指引》、《行政事业单位内部控制规范（试行）》等，对各类型单位建设内部控制体系提出基本要求和规范化指引。但由于这些规范是对内部控制的原则性规定，如何将这些规范落实并融入企事业单位的日常经营管理，成为各类型单位建设内部控制体系的关键。笔者以近几年从事内部控制咨询、评价的经验，对企事业单位内控建设中可能遇到的重点难点问题提出几点自己的看法。

一、内控建设的目标探讨

国家内部控制规范制定了一系列的内部控制目标，如《行政事业单位内部控制规范（试行）》规定“单位内部控制的目标主要包括：合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整，有效防范舞弊和预防腐败，提高公共服务的效率和效果。”《企业内部控制基本规范》规定“内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。”这些目标从“结果”的角度为内控建设指明了方向，对于规范企事业单位经营管理，提高运行效益，防范经营风险起到了很好的作用。但从内控建设“过程”角度，笔者以为，国家规范还隐含着一个重要的目标，可表述为“组织结构的重塑，业务流程的优化”，该目标在国家内控规范体系中有一定表述，如企业内部控制应用指引第1 号- 组织架构中规定“企业应当按照科学、精简、高效、透明、制衡的原则综合考虑企业性质、发展战略、文化理念和管理要求等因素，合理设置内部职能机构”。一些同志在内控建设过程中对该目标认识不足，认为只要依据国家相关规定建立起内部控制体系即可，缺乏对内控改造组织结构、优化业务流程的认识，建立的内控制度虽能够起到控制业务运营，防范风险的作用，但也存在效率低下，组织臃肿等问题。如笔者曾参与某单位的内控建设，该单位设有一个劳保部门，负责劳保用品的收发保管，该单位的仓管部门负责其他用品的管理和领用，仓管部在劳保用品到货后，通知劳保部门将劳保用品再转移至劳保部存储，我方核查该业务流程，觉得该劳保部门的职责较为单一，与仓管部存在职能重叠，同时劳保用品的转移存储不利于存货的集中监管，为此，我方提出意见认为可以裁撤劳保部，并在仓管部下面设置劳保用品专管员职务以简化流程。但该建议在后期评审时因各部门之间的掣肘，未被采用。

内控建设是企事业单位改善管理效能，防范经营风险的重要手段，也是优化组织结构，重塑业务流程的重要契机，但要在复杂的单位内部政治环境下实现组织架构和业务流程的优化，既需要内控建设组织者高度的智慧，更需要高层领导层权威的支持，而这也成为了内控建设的重点和难点之所在，这一点需要从业人员的高度关注。

二、“领导重视、全员参与”如何实现

“领导重视，全员参与”是内部控制建设的前提和基础性条件，也是实践中最难达到的要求，笔者曾负责的几家单位内部控制建设，都或多或少存在着高层重视，中层冷淡，基层推诿等问题，主要原因在于对内部控制不理解，认为内控是财务部的责任，只要配合好财务部工作即可，缺乏内控改造的积极主动性。针对该问题，除了召开常规的动员大会，组建由高层领导牵头并有各部门负责人参与的内控建设领导小组外，笔者以为还必须做好以下工作：一是要求各部门指派具体负责内控建设的人员，并对其进行内控培训，二是对各部门分派“任务”，如要求各部门制定或修订内部业务流程规范，将内控建设任务分摊至各部门。如笔者曾负责的某酒店内控建设咨询项目，该酒店做为五星级酒店，内部部门繁多，业务繁杂，如单纯以财务部牵头和联络，再由我方到各部门去了解业务流程，不仅花费时间较长，而且可能因各部门配合力度等原因对具体业务流程不会很了解，制定的内控规范不一定符合实际。为简化流程加快速度，经与酒店总经理商讨后，要求各部门指派具体负责人员集中进行内控建设的培训，培训后要求各部门依据内控要求制定或修订已有的业务流程规范，最后由我方和财务部依据企业内部控制基本规范、应用指引、评价指引等规定和企业的实际，对各部门提交的业务规范进行详细审查和评价，不符之处予以修改或退回补充。通过分解和分派任务的方式，不仅较快较好地完成了内控建设任务，也将财务部从繁重的内控建设工作中解放出来，在完成自身内控建设基础上，其余时间均做为中立的审查者，复核和评价各部门提交的内部规范体系，极大提高了内控建设的效率。

三、内控建设以国家内控规范还是以企业业务流程为主

国家内部控制规范是国家制定的各类型企事业单位建设内部控制体系时必须达到的要求，如《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制应用指引》、《行政事业单位内部控制规范（试行）》等，都对企事业单位如何建设内部控制体系提出原则性指导和应用指引，但由于各类型单位的业务流程和管理模式各有不同，如何将国家规定具体化为切合单位实际的内控体系，成为内控建设的一大难点。一些同志在初从事内部控制体系建设时，基本是以国家内部控制规范中的应用指引（如企业内部控制规范中18 项应用指引）为基准，加以扩充后，形成单位的内部控制体系，这种方式在内控建设上较为快捷，但也存在着没有考虑单位具体情况，与实际相脱节的缺点。而且，国家内部控制规范出台的目的主要是针对企事业单位内部资金和资产管理、财务报告的管控等经济业务，对于非资金资产的控制仅提出原则性要求，一些单位在建设内控体系时，将重点集中在国家内部控制规范的引进，却忽视自身业务流程的梳理，导致制定出的内控体系存在各种不足。如笔者曾参与的某事业单位内部控制制度修订，该单位负责港道内河的疏浚和治理，在资金资产管理方面依据事业单位会计制度、国家相关控制要求制定了较为健全的基建建设、工程管理、业务外包，合同管理等内部控制规范，但在深入调研时，我方发现该单位除零星的值班制度等规定外，在应急处理方面存在很大不足，如作为该单位业务重要组成部分的危机处理，没有相应的规章流程，内控欠缺。后我方结合该单位在洪水等灾害的实际操作流程以及其他单位经验，制定了较为完备的内控应急体系。

内部控制建设是一项大型的工程，国家虽制定了适应于各类型单位的内控规范体系，但内控建设的目的在于实现内部业务流程的标准化规范化，达到人有专职，事有专管，和监督制衡的目标，国家内部控制规范是评价内部制度是否适当的标准，而非内部控制的主体，建设内控体系必须以实际业务为对象，并依托于具体业务流程，这是内控建设必须坚持的原则。

四、发展战略的制定

发展战略是企业内部控制应用指引第2 号的内容，也是企业内控建设中比较关键的一环。但由于发展战略自身的宏观性、特殊性，一些企业在引入发展战略应用指引时存在着不知从何入手，如何建设的问题。以笔者的看法，企业要想构建符合应用要求的发展战略体系，首要是战略部门的组建，如企业内部控制应用指引第2 号第六条规定：“企业应当在董事会下设立战略委员会，或指定相关机构负责发展战略管理工作，履行相应职责。”该条规定对战略机构设置提出了原则性要求，比较适合于大型企事业单位，但对于一些中小型企业，因成本效益原因，要想设置独立的战略机构比较困难，此时可以采用从市场部、生产部等部门抽调熟悉情况的精干人员，与各部门经理、总经理等人组成临时性战略小组，通过年度会议、临时性会议等方式对企业战略目标和发展方向进行探讨，拟定或修订企业的战略规划，以满足内部控制应用指引的要求。

在设置战略机构基础上，还必须给机构指派任务，这是内控建设中最核心，最困难之处。首先阐释一下“发展战略”概念，按企业内部控制应用指引第2 号，发展战略是指“企业在对现实状况和未来趋势进行综合分析和科学预测的基础上，制定并实施的长远发展目标与战略规划。”该概念比较原则，企业在具体应用时应予以细化和明确化，如在企业战略文件中，分层次阐述企业的总体战略、经营战略、职能战略，其中总体战略指明企业在总体层面运用的战略类型，包括成长型还是稳定型或收缩型战略；经营战略是企业为了占领市场，应对竞争而采取的业务层面战略，主要有成本领先、差异化、集中化等类型；而职能层战略是企业内部各部门为支持和实施总体战略和经营战略而制定的一系列的计划和方案。

在明确企业战略基础上，企业还必须制定内部的战略管理流程，并将其作为内部控制的一个重要组成部分，战略管理流程主要有战略分析、战略制定、战略实施、战略评价、战略调整等阶段，依据各阶段工作内容，企业可将各阶段任务分解后分派到各部门，如在战略分析阶段，要求市场部提供现有产品和竞争产品的市场占有率，企业现有产品所处行业发展趋势，市场针对某些新产品的需求等的调研报告；法务部提供现有产品是否属于受限产品，以及拟开发产品或拟进入行业的法律指导意见；生产部、财务部必要时还有科研部提供现有产品的生产成本以及拟投产产品的原辅料消耗等方面的数据。战略制定阶段，要求明确战略机构的决策流程并以规章制度的形式固定下来，战略实施、战略评价、战略调整等阶段也依据实际情况，制定切合战略管控目的的规章制度体系。通过一系列制度安排，将企业的发展战略与各部门的任务结合起来，使发展战略的制定、修订真正体现外部环境和内部实际的要求，并实现内控建设“全员参与”的目标。

五、企业文化如何建设

企业文化属于《企业内部控制应用指引》第5 号规范的内容，也是内控建设的重点和难点所在。相较于其他应用指引，“企业文化”存在着概念表述抽象，实操性不强等特点，如指引中指出的“企业文化是指企业在生产经营实践中逐步形成的、为整体团队所认同并遵守的价值观、经营理念和企业精神”，其中的价值观、经营理念、企业精神等都是外延比较宽泛的概念，而应用指引中规定的“企业应当根据发展战略和实际情况，总结优良传统，挖掘文化底蕴，提炼核心价值，确定文化建设的目标和内容，形成企业文化规范”在现实中操作性也不强。由于企业文化存在的上述特点，导致一些企业在建设企业文化时积极性不高，仅提出一些激励性的口号，却没有相应制度安排，企业文化建设流于形式。

企业文化是企业的精神支柱，也是企业永续经营的基石，要想建立一套适合自己的文化体系，以笔者看法，可以采取以下步骤：首先“总结优良传统，挖掘文化底蕴，提炼核心价值”形成激励人心的口号；其次对口号进行详细阐释，明确企业的价值观和经营理念；最后从人力资源政策，奖惩体制等方面将企业文化落到实处。以上步骤的基础是激励性口号的提炼，很多企业由于建立的时间较短，尚无法形成自己独特的文化底蕴，此时可以借鉴其他企业的经验或现有的文献资料，结合企业战略目标和发展方向，草拟出切合实际的目标性口号。在此基础上，再通过配套制度的制定和完善，将企业文化落到实处。如以笔者曾从事的某家初创企业的内控建设为例，由于企业初创，没有相应的底蕴和传统，我方结合对其业务目标和流程的梳理，提出了“诚信、务实、开拓、创新”的企业文化，其中“诚信”表达企业诚实经营的理念、“务实”反映企业勤勉做事的作风，“开拓”象征着企业拓宽市场的决心、“创新”反映企业科研为重的精神。在形成激励性口号基础上，我方重新修订该企业内部的规章制度体系，以反映企业文化的要求，如针对“诚信”要求修改企业人力资源政策，招聘员工时加强应聘人员背景调查，同时加强违背诚信行为的惩处和守信行为的奖励；“务实”方面精简原有的会议流程，将每周例会的内容改成提出问题、解决问题，日常工作情况通过每周电子报告的形式提交总经办；“开拓”方面加强了对市场营销人员的考核奖惩，对谈成重大客户的人员给予额外抽成；“创新”方面对科研团队的研究成果积极申请专利，并依据专利属性和预期可带来的经济效益给予额外团体奖励，通过一系列制度安排，将企业文化融入内控建设体系中。

结语

企事业单位内部控制建设是一项庞大的工程，涉及面广而且杂，本文以笔者近几年从事内控建设咨询、评价的经验出发，探讨了企事业单位内控建设的目标、“领导重视、全员参与”的实现、国家内控规范和具体业务流程的关系、发展战略和企业文化的制定等内容，以冀有助于内部控制从业者理解内控业务的重点和难点，提高工作的效率。