政府会计制度下高校基建会计核算研究

陈晶

摘 要：2019年1月1日行政事业单位全面执行政府会计制度。本文通过回顾高校基建会计制度的发展历程，梳理新旧会计制度科目间的衔接，并对政府会计制度下高校基建会计如何进行项目核算提出一些建议。

關键词：政府会计制度;高校基建会计;项目核算

一、 高校基建会计制度发展历程

高校基建会计自1986年财政部印发《国营建设单位会计制度――会计科目和会计报表》起，有了独立的核算体系，随着体制改革经历了多次修改和完善，将高校基建会计制度发展历程大致分为三个阶段。

第一阶段，财政部（86）财会字第75号文印发的《国营建设单位会计制度――会计科目和会计报表》，自1987年1月1日起施行;随着投资财税体制和财务制度的变化，曾先后通过文件或基建决算报表编制规定的方式进行修改和补充，财政部于1995年10月印发《国有建设单位会计制度》（财会字〔1995〕45号），自1996年1月1日起施行;1998年财政部印发《国有建设单位会计制度补充规定》（财会字〔1998〕17号），自1998年1月1日起执行。这个阶段高校的会计主体划分为两个：一是基建会计核算基本建设投资的经济业务，二是事业会计核算教育事业经费等的运行情况。这种会计核算方式在特定的历史环境下翔实、细化地反映了基建项目支出情况，有一定的积极作用，但两个会计主体形成两套账，生成两个财务报表，任何一套报表都不能全面、完整、系统地反映高校整体的经济业务活动。

第二阶段，财政部2013 年12 月30 日印发了新《高等学校会计制度》（财会〔2013〕30 号），自2014 年1 月1 日起施行。2014年1月23日印发了《新旧高等学校会计制度有关衔接问题的处理规定》，规定第四条提出了基建账并入新账的衔接办法。并账后，较真实全面地反映了总体财务状况，但仍存在两套会计核算体系的问题，且事业会计没有按具体基建项目核算资金的投入和项目实施的状况。

第三阶段，2017 年10 月24 日财政部印发了《政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25 号），以下简称《政府会计制度》。随着我国政府综合财务报告制度的改革，以前完全分离状态和类似于合并报表的核算体系已经无法适应新形势的发展，因此《政府会计制度》对基建会计核算进行了重大变革，要求按照基建项目或单项工程进行明细核算，在一套账中反映了高校基建项目的执行、资金筹措、资金使用等情况，同时也反映了基础建设对高校的整体财务状况的影响以及高校的整体偿债能力。

二、高校执行政府会计制度基建账新旧科目衔接

高校的基建项目主要为提高办学质量新建或改建的教室、校舍等硬件资源，资金来源主要为财政拨款和学校自筹资金，核算科目并不复杂。现行的高校基建会计有两套核算体系，以下以图表的方式表述现行的两套核算体系间和新政府会计制度财务会计、预算会计的科目衔接。

表1中高等教育会计制度和政府会计制度对应科目余额均指与基本建设有关的余额，政府会计制度中财务会计科目余额按照表1一一对应，预算会计科目余额衔接需要对相关往来科目进行清理，以下进行一一说明。

（1）“其他应收款”科目，序号9的“其他应收款”科目余额不包括序号10的“其他应收款――待核销基建支出”科目余额，“其他应收款――待核销基建支出”是用于核算《高等学校会计制度》中用贷款资金支付工程款的过渡科目。“其他应收款”科目主要核算已支付资金的保证金、暂付款等周转资金，这类资金不影响预算会计，新旧衔接时增加资金结存科目期初余额。

（2）“其他应付款”科目余额按类别进行区分：一类是已计入待摊投资的各种赔款、罚款、职工未按期领取的工资等，按支出的资金来源，相应增加财政拨款结转或非财政拨款结余科目余额;第二类是应付暂收其他单位的款项属于周转类资金，应减少资金结存科目期初余额。

（3）“应付账款”“长期应付款”“应交税金”科目，分析其计入支出的资金来源为财政资金还是非财政资金，分别增加财政拨款结转或非财政拨款结余科目期初余额。

三、新政府会计制度基本建设会计核算研究

以上研究将原账会计科目余额相应转入新账，以下对新账应该如何核算进行研究，基本建设会计核算应以政府会计制度为方法、以基本建设财务规则和管理办法为依据、实现基本建设财务管理的目的。

《政府会计制度》在总说明第四条中规定：“单位对基本建设投资应当按照本制度规定统一进行会计核算，不再单独建账，但是应当按项目单独核算，并保证项目资料完整”。《中华人民共和国财政部令第81号――基本建设财务规则》（以下简称《基本建设财务规则》）第七条对基本建设财务管理的基础工作进行了规定，主要包括建立健全内控制度、按项目单独核算、编制项目资金预算、报送相关报表和结算资料等要求。

根据以上规定，虽然基建不再单独建账，但单独建账所能提供的财务数据在合并建账后也要能提供，且程序更完善、要求更具体、数据更清晰，因此，新基建会计核算是一个不断实践和完善的过程。基建会计核算目标是要清楚项目资金来源、项目合同支付进度、建筑安装工程投资成本、项目待摊费用的核算和摊销，要达到这个目标，在进行项目核算时，理想状态是项目的科目余额表中的“在建工程”“预付账款”“应付账款”“长期借款”“累计盈余”等科目余额，反映出该项目的投资支出成本、债权债务情况、资金来源途径，但是，是否所有项目都能核算清晰呢？以下从两个方面进行分析：一是如何确定项目，二是如何进行科目设置。

1.如何确定项目

高校的基本建设项目如果立项是单独的建筑物，核算较简单清晰，资金来源明确，投资成本清楚，待摊投资也可直接计入该项目的工程成本。

但是，如果立项是校区的建设，项目核算较复杂，如何确定项目？是以整个校区作为一个项目、以签订合同的标段分项目、还是以单个建筑工程分项目？无论哪种方式都有其优势和不足。一是以整个校区作为一个项目，由于发改委的批复是针对校区建设的，财政拨款和银行贷款都是依据批复核定资金，因此资金来源的核算较清晰，但工程合同的支付进度和单体工程的成本账务核算不清晰，需要辅助账进行核算;二是以合同标段分项目核算，合同的完成情况体现得较清晰，资金来源就需要人为地进行划分至相关合同或将资金来源脱离项目单独核算，且项目核算无法反映各单体工程成本;三是以单个建筑工程为项目进行核算，这种方法对单个建筑工程项目的建设成本核算较清晰，有利于交付固定资产时核定单体工程的价值，但对资金来源的核算同样不清晰，且需要建立合同支付进度辅助账。

以上三种方式，无论采用哪种方式确定项目，都面临高校市政工程等待摊费用的摊销问题，现在采用较多的是以合同标段分项目核算，先确保清楚地体现合同的执行及支付情况，待竣工结算结束后，根据结算报告再确定各单体工程的成本，并将待摊费用摊销至各单体工程后交付固定资产，而资金来源最好能分摊至各个项目，以确定各项目的建设是否有资金支持。

2.如何进行科目设置

项目确定后，怎么反映项目的收支状况，体现在财务会计科目的设置和余额上，相关的科目需进行项目核算，从而通过项目账的科目余额反映项目的资金收入支出情况，以下对各相关科目进行分析。

项目的投资情况体现在“在建工程――建筑安装工程投资”“在建工程――设备投资”“在建工程――待摊投资”“在建工程――其他投资”“在建工程――待核销基建支出”“在建工程――基建转出投资”等科目余额上。

项目资金的应收应付情況体现在“预付账款”“其他应收款”“应付账款”“长期应付款”“其他应付款”等科目余额上。

项目资金投入情况中为拨款的根据来源当年体现在“财政拨款收入”“事业收入”“捐赠收入”等科目，年终结转后收入转入“本年盈余分配”科目，最终转入“累计盈余”科目，要清楚以前年度项目资金来源为财政资金还是学校事业收入资金，应该在累计盈余科目下设明细科目：“累计盈余――财政拨款基建资金”“累计盈余――自筹基建资金”“累计盈余――捐赠基建资金”等，如果资金来源为贷款资金，则体现在“长期借款”和“短期借款”科目余额上。

基础建设工程项目的会计核算，需要项目核算和科目核算相结合，并加以必要的辅助核算，才能准确并有效地了解整个项目的财务状况。

参考文献

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（责任编辑：刘海琳）