基于现行会计准则下企业资产减值的研究

摘 要：在现行会计准则下，资产减值对企业的资产价值的计量起到了一定的积极作用，文章通过分析资产减值的会计处理流程，发现当前会计准则下资产减值的会计处理方法存在一定的缺陷性，然后深入研究其产生的原因，最后提出通过采用明确计提资产减值损失的时点、选择合适的折旧方法、建立健全资本市场等方法来提高资产减值会计处理方法的准确性。

关键词：资产减值损失；折旧方法；资本市场

随着社会经济体制不断改革、企业面临着不断变换的内部和外部竞争环境，从而引发企业资产减值现象不断发生。企业在日益加剧的竞争中要想实现发展壮大，离不开稳健的资产管理工作，资产减值的问题越来越引起人们的重视。如何正确地计量资产减值问题，成为了会计实务界的热门话题。2017年7月1日年至2018年6月30日，中国证监会在其官方网站上公布了524份IPO的反馈意见看，有431份提及与资产减值相关的问题，可见资产减值问题是除收入之外关注度最高的一类问题。此类问题主要包括了资产减值准备计提、资产的减值准备的谨慎性、存货可变现净值的计算方法、应收款项账龄确定方法、坏账准备的计提情况、商誉减值测试等。由于资产减值涉及一定的主观判断，对于会计估计、会计判断事项具有较大的复杂性，这也是当前大部分企业利润调节的重灾区，是监管部门非常关注的焦点。

一、主要资产减值准备迹象的判断

1.金融资产及长期资产

金融资产及长期资产是企业资产的重要组成部分，如果其存在减值迹象，表明资产可能发生了减值。例如：金融资产中出现逾期资产或者可回收金额低于资产账面价值时即出现了减值迹象；证券公司融出资金业务中，客户超期的融出资金资产就存在减值迹象；参股公司存现长期亏损，净资产为负数的情况下就存在减值迹象等。

2.存货

存货是企业重要的存量资产，存货变现的速度、金额直接影响企业的发展。如果存在存货周转率低、产能利用率低、产销率低、采购单价发生大幅度波动、产品更新换代、退换货产品等情况，那么表明其存货实际价值可能偏离其账面减值。又如存出现存货毛利率较低、变质毁损、积压等情况，就可能存在现减值迹象。

3.应收款项

赊销是企业重要的销售方式之一，这种销售方式对商业信用的要求很高，赊销产生的应收款项中如果涉及账龄较长、金额较大、超过信用期、涉及诉讼及应收账款周转率较低的情况就表明存在减值迹象。随着应收账款的可收回程度越来越低，企业的回款风险就会不断加大，对于这类应收账款坏账损失的估计就更加应该谨慎。

4.固定资产及其他长期资产

固定资产及其他长期资产一般在生产制造企业的总资产中占据极大比例，会计人员更应该关注此类资产。例如：在企业的日常经营活动过程中，如果其固定资产或其他长期资产存在闲置、毁损、产能利用率低、产销率低、维修费用增加等问题，会计人员就需要注意到这些资产是否有账面价值低于可变现价值的情况存在。

二、资产减值测试及运用中存在的问题

1.未明确计提资产减值损失的时点

《企业会计准则》规定企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象，如果存在资产减值迹象，应当估计其可回收金额。从上述规定来看，准则规定只是提及资产负债表日即每年的12月31日这个时点判断减值迹象，并未明确资产减值准备计提的时点，也就是说，资产负债表日只需要判断是否有减值迹象，如果无进一步减值迹象就不需要做减值测试，这反映出计提资产减值损失的时点不够明确。

2.资产组及资产组合的认定

资产产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入，是判定一项资产是否属于资产组的认定依据。例如：企业多种产品最终都需要经过包装环节，会计人员是否将各类产品生产线单独做一个资产组还是将都需要经过包装的整个产品生产线做一个组合就涉及其主观的专业判断。又例如，在很多集团海外并购案例中，是否将整个集团的产品分部作为一个生产组还是按照集团全球地域分部作为一个单独的资产组有着很大的争议。由于会计准则不能一一将所有资产组认定做一个明确归纳，资产组及资产组合的认定涉及的会计专业判断较多，这就考验了财务实操人员的专业水平和道德水平。

3.折现率的选择不明确

《企业会计准则》对折现率的选择是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率，它是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。但是，《企业会计准则第8号》应用指南第三条中对折现率的选择却是“应当以该资产的市场利率为依据”，这一折现率从实际工作中来看，其实是单项资产的市场利率很难从市场获取，造成会计处理存在难以落地的情况。

4.资产信息不对称

当前的信息市场上，大部分企业的资产信息是不对称的，这会对减值准备计量的准确性有着重大的影响。例如：在实操过程中，对商誉的减值分析中揉入了协同效应的概念，而协同效应并不是一个确定的概念，企业并不需要对协同效应有一个确切的衡量标准，仅需从主观上的判断及文字描述加以判断，容易给资产减值准备计量带来极大的不确定性，产生人为操纵的风险。

三、完善资产减值会计处理的办法

1.明确计提资产减值损失的时点

会计准则需要明确计提资产减值损失的时点。实际操作过程中，很多公众公司为了防止年底业绩发生大幅度波动而将资产减值准备的计提放在了中报，披露的公告中提及资产在中期已经存在减值迹象，并据此来说明年末不需再对减值准备金额进行调整。所以，会计准则不仅需要在资产负债表日需要判断是否存在继续存在的减值迹象，还需要明确减值损失计提的具体时点。

2.提高企业资产减值的实务可操作性

会计准则与实务紧密结合，加强企业资产减值实务工作的可操作性是提高资产减值计量准确性的关键。如在企业收购业务的案例中，存在当被收购方净资产低于可回收金额时，收购一方将被收购方按照协同效应的概念将其资产纳入整个集团资产组组合进行测算整个可回收金额，从而得出不需要对商誉进行减值的结论。对于目前准则存在未明确协同效应的定义及衡量标准而造成协同效应难以辨认的情形。又如出现财务人员对资产组及资产组合的相关定义、范围判断不清晰的情况，这些都需要会计准则进一步明确，以提高企业资产减值的实务可操作性。

3.明确折现率选用标准

折现率的选择必须清楚明了才能正确做好资产减值工作。在实操过程中，公司在进行资产减值测试中有意根据会计准则的规定选择对自己有利的折现率。有企业以项目特殊性而未能获取相应或同类型的市场利率为由选择替代利率，而在选择替代利率时人为的选择低或高的加权平均资金成本作为项目折现率进行资产减值测试，造成测算的可变现价值结果偏离实际的情况。因此，会计准则需要进一步明确折現率选用标准，提高会计信息可比性。

4.建立健全资产信息市场

完善的资产信息市场对减值准备的准确性有着重大的影响。因此，需要进一步完善、建立健全资产信息市场，让企业的资产价格信息更准确及时地反映到财务信息中。

四、小结

企业资产价值的正确计量对资产减值工作起着重要的作用，财务人员必须深入分析各项资产的特性，按照公允的方式如实反映企业资产价值。同时，会计准则中也需要对资产减值的条款进一步地完善，提高资产减值工作的实务操作性和准确性。

参考文献：

[1]王芳.我国现行会计准则下资产减值会计研究[J].财税审计，2017（6）.

[2]邓洪波.有关资产减值会计的研究[J].财经界：学术版，2013（12）.

[3]王琴.资产减值会计计量改进研究[J].财会月刊，2014（3）.

[4]赵彦锋.论资产减值会计的理论框架[J].财会月刊，2009（10）.

作者简介：孙剑（1984.06- ），男，湖南娄底人，注册会计师，现任天健会计师事务所项目经理职务，研究方向：上市公司资产会计计量