高新技术企业认定研发费用问题探析——基于研发费用财务核算

北京城建设计发展集团股份有限公司

一、高新技术企业认定研发费用概述

(一)高新技术企业含义

我国的高新技术企业是我国相关机构认定的，以研究开发为日常经营活动，并以此获得经济利益的技术密集型产业。在我国高新技术企业除了最主要的科技研究工作外，还很重视把科技研究成果转化为产品，以此在市场上获得经济利润。这也是高新技术企业最主要的经济来源与发展动力[1]。从高新技术企业的内涵就可以看出，研发工作是其工作的重点，研发费用就自然成为高新技术企业的重要费用。

(二)高新技术企业认定研发费用概述

高新技术企业的研发能力比一般企业高，因此，其研发的成功率也相对较高。其研发活动是其常态化的工作重点，且研发活动具有高成长性。但是，研发活动在拥有高收益的同时也伴随着高成本与高风险。高新技术企业的研发费用主要有八大部分，具体为人工费用、设计费用、直接支出、折旧费用与长期待摊费用、装备调试与试验费用、委托外部研发费用、设计费用、其他费用。

(三)研发费用归集与加计扣除

企业在新产品开发、标准与新材料研发、技术与工艺改进等过程中发生的各种费用是指企业研发费用的归集。企业通过研发支出—费用化支出/资本化支出会计科目，在月底把费用化支出转到管理费用—技术开发费。

高新技术企业会享受到国家的税收优惠政策，研发费用的加计扣除就是税收优惠政策的具体体现。它是指企业所得税在年终汇算清缴时享受的政策优惠，加计扣除包括企业开发的新产品、工艺、技术等过程中的费用。研发费用的加计扣除在具体操作方面应根据具体情况具体对待，实际发生的研发费用要首先区分是否形成无形资产。如果没有形成无形资产并计入当期损益的，需要在实际扣除的基础上，再在年度应缴纳所得税额中扣除年度实际发生额的75%；如果形成无形资产，则根据无形资产的150%进行税前摊销。企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，是按照实际费用发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，而受托方不得再进行加计扣除。委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。

二、高新技术企业认定研发费用财务核算中存在的问题

(一)研发费用界定模糊

当前我国的经济发展规模不断扩大，高新技术企业的发展也拥有了更大的空间，但是企业面临的利益体也在增加，当多个利益体进行博弈，而企业又能选择财务会计政策时，企业自然会选择对自己最有利的方式。因此，研发费用就有了资本化的条件，当研发费用资本化时就面临着研发活动中两个重要阶段的划分问题，这就是研究阶段与开发阶段[2]。如果这两个阶段划分不明确，则研发费用也无法准确界定。

研发费用部分资本化需要一定条件，而在实际操作中，企业需要根据实际情况划分研究与开发两个阶段的界限，并确定资本化的条件，这也是企业确定无形资产的重要条件。研究阶段是企业的研究团队所做的关于研发工作的前期知识类储备调研工作，这一阶段在财务处理中按照费用处理，因为企业无法保证研发结果在投入市场后就能获得经济利润。开发阶段是企业利用研究成果生产出新的产品、材料和装置，但是必须是在投放市场之前的。这一阶段满足资本化的条件较高，如果满足了资本化条件，开发支出就会被确认为企业的无形资产。由于企业的研发成果不能保证获得有效的且能投放到市场获得利益的无形资产，因此，在财务核算中企业无法准确的定位研发费用，财务核算工作也就不能科学有效的开展。

(二)无形资产费用摊销不确定

我国的相关会计准则规定无形资产摊销的确认要使用损益的形式，但是又没有明确规定具体的摊销处理方法，且没有规定摊销年限，增加了财务核算工作的难度。而且企业对无形资产的使用寿命必须谨慎对待，如果会计政策弹性过大，企业管理者就会对经济事项进行人为干预和调控，更容易导致企业研发费用财务核算的混乱。无形资产难以确定，研发阶段的界定又比较模糊，人为干预频繁，这众多因素都是会计准则无法有效实施的原因，会计准则无法实施，无形资产费用的具体摊销工作也就无从谈起。

(三)研发支出难以计量

我国的经济发展速度在不断提升，高新技术企业的研发规模也在不断扩大，有的企业会在同一时间研发多个项目，这些研发项目可能有联系，也可能没有联系，也有可能出现不同研发阶段需要同一批人力、财力、物力等现象，导致会计信息归集到每个项目的明细信息中[3]。如果有的资产与设备及其人力创造的价值无法用标准数字衡量，需要平均分配到各个项目中，使会计信息的归集与核算非常不科学。在研发费用支出计量中还包括其他费用的项目，这类项目包含的内容比较复杂，计量难度比较大，它包括了图书资料费用、专家咨询费、资料翻译费、研发保险费验收费用等，还有知识产权申请申请、注册、代理等费用。这些费用在确认与力量方面都很有难度，并且这些费用也是企业容易发生贪污腐败现象等重要环节。一般高新技术企业规定这类研发不能超过研究开发费用的20%，除非另有规定。

表1 会计科目明细表

(四)会计科目设置不全

研发活动的过程非常复杂多样，企业要对所有资金流向、金额等信息进行明确详细的列报，如果企业的会计科目设置不合理或者设置不全，都会影响会计核算的准确性与科学性。当前很多企业的三级会计科目划分不详细，影响到资金归集的准确性，财务报表的准确性也会受到影响。另外，在费用化部分的研发费用归集方面也存在问题，有的企业在报表中没有对具体项目进行列报说明，使用者就无法了解到更详细的信息。这些不规范、不详细的会计科目设置方式会对企业日常会计工作造成非常不利的影响，报表数据的真实性与可比性也不能得到提升。

三、改善高新技术企业研发费用财务核算问题的措施

(一)改进研发费用确认程序

在研发费用的确认方面，需要首先界定研究阶段与开发阶段，因为高新技术企业的差异明显，企业在会计处理准则的基础上还要制定企业自己的会计处理细则，对会计处理工作进行明确规范。以一般性的研究支出为例，这些支出都属于费用化支出，可以把这一支出归为“研究阶段支出”[4]。开发阶段的部分资本化支出应该及时备案，这样后续核算工作会更加准确。同时，高新技术企业内部也应该对研发项目进行严格把关，严格审核相关手续与凭证。另外，不同行业也要制定不同的研究阶段与开发阶段的定量划分指标。研发活动是一个较长的过程，如果在一个会计期间无法完成研发项目，企业可以借助完工百分比的方法。为了规范研发费用核算，企业可以把研发项目单独核算，并对其进行监督，再把符合资本化条件的项目归集到同一账户中。会计人员的专业水平也是影响会计核算的重要因素，高新技术企业必须加强对财会人员的培训，不断提升其专业化水平，使企业的财务与会计工作更加完善。

(二)完善会计处理方式

为了完善研发费用的会计处理方式，企业需要在设置会计科目方面做出进一步优化，企业可以专门设置一个会计科目，即“研发支出”。“研发支出”会计科目对企业研究开发过程中的经济费用进行核算，并下设“费用化支出”和“资本化支出”两个二级明细科目[5]。“费用化支出”科目主要核算研究阶段以及不符合资本化条件的经济业务与经费支出，“资本化支出”科目核算的是开发阶段资本化的那些金额。具体的会计科目明细表如表1所示：

在会计处理过程中会满足资本化条件的支出应该按照借记“研发支出——资本化支出”的会计科目处理，不满足资本化条件的研发费用，应该以借记“研发支出——费用化支出”的会计科目处理，这一会计科目的期末余额应结转到“管理费用”科目。具体的会计处理流程如下页图1所示：

根据图1所示的具体流程，对A企业的某项具体研发费用的过程进行实践操作。A企业决定成立专门的研究小组，研发某项新技术，预计研发成功企业生产效率会翻倍，生产成本会降低1/5。财务部门对这项研发活动进行了单独的支出核算。在第一阶段资料搜集、市场、社会调查等工作所有的费用支出为人工费60万元、差旅费50万元、资料及其他费用40万元；第二阶段可行性研究、新技术设计等工作的所有费用支出为材料费50万元、人工费80万元、所用能耗与其他费用20万元。在研究结束后，经专业人员对新技术进行了全方位的鉴定，并对市场回报能力做了预期，这一阶段为第三阶段。在这一阶段产生的费用符合资本化条件的有150万元人工费用、250万元材料费用、分摊到的固定资产折旧费用有80万元，还有50万元的利息与20万元的其他费用支出，而不符合资本化条件的培训费用支出有30万元。

从中可以看出，高新技术企业使用部分资本化的会计处理方式，如果研发失败不能投入市场就没有了市场经济价值，研发过程的费用支出都转入“管理费用”会计科目。这种部分资本化的会计处理方式比全部费用化或者全部资本化的处理方式更加科学、合理、准确。同时，企业还要根据实际情况设置“研发减值准备”会计科目，进一步提高会计处理的科学性。在研发费用会计科目的设置中，传统的方式存在很多明显缺陷，当前很多高新技术企业设置了研发辅助账，辅助账的设立一般包括前期调查与准备、科目与凭证设置、原始资料收集、辅助账的建立、检查与复审这五个阶段。在前期准备中，工作人员要充分的了解企业具体情况，明确企业年度各项度研发费用的确定过程与具体金额，然后，根据调查的实际情况，设置适当的辅助账科目，并建立完备的有效凭证体系。在原始资料的收集中，企业工作人员按照各年各项目研发费用明细账与余额表对各种财务所需凭证进行收集，然后，分年、分项目归集建立辅助账，并补充完善有效凭证。在检查与复审阶段，企业要将辅助账的具体数据与企业往年的申报数据、有效凭证、原始凭证等进行对比分析。

图1 研发支出会计处理的具体流程

(三)加大支出信息披露

会计信息披露是影响企业财务会计工作的一个重要因素，在高新技术企业支出会计准则信息披露方面企业要对符合资本化条件的项目与研发失败的结果进行区分。如果研发支出符合资本化条件，企业应该在资产负债表中对相关支出信息进行披露[6]。如果研发项目失败，企业要在报表的附注中对所投入的资金信息进行披露。但是，很多企业在信息披露方面做的不到位，国家的相关机构与报表的使用者无法了解到更加详细的信息。因此，企业必须改进信息披露的方式，使信息披露更加详细规范(具体信息如表2所示)。企业应该单列一张表格，对研发项目的信息与费用进行详细记录，并在报表的附注中对研发类别进行进一步细分。企业还要设置“研发减值准备”会计科目，对研发活动中的风险与不确定因素进行体现。在报表附注中，对风险较高的活动项目还要进行更加详细的说明，并对规避风险的措施进行说明。

(四)优化企业管理模式

表2 研发支出信息披露明细

高新技术企业的管理模式对企业的发展与各项具体活动都会有非常重要的影响，对于以研发活动为重要工作内容的高新技术企业，必须通过良好的管理方式不断提升企业的研发与创新能力，这才是影响企业可持续发展的最重要因素。企业要从改善管理制度入手，不断完善组织机构与管理体系，建立完善的管理制度，使企业的管理更加规范、高效。企业还要建立建设创新文化，通过各种平台不断提高全体员工的创新意识，使其科研意识不断提高。同时，企业还要加强与科研单位、高校等机构的联系、交流，不断完善沟通渠道，建立良好的合作关系，提升企业的整体研发能力。

四、结束语

高新技术企业在社会经济发展中具有重要的引领与推动作用，其研发与创新能力对其他企业与整个社会经济的发展意义重大，因此，高新技术企业要不断提高自身的管理水平，提高研发能力，为社会发展做出重要贡献。企业要想提升研发与创新能力就要从内部管理入手，尤其是财务会计工作是研发活动的基础工作，财务核算质量与效率的提升对研发效率的提升产生重要影响，也可以使研发活动更加规范科学。同时，财务工作也是企业重要决策与战略目标制定的重要参考依据，如果企业的财务工作存在问题，将对企业整体的发展战略产生影响，也有很大可能影响到企业的研发活动。因此，企业必须不断提升财务核算工作的水平与效率。