试论公立医院业务预算编制方法

恩施土家族苗族自治州中心医院

面对深化医改，公立医院既要面对政府要求完成公益性任务，同时也要面临市场竞争[1]，处于这样的新常态中，运用科学的管理工具为医院的发展保驾护航便显得至关重要，这对公立医院管理人员而言，既是不小的挑战，也是宝贵的机遇。《“十三五”深化医药卫生体制改革规划》(国发[2016]78号)、《国务院办公厅关于印发深化医药卫生体制改革2018年下半年重点工作任务的通知》均提出“需要建立科学有效的现代医院管理制度”，并明确提出“建立健全公立医院全面预算管理制度”。预算编制是预算管理的关键环节，预算编制方法的运用将直接影响到预算的科学性、可靠性，截至2018年8月，财政部先后出台了《管理会计应用指引第200号——预算管理》、《管理会计应用指引第202号——零基预算》、《管理会计应用指引第203号——弹性预算》的出台，对预算编制方法使用提供了新的视角，本文将结合公立医院的业务特点对预算编制方法选择进行探讨。

一、公立医院预算编制方法概况

(一)选择恰当预算编制方法的重要意义

《关于印发<管理会计基本指引>的通知》(财会[2016]10号)明确提出该指引制定的目的就是“为促进单位(包括企业和行政事业单位)加强管理会计工作，提升内部管理水平，促进经济转型升级”。利用好预算管理领域的管理会计工具方法完成公立医院预算编制工作，实现预算编制的精细化、科学化，是实现全面预算管理的重要基础，是提升公立医院管理会计水平的重要途径。

公立医院预算编制是全面预算管理的基石，编制方法直接影响到预算的执行率和预算目标的实现[2]，随着社会的需求变化，公立医院的规模、业务、结算方式等都在发生适应性变化，不恰当的预算编制方法将无法反映出预算编制结果与实际业务需求关系，将对后续的预算分析、预算考核产生重要影响，进而影响预算管理对公立医院经营活动的改善和调整作用，影响推动实现战略目标。

恰当的预算编制方法完成的将是较科学的对未来的预测数据，这不仅会提高预算执行过程中的可行性，也会使预算编制责任科室关注财务核算数据是否对预算执行情况进行了适当的反映，这将迫使财务人员对会计核算方法的延续性、合理性、科学性进行思考，达到对后续的会计核算，特别是全成本核算起到引导和规范的作用[3]。

(二)公立医院预算编制方法使用现状分析

公立医院预算在选择编制方法时，预算编制方法单一[4]，即使用的是增量预算编制方法。这体现了增量预算编制方法的普及性，但是每种方法都有其适用的环境，只有在满足相应的预算业务条件，该方法才是有效的，反之，如果对不适用该方法的业务进行预算时使用该方法，其得出的数据将可能与实际情况大相径庭，在此基础上进行的预算管理不但不能起到有效规范管理的作用，甚至使得预算管理工作与公立医院的管理目标相冲突。因此，需要预算编制人员结合具体的业务选择适用的预算编制方法，而不能一概而论。

公立医院对增量预算编制方法使用不当。实际运用该方法的时候，根据上年实际数据预计收支规模，而未考虑原有预算项目金额是否合理，也未将预算与年度工作计划相衔接[5]，这表面上看是增量预算编制方法存在的问题，但是《管理会计应用指引第202号——零基预算》中明确提出增量预算“是指以历史期实际经济活动及其预算为基础，结合预算期经济活动及相关影响因素的变动情况，通过调整历史期经济活动项目及金额形成预算的预算编制方法”。以上可以看出使用该方法并不是假设前期发生的业务都是合理的，而是需要对历史数据进行分析，保留其中合理部分，剔除不合理部分，并且还需要结合预算年度的实际情况，考虑相关影响因素，在此基础上进行预算。因此，在适用增量预算编制方法的坏境下使用该方法得出的数据是恰当合理的。

二、公立医院业务预算编制方法比较

结合《管理会计应用指引第202号——零基预算》、《管理会计应用指引第203号——弹性预算》等相关资料，常见预算编制方法比较如表1所示：

从表1中可以看出，一方面，不同的预算编制方法各有优点、缺点，孰好孰坏不能一概而论，实践中需结合公立医院的具体管理水平进行选择，尽量发挥所选编制方法的优点，减少不足支出的影响；另一方面，不同的预算编制方法有其对应的适用环境，并不存在某一种万能的方法，可以适用于所有情况，实际工作中，需要根据公立医院不同业务的特点，选择恰当的方法编制预算。

三、公立医院业务预算编制方法选择建议

按照《关于印发医院执行<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>的补充规定和衔接规定的通知》(财会[2018]24号)中对公立医院会计科目设置的建议，对医院的业务收支进行以下分类分别进行分析：（见表2）

(一)财政补助、科教补助部分

财政拨款收支是医院对从同级财政取得的各类财政补助进行收支处理，包括财政基本拨款收支和财政项目拨款收支；科教项目收支是医院对因开展科研教学活动从非同级政府财政部门取得的经费拨款进行收支处理。由于每年的财政口径的部门预算与医院的全面预算基本上同时开展的，所以对于财政拨付人员经费收支部分以财政口径的部门预算数据为基础进行预算即可，即零基预算。以上两部分补助中的项目拨款收支影响因素主要包括：一是“干不干？”即医院计划开展、申报相关项目的影响，二是“补不补？”即财政相关政策、有关主管部门批复的影响，以上因素可能导致历史数据参考价值不大，需采用零基预算。另外，以上两部分补助的收支情况与医院的业务量无明显依存关系，适用固定预算。

表1

表2

(二)自筹部分

1.医疗收入、药品支出、卫生材料支出

各临床科室在编制医疗收入、药品支出、卫生材料支出年度预算时，对于开展较为成熟医疗业务，业务的服务量和收费标准可根据历史数据，分类合理确定增长率来进行预算，即适用增量预算、固定预算，但是预算时必须考虑相关影响因素。以医疗收入为例进行说明，一是国家政策实施的影响，比如要求取消药品加成将会通过减少药品收入进而影响医疗收入；二是医保支付方式变化的影响，比如某些医疗业务由按项目付费方式转变为病种付费方式，将通过影响每人次收费水平进而影响医疗收入；三是医院战略调整的影响，比如医院扩大规模、提高效率，通过增加服务量进而影响医疗收入。因此，在确定增长率时，需要科室负责人了解相关的情况，对增长率的准确性负责。

对于计划开展或开展时间不长的新业务，由于医院历史数据很少，甚至是没有，加上处于业务开展初期，存在的不定影响因素较多，业务的服务量和收费标准的预算难度较大，这种情况下，建议采用零基预算、弹性预算方法，通过搜集当地患者的需求，考虑同行业竞争等因素，结合医院的实际医疗服务水平等合理确定开展新业务的服务量范围、收费标准范围，在此基础上进行预算。

2.人员经费、固定资产折旧费、无形资产摊销费

各责任科室在编制人员经费、固定资产折旧费、无形资产摊销费时，对于现有部分，即医院现有人员、固定资产、无形资产，一是现有人员基本上都是定岗的，其人员经费可参照历史增资幅度进行预算；二是现存固定资产、无形资产的折旧(摊销)年限、折旧(摊销)方法是确定的，在此基础上对现存部分下一年度的折旧(摊销)额进行按部就班的计算即可。因此适用增量预算、固定预算，但是预算时需要考虑相关的因素。以人员经费为例，一是国家政策实施的影响，比如落实“允许医疗卫生机构突破现行事业单位工资调控水平，允许医疗服务收入扣除成本并按规定提取各项基金后主要用于人员奖励”的要求对人员经费的增长率的影响；二是现有人员的流动性产生的影响，比如离职、退休等因素将会导致现有人员的减少，该部分将通过影响现有人员的规模进而影响人员费用。因此，在预算相关费用时，需要根据实际情况和医院的运行需求对现有部分进行合理调整后的预算才是可行的。

对于新增部分，由于人员招聘、设备购置是按业务开展的需求进行的，每年的需求是不一样的，建议采用零基预算、固定预算方法，其中人员经费需要结合计划新进人员人数、人员构成、对应需求岗位的工资水平来确定，固定资产折旧费、无形资产摊销费需要结合计划新购入资产的性质确定折旧年限和折旧方法来核定折旧(摊销)额。

3.其他收支

与日常运营有关的业务，收入类如停车费收入、病历复印费收入，支出类如办公费、水电气费、零星维修(护)费、计算机耗材、差旅费、培训费，在医院没有改变现有规模的情况下，以上收支均与医院维持日常业务正常开展有关，并且与业务量数量关系不大，可以根据历史数据合理确定增长率进行核算，因此适用增量预算、固定预算。但是预算时需要考虑相关的因素，一是医院政策的变化，比如预计预算年度会响应上级要求，免费对外开放停车位，这将影响停车费收入；二是医院出台实施节能降耗或者有效节流措施，比如已经出台公务接待相关的管理办法，提出了通过严格控制标准来降低公务接待费用等措施，这将影响对公务接待费用的预算。

对于历史数据无参考作用或者新增的项目，收入类如利息收入、租金收入、捐赠收入，支出类如大型维修(护)费、会议费、因公出国(境)经费，以上收支要么是不经常发生的，要么是基础变化较大的项目，其历史数据对预算编制参考意义不大，且发生额与业务量无明显关系，建议使用零基预算、固定预算。根据医院相关的资金投融资政策、派送优秀人员出国研修学习的计划、临床反馈需要进行大型设备维修(护)需求等相关资料进行预算。

四、结束语

抓住深化医改的机遇，合理利用财政部推出预算管理工具，提高公立医院预算编制的质量，这对预算编制人员而言是一种挑战，同时也是提升自身业财融合能力的机会。每种预算编制方法都有其适用的环境，其优缺点也是相对而言，不能一概而论，需要结合具体的业务特点进行选择使用，在使用过程中，更是需要关注相关的影响因素，以便进行科学合理地调整。