企业内部转移价格的制定与对比研究

/航天特种材料及工艺技术研究所

赵国铭 /海军装备部装备审价中心

随着企业发展规模的不断扩大，决策流程增长，响应速度变慢，内耗加重。责任中心制逐渐成为现代化大中型企业经常选择的一种经营管理模式，企业根据自身结构和部门职责与性质，将其划分为费用中心、成本中心、利润中心、投资中心等，下放经营权，完善监督、管理与控制机制，制定专项KPI考核指标，最大限度调动各中心积极性。

责任中心制体系中，企业内部每个责任中心都是相对独立的生产经营主体，但在分工与管理日益精细化的今天，每个责任中心又都无法独立完成设计、生产、检测、销售等全套营运流程，企业各部门之间分工合作是常态，更是趋势。既要客观公正地评价与衡量各责任中心的经营管理业绩，还要调动责任中心工作积极性，实现企业整体经济效益最大化，这就需要按照市场的交换原则处理好各责任中心之间的经济往来，结转结算，内部转移价格应运而生。

内部转移价格，是指企业内部各责任中心之间提供产品或劳务的结算价格，其表现出如下特点：客观反映企业内部各责任中心之间的经济联系，但不能完全成为企业经营及投资决策的依据；从企业整体角度看对企业经济效益影响较小，但却是责任中心制管理模式设立与实施的基础；影响各责任中心经营成果的分配情况，常用于平衡内部各方利益；具备市场与计划经济的双重基础，既能规避市场缺陷，又能在一定程度上最大限度调动各方积极性，是企业内部控制的重要经济手段。因此，企业内部转移价格的制定模式在一定程度上反映企业发展战略规划以及内部控制关注点等重要因素。

一、内部转移价格制定方法及选择依据

1.以市场为基础的内部转移价格制定方法

以市场为基础的内部转移价格制定方法也称市场定价法，是指企业内部各责任中心相互转移产品或劳务时，将企业外部产品或劳务的市场公平价格作为定价基础。采用市场定价法的优势是能以看似公平的方式有效解决各责任中心之间的利益分配，较好地体现公平性原则，有利于促进各个责任中心积极参与企业管理与行业竞争。但也存在一定弊端，如很多非通用性产品或劳务的市场价格难以确定或存在争议；市场价格受购买量及企业间战略协作影响较大，在购买方无选择权、不能以购买量及战略协作调节内部转移价格的情况下，挫伤协作积极性；存在由于市场波动导致责任中心之间效益悬殊的情况，不利于企业的和谐、稳定发展，这些因素限制了市场价格作为内部转移价格的使用。

2.全成本加成定价法

全成本加成定价法是根据产品全成本加上相应比例利润来确定产品内部价格的一种方法，即内部转移价格＝产品（服务）全成本+产品（服务）全成本×成本利润率，该定价方法等同于计划经济下军用产品的定价模式。全成本加成法的优点是确保产品（服务）出售方实现预期利润，最大限度调动其工作积极性；避免由于市场波动和行业变化的不确定性对企业内部配套关系产生的不利影响。但由于它忽略了市场竞争及市场调节作用，容易导致产品（服务）出售方成本意识淡薄，甚至形成“高成本、高利润”的错误导向，不利于企业整体效益提升；产品（服务）出售方在面临低成本、新技术方案时消极应对，不利于企业技术革新和整体效益提升。

3.双重价格法

双重价格法，即对同一中间产品的出售方和购买方采用不同的价格，一般出售方价格高，购买方价格低，从而在购销2个方面调动企业内部责任中心之间的合作积极性，使企业整体利益最大化。采用双重价格法的前提是市场定价法和全成本加成法会严重降低一方的协作积极性或与企业整体发展战略规划明显不符，如中间产品为专用产品，受国家调控及其他外在因素影响，全成本明显高于或显著低于市场价格的情况下，企业考虑采用双重价格法解决双方协作问题。

4.协商价格法

协商价格法是指企业责任中心之间相互提供产品或劳务时，双方按照正常市场规则、秩序进行协商定价，最终确定出双方都可接受的价格，这种情况一般适用于提供的产品或劳务缺乏市场价格或市场价格波动大、不稳定时。采用该方法的优点是企业内部遵守市场规律，引导各责任中心依律办事。缺点是双方议价过程中需要测算、分析、调查等，投入大量的人力、精力，会产生不必要的内部“管理”与“营销”成本，而不是以企业整体利益最大化为出发点考虑，可能与企业特定发展目标相悖。

二、某制造企业内部转移价格研究对比

某制造企业主要从事特种复合材料、金属材料研制与生产，由研发、生产、加工、测试等直接部门与生产管理保障部门构成。为加强成本控制，提升企业经济效益，其全面启动成本管控与二级核算工作，按照专业分工设立事业部（责任中心），一方面使科研与生产更紧密的融合，促进科技成果的转化，同时能够清晰划分责任，有利于二级核算与效益考核。

将各研发生产部门设立为独立的虚拟利润中心，利润中心人员的薪酬、绩效奖金等与中心工作量、经济效益直接挂钩；管理保障部门设立为独立的费用中心，各费用中心费用总额受年度预算制约，管理保障部门提供的服务及各利润中心之间的经济协作通过内部转移价格实现。

为确保统计口径的一致性，采用全成本加成定价法核定内部转移价格，各项目利润率相同，一般控制在10%～20%之间；采用市场定价法核定的内部转移价格为在公开市场上咨询2家及以上具有相应能力与资质的生产服务单位的价格。

表1 不同定价模式下CT无损检测项目内部转移价格差异表

图1 不同产品CT检测项目内部转移价格对比图

1.测试类内部转移价格的制定与研究

作为特种材料生产企业，内部测试种类较多，包括理化测试、无损检测、电气性能测试、型面尺寸检测等，笔者以无损测试和理化检测为例，研究内部转移价格的规律性。其不同产品根据市场定价法与全成本加成定价法制定CT无损检测内部转移价格的差异与分析（见表1）。

表2 不同定价模式下理化测试项目内部转移价格差异表

图2 不同理化测试项目内部转移价格对比图

对于A～K共11类产品（见图1），参照市场询价及市场交易价格制定的内部转移价格明显高于全成本加成法制定的内部转移价格，且11类产品利用2种模式核定的内部转移价格规律相同。

作为材料制造企业，理化测试项目较多，选择几类常见测试项目进行内部转移价格差异分析（见表2、图2）。对于材料制造行业通用理化测试项目，采用全成本加成定价法制定的内部转移价格与利用市场定价法制定的内部转移价格相比差异较小，考虑企业全成本核定过程中的误差及市场价格调研偏差影响，市场定价法核定的内部转移价格略高于企业全成本加成法核定的内部转移价格。

产生上述差异的原因主要有3个方面：一是CT无损检测属于先进检测手段，常用于航空航天、船舶、汽车、精密制造等领域，对设备分别率、操作人员专业技能等都有更高要求，成本高、利润率高，因此其市场价格明显高于成本价格；二是理化测试多属于传统检测项目，对试验场地、设备、人员专业性要求较低，投资成本低，利润率低，因此其市场价格与成本价格相比差异不大；三是一般材料制造企业都配备理化测试能力，只有高端产品生产制造企业才配备无损检测能力，无损检测项目投资大、准入门槛高、资质申请难度大，因此市场要求更高的回报率。

表3 不同定价模式下产品机加内部转移价格差异表

2.机加内部转移价格制定与差异分析

某企业经营过程中生产和使用大量金属、非金属产品，这些产品在生产、机加、检测部门间流转，机加内部转移价格应运而生。不同材质产品利用市场定价法与全成本加成法核定的机加内部转移价格的情况及差异（见表3）。

对于市场上非常普遍的钢制产品加工，某企业自建如有配套能力，利用全成本加成法核定的内部转移价格高于市场定价法核定的内部转移价格；对于专有性较强的特种陶瓷材料机加，利用全成本加成定价法核定的内部转移价格明显低于市场定价法核定的内部转移价格；树脂基复合材料和钛合金材料产品的机加价格规律介于上述两者之间，即采用市场定价法核定的内部转移价格与采用全成本加成法核定的内部转移价格差异较小。

产生上述差异的主要原因是：通用钢制金属材料和普通树脂基复合材料为应用范围广的传统材料，市场配套齐全，技术成熟且充分竞争，因此即使企业建立起相应生产能力，也很难在短时间内有效控制成本，更无法实现价格优势和利润优势。特种陶瓷材料属于高附加值新型材料领域，其成本高、价格高、利润高，对加工设备、加工精度、加工方法都有独特的要求，主要用于高端制造业，市场价格明显高于成本价格。

3.保障类内部转移价格的制定与分析

生产保障部门为各责任中心提供打印、复印、通讯、交通等服务，笔者通过研究打印类、车辆使用类内部转移价格的差异，分析并提出管理建议。其中，打印类市场价格以市面打印复印店标价为准，车辆使用价格是以出租车和网约车价格为准。不同保障项目利用市场定价法与全成本加成法核定的机加内部转移价格的差异（见表4）。

全成本加成法核定的打印复印类项目内部转移价格低于市场定价法核定的内部转移价格；全成本加成法核定的车辆使用内部转移价格高于市场定价法核定的内部转移价格。

产生上述差异的主要原因体现在2类内部协作营运模式上，打印、复印、传真等业务集中且业务量大，设立专门的服务间既能提升工作效率，还可以控制成本；而企业自身配备的车队不同于市场上的出租车公司，出租车工作时间长，里程数高，不受工作时间约束，因此即使在较低价格情况下也能实现可观利润，而企业车队以为企业提供优质服务为目标，等候时间长，里程数低，配备专业司机，以企业工作时间为准，因此平均服务成本较高。

表4 不同定价模式下保障类内部转移价格差异表

三、复合型内部转移价格模式的确定

根据单位经营情况，以企业总体战略规划为目标，针对不同内部协作项目确定以全成本加成为主、其他定价模式补充的复合型内部转移价格定价模式。该定价模式的特点是：无损检测项目和机加项目采用双重定价模式，即服务提供方按市场价确定内部结转收入，服务购买方按全成本加成法结转内部成本；理化测试项目按市场定价法核定服务提供方和购买方的内部结转价格；保障类项目按全成本加成法核定内部结转价格。

采用复合定价模式的优点是：既参照市场规则经营，又兼顾行业特点；提升职工成本意识；促进各中心之间的相互协作，减少外协支出；支持重点配套专业发展，发展高端专业配套齐全的新型制造企业；适当控制公务用车，提倡俭朴出行。该定价模式虽表现出较强的管理优势，为企业快速发展提供支撑，但是在服务提供方成本控制方面还存在一定不足，仍有进一步完善的空间。

企业内部转移价格的制定有多种方法，内部转移价格制定模式形成如下启示如下：一是企业应根据自身发展目标、经营状况及业务特点制定适合本企业发展的内部转移价格，不可机械效仿；二是内部转移价格的制定方法多种多样，既不是一成不变的，也不必采用同一种定价模式核定所有内部转移价格；三是内部转移价格制定模式要兼顾企业其他内部管理政策，不可与企业总体发展目标背道而驰，政策之间应相互融合。

完善的内部转移价格制定模式必须以企业整体发展战略规划为基础，以企业整体利益最大化为目标，既能公平公正反映各责任中心的经营业绩，还要简单易行，体现企业特色。