“营改增”对抚州中小企业税负影响及对策研究

陈 妮/文

一、“营改增”背景介绍

营业税改征增值税（简称“营改增”）是我国1994年分税制改革以来，又一项重要变革。2012年上海市交通委率先试点“营改增”，并在一些服务业得到普及与推广，其目的在于减轻企业负担，促进中小企业发展，促进社会经济结构调整。自2012年8月1日起，试点“营改增”的区域拓展至京、津、苏、浙、闽、皖、赣、粤等省市，以及深圳与厦门等市还有部分直辖区。经国务院批准，从2013年8月开始，营改增”试点推广到全国的交通业与服务业。从2014年开始，铁路运输和邮政业也纳入了营业税改征增值税的试点。自2016年5月1日起，“营改增”试点在全国范围内展开试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部纳入，标志着营业税改征增值税的工作全面落实。

2013年5月江西省政府召开有关“营改增”方面的会议，对试点工作予以部署，7月地税机构向国税机构移交相关数据，并颁布有关财政过渡扶持政策，予以资金层面的补贴，国税部门有序地实现了试点前的征税工作。2013年8月江西省顺利开展“营改增”工作，抚州市基于交通运输与服务等行业也展开了“营改增”试点工作，确认“营改增”纳税人1003户。直至2017年10月，营业税完全退出历史舞台。

二、“营改增”的必要性

目前税制结构中至关重要的流转税的税种分别是增值税与营业税，两者并行，且彼此分立。征收增值税的范畴覆盖了除建筑业以外的工业，在第三产业中，大多数行业对营业税加以征收；这种始于1994年的税制结构，与当时的经济制度相适应，且与税收征管水平相契合，推动了经济的快速发展，使财政收入得到相应的增长。随着市场经济快速地发展，这种按行业分税种制度的缺陷逐渐凸显出来，一定程度上阻碍了经济结构的优化。

首先，着眼于完善税制的角度看，并行设置增值税与营业税，会破坏增值税的抵扣链条，阻碍增值税税收中性作用的发挥。所谓的“税收中性”是指对政府通过税收手段取得财政收入的时候，不能超越市场而成为影响资源配置和经济决策的力量，在客观上引导鼓励企业公平竞争。然而如果要将增值税的“中性”效应充分地发挥出来，就会拓展增值税的税基，使其涵盖一切服务与商品作用的充分发挥。

其次，着眼于产业发展与调节经济结构的角度看，增值税的征税范围将大部分第三产业排除在外，阻碍了服务业的快速发展。“营改增”之前，我国对服务行业征收营业税，也就是对服务业企业的营业额全额征税，且购进项目没有任何抵扣。这无疑会加重企业的税收负担，不利于企业的创新发展。此外，在国际上通行出口零税率的背景下，由于营业税出口时无法退税，会使我国提供的出口服务价格是含税的，不利于我国服务行业在国际市场上的竞争力。

最后，着眼于征管税收的角度看，并行税制导致税收在征管的实践过程中面临着重重困境。随着多元化经营管理模式的涌现，使税收征管面临诸多的难题。在现代市场经济体制下，同时销售商品和服务的行为与日俱增，其形式日益复杂与多元化，越来越难以准确地划分商品与服务的比例，从而为划分两税标准带来了困难。再加上目前信息技术快速发展，以往的一些商品日益服务化，难以界定商品与服务之间的界限，因此难以判别适用增值税或营业税的界线。

以上几点彰显了营业税改征增值税（即“营改增”）的必要性。目前，大部分实施增值税的国家，都将商品和服务纳入了增值税的征税范畴。基于新形势，循序渐进地把增值税的征税范畴拓展至所有的服务与商品上，让增值税取代营业税，不仅符合国际惯例，更契合了我国税制改革的需求。这一举措，有利于减轻相关企业的税收负担，推动大多数市场主体充分地发挥潜力、使自身在经营与发展的过程中实现细分，并提高服务的水平，从而改善民生情况，为百姓提供实惠，为扩大内需提供辅助，促进产业的升级，快速转变与优化生产模式。

三、“营改增”对抚州市中小企业税负的影响

（一）不同纳税人的中小企业税负分析

实行“营改增”以前，营业税的计算方法为：应纳营业税=含税营业收入×营业税税率。“营改增”后，根据规模纳税人被分为一般纳税人和小规模纳税人，分别对应一般计税方法和简易计征方法。一般纳税人应纳增值税额=销项税额－进项税额，小规模纳税人应纳增值税额=含税营业收入÷（1+增值税率）×增值税率。因此，不同类型纳税人的税负会存在一定差异。

1.小规模纳税人

“营改增”后，除销售不动产和不动产经营租赁外，小规模纳税人适用的增值税征收税率为3%，而“营改增”之前我国营业税的税率区间为3%-20%。按照上述公式计算：增值税税额=含税销售额/（1+3%）×3%，经计算整合可得出实际税率为2.91%，稍低于“营改增”之前我国营业税率的最低档3%，所以对小规模纳税人来说，不论行业类型，“营改增”理论上都是减税的。此外，即使营业税与增值税的税率相同，但由于性质上的差异，增值税是价外税，其计税依据是不含税的销售收入，而营业税是价内税，其计税依据是含税的销售收入，所以，即使在税率相等的情况下由于营业税的计税依据较大，增值税税额依然小于营业税税额。根据以上分析，“营改增”对抚州市中小企业中小规模纳税人有明显的减税效果。

2.一般纳税人

“营改增”后我国将一般纳税人的增值税税率按行业不同调整至5类，税率分别为17%、13%、11%、6%、0%、3%，其中0%主要针对纳税人出口货物或提供跨境应税服务时适用的税率，3%是一般纳税人采用简易办法征税时适用的税率。根据财税[2017]37号文《简并增值税税率有关政策的通知》，2017年7月1日后，增值税税率变为17%、11%、6%、0%四档。2018年，国务院常务会议决定，自2018年5月1日起，除零税率和征收率外，增值税税率降为16%、10%、6%三挡。根据一般纳税人增值税额的计算公式，应纳税额=含税销售额÷（1+增值税率）×增值税率－进项税额。对一般纳税人来说，“营改增”之前营业税的计税依据是全部的营业收入，而“营改增”之后，由于增值税的税款抵扣制度，可从营业收入中扣除一定的成本，成本中所抵扣的进行税额越高，则应纳税额就越小，反之就越高。所以，“营改增”对于一般纳税人税负的影响取决于纳税人进项税的抵扣额，且不同行业由于“营改增”前后税率的变化对纳税人税负也有一定影响。

（二）不同行业的中小企业税负分析

总体来说“营改增”的举措有效减少了多环节征税的行为，对于大多数企业来说具有减税效应。然而，一些特殊行业的税负却存在不减反增的现象。

1.交通运输行业

交通运输业在抚州市服务行业中举足轻重，据统计，2018年1-5月抚州市交通运输业营业收入占全部服务业的比重为43.7%。但“营改增”对交通运输企业的减税作用却不明显。在交通运输业执行“营改增”之后，小规模纳税人税负有所降低，而一般纳税人却截然相反。“营改增”之后，前者承担的税率和以往的营业税的税率均为3%，然而由于营业税是价内税，增值税是价外税。所以企业所缴纳的营业税等于营业额与3%相乘，增值税等于含税收入与（1+3%）相除，之后其值再与3%相乘，因此在同一计税依据下，“营改增”之后，企业税负降低。针对一般纳税人而言，执行“营改增”之后，税率提高至11%，且占运输企业生产成本较多比率的人工成本支出、保险费等均不在进项税的能够抵扣范畴内，所以企业提高了应该承担的税负。

2.建筑行业

“营改增”前后建筑业的税率较于其他行业上涨变化最大，但对一般纳税人与小规模纳税人的影响是相反的：小规模纳税人适用销售额直接与3%征收率相乘的简易计税方法以缴纳增值税，因此“营改增”带来的减负可以让大部分中小企业享受到。而作为一般纳税人的建筑企业，适用税率由原本营业税的3%上升到增值税的10%，并且增值税扣税凭证的取得和进项税额的大小直接决定了一般纳税人最终税负的高低。但对于中小企业来说，由于其自身的管理水平存在局限性以及现行建筑行业本身的采购特点，即使理论上可以抵扣进项，也会导致其达不到制度规定的进项抵扣标准，从而导致在实际操作中税负的增加。例如零星采购沙、石、水泥等材料或者采购对象为小规模纳税人和私人手工作坊等很难取得增值税专用发票，导致进项税额锐减，最终税负上升。

3.生活服务和现代服务

抚州市虽然经济整体水平欠发达，但是近年来服务业蓬勃发展，无论是纳税人数量还是占GDP比重都有所增长。据抚州统计信息网数据，2018年上半年，抚州市服务企业实现营业收入118.7亿元，同比增长速度高于全省4个百分点。服务行业是“营改增”试点范围扩大过程中，新纳入中小企业数量最多的行业，同时也是“营改增”过程中抚州市获益最大的行业。营改增后，一般纳税人适用的税率虽然略微上涨，由原本营业税的5%改为了增值税的6%。但是缴纳增值税就意味着购进时有进项可以抵扣，企业能够获得的减税效益可以充分弥补税率的上涨。比如餐厅的装修、餐具厨具的购买，或者是相关设备的购买款，只要取得增值税专用发票就可以作为进项抵扣。除此之外，“营改增”之后企业新购入不动产所含的增值税额也可以进行抵扣，相较之前，服务企业降税效果明显。对于小规模纳税人来说，营改增后将按3%的征收率实行简易征收，相比之前5%的营业税税率，企业减税幅度达到40%左右，效果非常明显。

四、“营改增”对抚州市中小企业税负影响的应对措施

（一）合理选取纳税人的身份

从2018年5月1日起，不论行业类型，一般纳税人和小规模纳税人的判定标准统一为年应税销售额500万元。这一规定，无疑可以让企业更加自由地选择纳税人身份，特别是中小型企业。企业在充分考虑经营与财务方面情况的同时，要合理地选取纳税人的角色，从而使税负降低。对于交通运输业和建筑行业的一般纳税人来说，“营改增”后税率变化幅度大且很多进项不予抵扣，所以在年应税销售额未超标的情况下应尽快选择小规模纳税人身份。若年应税销售额超过了小规模纳税人标准，则可采用成立新公司的手段，妥善地分离应税销售服务，使企业与认定小规模纳税人的标准相契合，从而达到降低税负的目的。

（二）充分发挥政府引导作用

对于交通运输业一般纳税人“营改增”后，取得过桥过路费进项不能抵扣的问题，政府及税务部门应当予以重视。交通运输业是受“营改增”影响比较大的行业，也是抚州市服务行业占比最大的行业。政府可以考虑出台相关配套政策，扩大交通运输业的抵扣范围，将过桥过路费纳入抵扣的范围，减轻纳税人的负担，使交通运输企业纳税人也能享受减税福利。

（三）进一步加强对增值税专用发票的管理

由于增值税实行的是税款抵扣制度，所以专用发票的流通、使用、管理在增值税的征收管理中尤为重要。“营改增”后，许多中小企业刚接触增值税，对于发票的开具要求和使用还不熟悉。一方面，税务机关要加强增值税新纳税人的培训和教育；另一方面，企业自身要制定一整套增值税专用发票的管理制度，同时在经济活动中也应注意其他企业的纳税人身份和开票能力，降低自身税负的同时也可规范整个行业。

（四）加强财务人员培训，规避纳税风险

抚州市中小企业大多存在财务不规范、家庭经营的现象，财务人员也存在“关系户”的可能。而增值税的征收管理对纳税人的会计制度的健全、会计资料的完整有很高的要求。所以，营改增后企业财务人员将要面对的是与营业税完全不同的税额计算方法和会计处理流程，企业应当重视财务人员的学习和培训，同时规范自身的会计制度。如有需要，可以借助社会中介机构的力量，如聘请税务师和会计师来协助企业完成营改增前后会计工作的过渡以及后续的税务筹划，并对企业原有会计人员进行“营改增”专业税务工作培训，掌握增值税发票的报销流程和时间限制，熟悉增值税税法的相关内容，提高财务人员的业务能力有效地为企业降低成本、规避风险。

五、结语

“营改增”的实施，对抚州市不同行业的中小企业税负影响各有不同。为了切实发挥“营改增”对中小企业的减税作用，抚州市的中小型企业要认真学习、执行“营改增”政策的细则，了解适合自身的税收优惠政策。与此同时，从企业自身角度出发，合理选择纳税人身份，熟悉增值税专用发票的使用规则，加强对企业财务人员的培训，从而真正利用好“营改增”政策，节约税务成本，促进企业创新发展。