浅谈政府会计制度下科研院所存货的管理与核算

近几年，得益于各级政府和部门对科研工作“放管服”改革的部署，科研院所的科研工作取得了长足进步，但同时，科研院所在资产管理方面也存在一些问题。其中有关科研业务活动中存货类资产的管理和核算工作是各个大专院校、科研院所面临的难题。科研院所的存货主要是指科研单位开展科研业务活动消耗的材料、试剂、低值易耗品和科研业务过程中产生的附属物、试制产品以及固定资产标准以下的用具装具、动植物等资产，其特点是种类繁多、流动性强、安全事故风险大。根据《关于贯彻实施政府会计准则制度的通知》（财会〔2018〕21号）的要求，科研院所自2019年1月1日起，实施政府会计准则制度。政府会计准则制度的推行，有助于加强科研院所存货资产的管理与核算。

一、现行制度下科研院所存货资产管理现状

（一）科研院所的资产管理部门和岗位设置不健全，对实物资产管理不重视，实物资产管理存在空白区域。长期以来，由于科研院所对实物资产管理重视程度不够，资产管理部门和岗位设置不健全，实物资产管理人员缺乏，日常台账记录管理欠缺，定期盘点制度难以落实，以致账物不能有效保持一致。

（二）科研院所存货资产类别繁多，缺乏系统管理思路，财务核算设置的“存货”科目未能得到有效使用。科研院所在科研工作过程中所涉及的存货资产类别大体可分为如下类别：一是为满足科学实验所需的试剂和耗材；二是为满足科研平台正常运行并可长期提供试验素材所需的生产性原料、辅料；三是各种渠道取得的试验样本；四是试验完毕后需要销毁的试验样品；五是试制产品；六是实验过程中产生的附属产品；七是未达到固定资产标准的用具、装具、动植物资产等。存货种类繁多又缺乏系统管理，只在会计核算上设置了“存货”科目，未能对实物资产真正起到核算监督的作用。在会计核算上，通行做法是在年末根据盘点数据倒挤存货成本。

（三）项目经费审计和项目财务验收监管督促作用局限性较大。项目经费审计和项目财务验收只注重项目资金使用的规范性和合理性，对项目资金形成的实物资产缺乏有效监督，以致于科研院所和科研人员对实物资产缺乏日常管理意识和安全责任意识。

（四）科研院所存货资产管理风险点较多，加强实物资产的日常管理和核算工作迫在眉睫。科研院所存货资产的主要风险表现为：存货入库无台账管理；存货出库领用无记录；有毒有害试验样本处置手续不完备；存货盘点制度不健全；安全措施不得力等。加强对实物资产的日常管理和核算有利于科研院所内部风险管控。

二、政府会计制度的主要创新和变化

此次政府会计制度的改革相比之前的多次制度改革而言，主要有四个方面的创新和变化。

（一）重构会计核算模式。构建“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算模式，体现了预算会计和财务会计并存的“双功能”，通过预算会计要素可以了解各类资金组织渠道和资金使用情况，通过财务会计要素可以准确核算科研院所科研工作实际成本和费用发生情况以及利用科研项目经费形成的各类资产、负债情况，有利于摸清“家底”，掌握全局。

（二）强化财务会计功能。财务会计全面引入权责发生制，增加了应收款项和应付款项核算内容，增加了自行开发形成无形资产的成本确认方式，引入了对固定资产、无形资产进行计提折旧或摊销的思路，引入了坏账准备等减值概念，增加了预计负债、待摊费用和预提费用的确认等，实现了收付实现制和权责发生制并存的“双基础”，有利于准确核算科研院所的财务情况。

（三）整合基建会计核算。对基建账、专户账、专项账等进行整合，对基建项目进行统一核算，不再要求单独建账。

（四）完善报表体系和结构。对报表附注披露的内容进行了细化，对重要项目说明提供了可参考的披露格式，对本年预算结余和本年盈余的差异调节过程进行了披露等，建立了财务会计报表和预算会计报表并存的“双报告”。

三、加强政府会计制度下存货的管理与核算建议

在政府会计制度下，科研院所可以根据政府财务会计核算要求，建立健全存货类资产的管理和核算体系，并从以下方面开展。

（一）根据党的十九大要求，从单位管理层面入手，设立实物资产管理机构和岗位，充实实物管理人员和会计核算人员；提高对实物资产管理重要性的认识，强化管理人员对实物资产管理的主体责任，为加强实物资产管理奠定思想基础。

（二）对存货类资产进行分类管理。完善科研院所内部控制制度，制订试剂耗材出入库登记制度、科研试制和附属产品管理制度、有毒有害试验样品安全处置制度、存货盘点制度等，为存货类资产日常管理确定操作依据。

（三）加强“存货”科目核算。根据政府会计准则制度要求，“存货”科目细分为“在途物品”、“库存物品”、“加工物品”三个科目。其中“在途物品”科目主要核算货款已发出但尚未入库的存货，该科目可以用于核算项目资金购买试剂等存货过程中收到供方财务报销凭证，但实物尚在途中未办理入库手续的业务；“库存物品”科目主要核算已入库保管物品；“加工物品”主要核算接受试验样本进行实验和委托其他单位进行引物合成、基因测序、化验加工等涉及收发存货资产的业务，为存货类资产会计核算设计规范标准。

（四）项目经费审计和项目财务验收时根据预算会计科目的“事业支出”及其明细科目核查项目资金使用情况，根据财务会计科目的“业务活动费用”及其明细科目核查项目资金形成实物资产情况，对相应的存货类科目进行联查确认。这样一方面可以对项目经费的使用起到监管作用，另一方面可以对项目经费形成的存货类资产数量起到核实作用，同时对留归科研院所继续使用的存货类资产也起到督促作用，对项目结题结余资金额和结余实物资产量有清晰了解，为实物资产监管机制的建立发挥推动作用。

在进行项目经费使用情况审计和项目结题财务验收时，通过对“事业支出——专用材料”科目的核实，可以确认项目资金使用是否规范合理；通过对“业务活动费用——专用材料”科目的核实，可以确认在科研活动中真实形成的研究费用，同时通过对“库存物品——某某试剂”科目的核实，可以确认利用项目资金购入但尚有未形成研究费用的“某某试剂”的数量和金额，即存货成本。

假定该项目资金使用完毕并且全部规范合理，不存在资金结余需回收等现象，但在“库存物品——某某试剂”科目下尚有余额，则在项目结题时，通过一系列的对比核实后，可以得出这样一个结论：项目资金使用完毕，通过项目资金形成的存货资产“某某试剂”若干元，留归科研院所继续开展延伸科研业务使用。于是，存货资产“某某试剂”的权属关系和来源渠道便十分清楚了。同时，项目资金结余留归科研院所使用的真实额度也一目了然。