供电企业经济管理中成本核算的应用分析

■范 瑞

（广州市标准化研究院）

前 言

电力行业关乎国计民生，国务院始终对供电企业产品价格波动保持高度关注。鉴于供电企业高成本运营常态，抓好成本核算工作有利于国家稳定电价，但也存在切实困难。我国幅员辽阔，各地原材料成本价格不可能高度统一，这些成本的上涨或下降对供电企业经济管理必然产生实质性影响，成本核算工作在反应客观实际层面上也亟需进一步深化落实。

1 供电企业经济管理中成本核算的特点

1.1 供电企业经济管理中成本核算作业的内容

供电企业成本核算的工作依据是国家会计制度和《电力法》，是指将供电企业在日常运营中形成的各种费用按照国家会计制度进行分配和归集。供电企业成本核算主要工作是审计企业已经发生的经营管理费用的合理性，例如：成本项是否能够按照直属公司财务制度计入成本，发生的实际成本在固定综合单价上是否与市场均价保持一致等，以形成包含总成本和固定综合单价财务报表[1]。

成本核算对供电企业成本进行直接管控，并按照已发生的成本项进行符合国家会计制度的分配、归集，形成书面成本资料。是企业成本、财务管理核心工作之一，影响供电企业长期经营决策、中长期工作计划和电价成本构成等经济管理事务。

1.2 供电企业经济管理中成本核算作业的特点

供电企业成本核算主要围绕着企业资源作业方面展开计算及审核，具有核算内容横跨多个作业部门、成本构成的结构分类和归集项相对复杂、运算量较大，财务部门归口则相对狭窄等特点。究其原因，主要是供电企业成本核算与一般企业不同，它的各个业务体系成本核算并不严格围绕着电力产品的生产和销售。首先，供电企业的成本核算与电力生产并无直接关系；其次，供电企业成本核算中各个不同领域业务成本相对独立，各种业务财务口径互不统一；最后，供电企业成本核算的作业资源费用受市场价格波动影响较大。

一般来说，供电企业成本核算涉及部门众多，主营业务主要有电网工程、电力设计、电力交易、电力调度等，近些年还涉足投资领域。这些核心业务拥有不同体系的作业成本法，在财务部门归集口径不一。例如电网工程建设部门作业成本中包含各种直接及间接费用，诸如前期工程费、建安工程费、配套费用、材料费、设备费等，成本项比较齐全但不直接产生销售相关税费；电力交易业务的成本则包括供电产品单位成本、生产批次成本、交易税费等等，这些业务往往不涉及生产环节中产生的直接成本；电力维护业务的成本主要包括人员成本、工厂级成本和大中修费用等等，这部分预算、核算成本费用随材料、设备、人工市场单价变动呈现较大弹性，在企业经营管理中实际发生的时间、单价分布不均匀；此外比较重要的部分还有员工的构成薪酬及福利支出，属常规财务作业范畴。

2 供电企业经济管理中成本核算的作用

2.1 控制供电企业生产经营过程中产生的浪费现象

电力企业尤其是供电企业属于国家命脉产业，获得的行政与财政资源比较丰富，市场竞争强度不高[2]，而产品及服务质量要求则有严格标准，所以各供电企业一般往往选择高成本运行状态，在保证电力系统安全运行同时也获得了更多利润。供电企业经过成本核算经常会发现，企业在成本招采和资金使用方面存在一些浪费现象，不符合国家近年来节能环保要求，因此有必要进一步加强成本核算在企业经济管理中的应用。

成本核算目的就是在企业生产经营过程中有效控制费用高位运行现象，按国家会计制度对成本项进行进一步分类、归集，目的是为了使企业更加准确地认识生产运营过程中资源利用情况，以及相应产生的费用支出，帮助企业进一步科学化成本的费效比率[3]，这是现代财务制度一项基本要求。因而我们可以认识到高成本运营与成本核算的基本作用是一对矛盾。

2.2 提高供电企业经营利润

供电企业在经济管理中做好成本核算把控能够有效控制生产、管理中盲目的资源消耗，进一步控制成本，拓宽电力产品利润空间。例如供电公司主营业务中的输变电工程建设项目，在技改任务以及质量评级等因素推动下，过高的工程建设标准会进一步提高概预决算成本，降低电力交易产品利润空间[4]。供电企业也有提高自身竞争力的市场需求，因此供电企业降低自身运营成本也是企业经济管理一项基本需求，围绕成本核算而扩大企业既定收益，增强供电企业区域竞争力。

我国在县级以下供电企业之间存在不同程度的市场化竞争，主要体现在电价与技术、维修服务层面。其中最主要竞争当属电价竞争。对于供电企业来说，降低自身经营成本是降低电价的主要手段，是市场竞争的根本优势。所以供电企业在经济管理中通过成本核算有利于减少成本额外消耗，实现开源节流作用[5]。

2.3 促进企业可持续发展

成本核算最终要形成财务报表，历年的财务报表有利于对供电企业主营业务进行梳理，形成可总结规律的数据走势，对影响企业利润的人力、资源消耗等进行分析与总结。这有利于供电企业获得参照物，根据曲线规律对运行机制和业务发展进行调整，因此可见成本核算对于企业经济管理有十分重要的意义。它有利于形成比较参照的财务报表，对供电企业历年的资金运转、部门效益、业务判断、隐患分析起到梳理、总结性作用，是企业比较优势可持续发展的保障。

供电企业通过成本核算可以发现自身产品价格、服务质量、人力资源方面的市场竞争强度，有利于企业把控运营中各个部门、各个业务环节成本消耗，提高资金使用率，防止内外勾结挪用资金，为企业节约经济效益。

2.4 有助于企业长远科学运管电力企业

成本核算有助于企业优化会计制度核心业务流程，改善经济管理水平[6]。常年接触财务报表的财务人员有一句俗语：“一年出经验，三年出规律”，成本核算以国家会计制度及电力企业财务制度为依据，作业流程和标准趋向于模块化和标准化，对企业生产经营各环节费用支出、资源利用率等情况能够形成准确、及时的信息播报，有助于形成关键模块的核算技术和应对作业规范突发变革能力，体现成本核算作业技术时代化变革要求。我国电力工业体制改革正在深化落实国务院“两改一同价”政策，对现行电价政策、电价制定方案适应新形势、新常态要求必然影响到成本核算技术，例如厘定不同地区价外加价标准、同省电力调度或电力交易中电价差额核算方法、推进简化“中间层”实行同网同质同价等改革措施，都要推进成本核算技术的改革与作业标准，使整个企业会计制度更加现代化、信息化。

3 电力企业经济管理中成本核算存在的问题

3.1 经济管理中成本核算的意识缺乏

供电企业从客观角度来看相对缺乏市场竞争压力，成本核算问题容易被忽视，大多数供电企业缺乏主动控制成本的意识。因为不涉及重资产生产环节，其亏损可能性非常小，因此管理者对企业经营利润意识往往不强，企业利润核算精确性不能保障。当前成本核算工作对于技术性、程序性的要求日益高涨，而统一管理的信息化建设又将技术性进一步从成本管理中剥离，大多数供电企业已经缺乏职业素质与业务能力过硬的成本会计[7]。

供电企业财务人员在成本核算过程中，涉及技术和业务的数据归集工作依托于各个部门，导致专业成本核算人员地位下滑。财务人员对于采集数据真实性缺乏明确的判断依据，不能发现其中市场化偏差，防范内外勾结能力不足，因此实质上成本测算数据最终判断还是依赖于企业决策层来进行解析，若成本核算存有较严重错差，将严重影响产品定价，对企业财务部门将造成较大负面影响。

3.2 电力企业经济管理中成本核算制度不完善

电力企业面临着顺应市场化潮流推进体制改革的客观要求，经济管理制度方面既要满足自身发展需求，又要考虑与时俱进的问题。当前主要电力企业执行的财务制度仍是以电力行业内部标准为主，财务分析的方法相对局限，在当前业务部门精细化程度提高的情况下，成本核算不容易梳理和归集复杂成本构成的会计指标，往往在多个部门的成本项归类与归集方法需要财务部门进行多次审核后才能口径归一，但这样就使得成本构成不容易真实反应企业财务状况，实际效率还有很大提高余地。

供电企业由于其行业特殊性，在核算内容方面经常导致业务部门成本核算结果不能按会计标准归入财务口径的现象出现。因为各业务部门所处领域往往有成体系的成本归集与核算指导方法，在最终归口时给财务部门增加工作难度，降低财务部门工作效率，一些供电企业财务部门在进行成本核算时，采集数据偶尔会流于形式。

3.3 电力企业成本核算工作中对象不统一

近年来根据国务院“两改一同价”部署工作完成情况来看，我国供电企业管理模式出现多元化趋势，供电企业在中央直属公司这一级别实行财务制度统一管理、统一核算、收支两条线管理模式，而县级以下供电企业则体现为代管供电企业、股份自公司等独立经营所有制多元化趋势。财务管理制度由上级公司实行二级监管、公司化运作模式，在市场经济竞争中追求经济效益。这些所有制不同的供电企业在企业经济管理上体现出不同业务特征，例如业务范围相对狭窄、业务部门效益不均等，导致其成本核算对象要远远多于或少于上级单位或母公司，无法全部照搬上级单位成本核算模块，或应用指定的核算方法。

3.4 专业成本核算人才不足

在供电企业内部会计人才成本核算时所横跨的业务层面较多，例如电网建设工程中所需的专业成本经理，往往需要具备招投标管理业务能力以及成本会计知识，对材料、设备、人工费价格是否合理非常敏感。作为通用型会计的财务部人员往往由于缺乏工程及电力技术知识，难以胜任电力工程成本核算工作[8]。而通用型会计在企业经济管理中又担任重要角色，在企业人力成本、税费合计、报税流程方面岗位职责不可缺失，两种会计人才缺乏任何一种都会导致企业经济管理效率低下。我国供电企业当前不设成本部门，专业成本会计的岗位职责已经落实分解到各级业务部门，最终归口到财务部门，客观上割裂了业务口径与财务口径之间差距，成本核算往往不易反应真实效率，对于专业性较强的资金支出及实际利用率，财务部门不易察觉其中存在的不合理性，因此供电企业高成本运营问题一直成为提升经济管理效益的主要障碍。

4 成本核算在供电企业经济管理中的应用

4.1 合理制定供电企业产品定价

我国供电企业近年来管理模式呈现所有制多元化现象，主要表现为县级以下供电企业管理模式复杂，直供直管模式与趸售代管、股份制模式、独立经营模式、派出机构模式并存，这对电价差形成起到一定影响。因为不同区域供电成本对电价影响是客观存在的，供电企业不能不考虑这些实际发生的成本因素。

当前我国电价制定一般采取成本法，作为关乎国计民生的核心行业，必须确保电力覆盖率以及定价合理性，而不能参考其他定价法。科学合理的“成本+利润”是电价的构成基础，而合理的成本分摊制度又是供电企业经济管理中电价总成本的构成依据。面对不同分公司、子公司及直属或代管企业成本构成，有效的成本核算能够计算电价中变动成本合理边界，应该分摊的按规分摊，不能分摊的需严格明确，使得固定综合电单价去杂质化，更为合理。

4.2 对供电企业计划与盈利进行估测

成本核算是对于企业年度预算的实时监测工作，关系到企业经济管理工作是否按照计划开展、落实，以及相应的财务目标完成情况[9]，它是供电企业审视自身年度计划完成度的一面镜子。供电企业可以通过成本核算结果对当前盈利情况进行评估：①是否能够完成整年利润目标；②经济管理计划在实际执行中的偏离度；③当前收入与支出情况；④计划外投资支出等。以上评估指标往往事关企业生产经营计划目标，因此成本核算工作也是对供电企业运营盈利状况的监视，是调整企业经济管理方向的参考凭据。

成本核算方法除显示各项指标数据外，在时间轴向方面也可以通过比对方法审视供电企业经济管理与年初、年中经管计划是否贴近，增长态势是平是稳，与上年同期或五年内相比呈现何种特点等。它与企业经济利益得失息息相关，以计算货币化成本为最终目标，是对企业运行状况最真实的总结和评估，因此对预测企业盈利方面具有相对权威性。

4.3 协助供电企业调整经济管理计划

如果企业成本核算具有准确性、合理性，那么它所反映的企业运行状况就是真实有效的。例如进行计划中期调整或临时新增工作项，成本核算就必须负责这些调整事项与自主计划相互融合的基础性工作，继而编制科学的应对措施与发展规划，创造更大的经济效益。

随着我国工业化水平的升级，传统产业在新形势下产生了更新换代的要求，而电力市场对供电产品需求变化周期也随之缩短，倒逼供电企业不断调整自身经济管理计划，促使供电企业成本核算方法不断改进。

4.4 便利供电企业内部审计工作

成本核算另一个重要功能就是内部审计或者穿透核查[10]，例如地方分公司、子公司和县级以下各所有制供电企业成本构成体系是否合理，是否存在变相设立奖金、福利等催生电价上涨情况也需要核算审计。电力系统薪酬福利体系远远超出社会平均水平，又具有行业垄断性质，所以难向公众解释。此外，供电企业缺乏完善的信披制度，电价涨幅难以保障公众知情权，因此有必要在成本控制方面加强内部审计，以实现开源节流，通过严格的成本核算来遏制电价无规律、无计划上涨。

5 企业成本核算的改善措施

5.1 完善供电公司招投标管理制度

根据供电公司管理实例，依赖建设单位进行成本分类归集或者工程建设部门填表法而进行的成本核算，财务部门往往注重其合同发票合法性，对于成本价格构成的合理性不做过深的穿透审计，因此容易产生形式化倾向。在业务部门普遍缺乏会计能力、财务部门缺乏业务认知的情况下，针对成本核算中较难把控成本项的电力工程业务，可以通过完善企业招投标管理制度来健全成本核算体系。例如完善招投标管理制度中的供方体制建设，整合工程类、材料类、设备供应类成本项的资料汇集库，既可以健全供应类、服务类招投标准入制度，保证质量，又能有效防止劣币驱逐良币行为，避免能力不符合供电企业要求的供应商入围，驱逐恶意竞争，进而控制各成本项合理性以及可变价格区间。

招投标管理制度完善的另一大优势是通过供应商长期合作机制，有利于开展供方体系内相对比较透明化的公开招标，降低邀请招标频率。即使是开展低价中标制也可获得复合质量体系的战略性采购，甚至以集团采购形式将全部购买价格压到最低，形成成本核算优势，进一步促使成本核算工作合理运行。

5.2 改革供电企业成本核算归集体系

供电企业成本核算制度应从企业运行现状进行核算，不断整改并选用最科学的成本核算方法，迎合现代社会发展需求，保证成本核算工作合法性和可靠性。传统成本核算方法在供电企业内部已经不适应分工细化的经济发展特点，在核算方向上往往有强行归集或切割分类现象发生，这不一定适应当前供电企业发展的战略多元化需求，因此对供电企业的成本核算体系有必要按部门所属行业类别进行细分，在财务部门归口端进行集中设计。

5.3 “部门财务”与“财务部门”互联化改革

在电力企业体制改革当中，供电企业多数采取完善合同管理制度、强化财务部门业务能力等改革方案，要求各业务部门人员增强成本核算意识。但业务部门人员实际上在财务能力方面学习积极性并不高，参与程度非常有限，而财务人员在专业业务方面面临的行业障碍比较明显，难以打破，合理性及真实性保障程度有限。因此，可以考虑设置“部门财务”与“财务部门”双轨体系，将业务部门成本核算口径与财务部门统一，节约业务部门与财务部门职工在对接方面的精力，实现成本核算高效发展。财务体系方面专业对接可以使得成本核算更加结合实际情况，企业经济管理中沟通成本进一步降低。

5.4 增加财务部门中成本会计的比例

即使供电企业全体业务人员对成本核算足够重视，仍然无法有效杜绝高成本运营监管缺乏现象。业务能力缺乏使得财务部门无法及时排查材料、设备、供应商及质量标准体系之间内部合理性，这是单靠成本控制意识不能完全解决的现象。例如通用型财务部门人员缺乏技术、业务整理、记载、积累资料能力，只能依靠比较的方式对各类品牌材料、厂家、产品质量进行分析判断，大致了解价格体系，这种信息度往往不能反应实际情况。而成本会计对行业先进经验、动态、发展趋势十分了解并能够深入思考，对于一些缺乏技术指标的供应商实力高低和价格体系也有了解，最大程度把握成本控制的合理性，做到成本发生基本接近市场行情，使企业成本管理在保障支出成本真实性前提下，计算出更为精确的成本核算结果。

结 语

供电企业成本核算面临的难题主要是业务部门多、各业务体系成本核算复杂且独立、财务部门人员难以掌握成本发生的真实情况与资金效率。究其原因是因为专业性强的成本会计人才规模日益缩减，成本核算口径和归口难以形成统一认识。通过完善招投标管理制度、强化各业务部门专业性、“部门财务”与“财务部门”多体系归一、打破专业化与集中化会计核算方式障壁，对有效解决供电企业成本核算中专业性不足问题，增强企业经济管理运转效率具有重要意义。这些措施不仅能够强化发生成本真实性核查，还能全面监控资金使用合理性，对供电企业来说是值得尝试的积极策略。