管理会计在高校的应用探讨

2018-11-25山东科技大学经济管理学院山东青岛266590

商业会计 2018年2期

（山东科技大学经济管理学院山东青岛266590）

一、引言

2014年10月27日，财政部印发《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，《意见》中指出“全面推进管理会计体系建设，是推动事业单位加强治理的重要制度安排，是推进行政事业单位加强预算绩效管理、决算分析和评价的重要手段”。与企业相比，行政事业单位的管理会计几乎空白，而成本管控、预算管理、绩效评价和内部控制等管理会计方法对提高行政事业单位资源使用效率意义重大（于增彪，2014）。

我国高校特别是公立高校的资金来源和渠道比较单一，大部分经费来自于财政资金，绝大多数高校面临资金压力；另一方面，不同类型的高校资源分配不均衡，部属高校与地方高校的经费差距巨大，但目前对资金使用的效率和效果没有规范的考核指标；第三，不断曝出的高校贪污、受贿，违规使用经费等事件，说明高校财务和管理方面还有很大提升空间。所以，加强高校管理会计研究和应用具有重要意义。

二、管理会计在高校应用的必要性分析

（一）宏观层面

《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010—2020）》（以下简称《纲要》）指出，“高等教育承担着培养高级专门人才、发展科学技术文化、促进社会主义现代化建设的重大任务。建设一流大学和一流学科，需要不断加大教育资源的投入。高等教育的经费投入实行以举办者投入为主、受教育者合理分担培养成本、学校设立基金接受社会捐赠等筹措经费的机制”。我国公立高校的教育资源主要来自于财政资金。长期以来，高校教育资源配置由政府主导，分配不均衡，经费使用管理过死，政府教育资源配置绩效评价机制不完善等问题比较突出（何海燕等，2015）。管理会计的思想、工具和方法对提高教育资源的配置效率，提升教育资源管理的科学性、规范性、公平性等方面具有重要推动作用。

（二）微观层面

公共受托责任观是高校会计目标确定的重要理论基础。作为代理人，高校的受托责任包括政治的、社会的、经济的、文化的等诸多方面。从经济层面讲，高校承担预算资金收支、学费、科研经费、国有资产管理等诸多受托责任（夏红蕾、蒲林昌，2011）。高校会计系统需要对会计要素进行确认、计量、记录、报告，为委托人提供决策有用的信息，并向委托人报告受托责任履行情况（李静，2014）。保证受托资金的科学、合规、高效使用是获取受托人信任的重要保证。

目前，高校会计核算依据《高等学校会计制度》和《高等学校财务制度》，两个制度对高校会计信息的真实性和可靠性、资金使用的规范性和合规性等做了概括性规定，但远远不能满足委托方对相关信息的需求，也不能满足校方自我管理的需要。《纲要》指出高校要改进管理模式，引入竞争机制，实行绩效评估，进行动态管理。高校需要一套能促进适应社会经济发展需求，促进内部体制、机制改革，增强办学实力和竞争力的管理方法。管理会计的应用成为高校自身发展的内在需求（包朝军，2016）。

三、高校管理会计应用领域

基于公共受托责任观，高校管理的目标是反映受托责任的履行情况，具体目标应当是保证受托资金使用的“公平、效率、效果”。投入是产出的前提，公平是指资源的分配要公平，包括政府对高校资源的投入和高校内部资源的分配。效率是指投入与产出要对等，要有科学的指标，衡量各高校以及高校内部资源使用的效率。效果是指保证投入资源使用的合规性和高产出。

为了实现这个目标，管理会计可以在高校的决策分析、绩效评价、预算管理等方面发挥重要作用。

（一）决策分析

决策分析是管理会计的重要职能，管理会计方法、工具可以为高校提供决策参考依据。

1.投资决策。高校的投资主要包括对外投资（包括对校办产业投资）和内部建设投资。对外投资是一种经济行为，投资决策可以参照企业投资决策方法，主要考核投资的经济可行性。内部建设投资主要指校内基础设施、实验设备等的投入。由于非营利性，高校在做决策分析时不能照搬企业的投资决策分析方法。内部建设投资决策要考虑设施或设备的功能与规模、融资渠道与方式、使用的效率等。首先，根据预测，确定基础设施的规模，或者利用价值工程等方法，确定拟购置设备的功能参数。然后，在经济指标评价时，主要考核在满足功能需求的前提下现金的流出量，而不是现金净流量，或者不同融资方案成本的高低、风险的大小等。除了经济指标，分析时更多要考虑社会效益、文化效益等。

2.其他决策。除了投资决策外，管理会计还可以用于专业设置、学科建设、招生规模、学费及其他收费项目等方面。比如利用预测技术，分析社会需求，确定各专业招生规模；利用成本分析技术，计算生均培养成本分析，确定学费、住宿费等的标准。

（二）绩效评价

绩效评价对于促进教育资源的合理分配，提高工作积极性等方面都具有重要作用。

高校绩效评价的难点在于产出的无形性、长期性和动态性。政府对高校的评价主要是组织目标或功能的实现情况，即人才培养的质量（主要指标是就业率）和科研成果。而对资源的使用效率评价较少，主要是审核资源使用的合法性、合规性。高校内部的评价主要是科研和教学两类指标，科研指标比较容易量化，教学质量则没有普遍认可的科学方法（学生或督导的评价不能完全反映教学质量）。目前的评价方式有两大缺点：一是重结果，不重效率，没有起到很好的资源配置的功能；二是高校内部资源的使用和管理粗放，资源的使用效率较低。所以当前高校绩效评价方法在体系的完整性、指标的科学性、数据的准确性等方面均有很大改进空间。

高校绩效评价的目标可以概括为通过促进资源的合理配置，调动工作的积极性，促进人才培养质量的提高和科学文化的发展。评价主体包括政府、社会、用人单位、学生等所有利益相关者。评价对象包括教学、科研、社会服务三条线和学校、二级单位、教职工三个面。评价方法的选择应当考虑学校的办学定位（教学型、科研型或兼而有之）、部门和单位的职责、岗位职责等因素，可以参考平衡计分卡、业绩金字塔、360度测评、关键绩效指标评价等绩效评价方法。评价指标的设置需要财务指标与非财务指标结合，效果与效率结合，近期与远期结合，内部与外部结合，定性与定量相结合。比如在教学绩效评价中，可以采用授课学时和授课质量相结合，在校生课堂评价和毕业生追踪评价相结合，学生、督导、同行评价相结合的方法。

（三）预算管理

预算管理是高校管理的重点（乔春华，2013）。目前高校预算管理存在预算编制与高校发展目标不适应，预算过死、缺乏弹性，预算控制机制薄弱，资金使用效益低下，缺少绩效评价，激励机制缺失等问题。高校预算管理改革的重点可以关注以下几个方面：

1.提高预算编制的参与性。逐步推动全员预算管理，学校所有部门、单位和教师参与预算编制、控制与考核，细化预算指标和预算责任。目前，随着国家对科研项目经费管理的进一步规范，科研经费的预算管理逐步正规，但教育经费及其他经费的预算管理仍存在较大改进空间。

2.调整预算编制方法。目前多数高校采用增量预算，某些经费采用“零基预算”，根据预算设置目标而不是根据目标编制预算，没有很好地与高校的发展目标和战略结合，这与我国高校的管理体制和经费来源有关。在目前情况下，借助信息技术，高校可以逐步采用弹性预算、滚动预算，提高预算编制的科学性。

3.完善绩效考核机制。2015年实施的《中国人民共和国预算法》将“讲求绩效”作为预算的原则之一，“要求将上年度预算支出绩效的评价结果作为各级预算编制的重要依据之一，必须对预算执行情况进行绩效评价”。建立以“结果为导向”的预算绩效评价体系，完善评价指标，强化评价指标的运用对提高资金使用效率，实现高校的发展目标具有重要意义。

四、加快高校管理会计发展的几点建议

（一）加强高校管理会计理论研究

事业单位包括高校的管理会计理论研究与企业相比差距较大，研究成果相对较少，还没有建立起一套科学的高校管理会计理论体系。加强高校管理会计理论研究，应加强高校管理会计概念框架和工具、方法研究。管理会计概念框架包括管理会计逻辑起点和目标设定；管理会计的基本假设、对象、要素和信息质量特征；管理会计方法与工具；管理会计报告四个层次。另外，需要加快适合高校特点的管理会计方法和工具研究，借鉴目前较成熟的管理会计工具、方法，结合高校的定位、职能及业务特点，开发适合高校的管理会计工具、方法以更好地发挥管理会计在决策分析、绩效评价、预算管理等方面的功能，是目前亟待解决的问题，已经引起了理论界和实务界的重视。