内部审计增加组织价值的理性分析与逻辑框架

石芳

[摘要]内部审计已经进入增值型内部审计的新时代。如何发挥内部审计价值，如何为组织增加价值，是我国内部审计发展亟须解决的问题。

[关键词]内部审计 组织价值 增值

内部审计作为组织管理的重要组成部分，围绕

价值最大化这一组织目标配置资源和开展活动。尽管内部审计不直接参与生产和销售活动，但它有参与价值创造的需求和条件，可以通过保护组织资产保值增值、合理规避风险、降低审计成本、减少经济损失、发挥威慑价值、提出有效建议、增加获利机会等活动来增加组织价值。

一、内部审计为组织增加价值的基础理论

（一）商品交易理论：内部审计的特殊性

内部审计具备成为商品的三个条件：首先内部审计报告是内部审计人员脑力劳动的产品；其次内部审计是一种交易行为，它将自己的劳动产品交换给管理层和内部审计报告使用者等内部审计需求者来使用；最后内部审计由于为管理层决策提供了服务而使它的存在具有了使用价值。从经济学上说，内部审计是内部审计工作者在内部审计过程中，投入一定的时间和劳动力，产出物质产品和非物质产品的活动。

内部审计具有两个特殊性：一是内部审计的使用价值受时间的限制，内部审计提供信息的时间越早，该信息就越有用，使用价值就越高；相反内部审计提供信息的时间越迟，该信息的使用价值就会越低甚至成为无用价值；二是内部审计的使用价值生命周期短，它只能是针对企业一定时期的情况给出的信息，使用完后价值逐渐降低。因此，可以将内部审计看作一种特殊的商品。

（二）委托代理理论：契约成本的节约

企业是各利益主体在委托代理关系上缔结的一种契约关系。由于委托人和代理人的目标不完全一致，信息不对称和契约不完备等因素造成二者在履行职责过程中产生了利益冲突。为确保代理人的行为不损害委托人的利益，委托人采取激励、保证和监督等措施对代理人的行为进行控制。基于委托代理关系产生的内部审计，就是委托人为了降低代理成本而采取的一种监督措施。内部审计通过对代理人的行为进行审查和评价，帮助代理人有效履行其受托责任，减少代理成本，改善企业治理机制，满足委托人监督的需要。为保证契约“帕累托效率”状态，委托人引入内部审计机制后，内部审计与外部审计结合产生的总成本小于仅使用外部审计的成本，因此，可以说内部审计是一种契约成本的节约。

（三）需求供给理论：内审的有效需求

根据经济学原理，需求指的是消费者在一定时期内的各种可能的价格下愿意而且能够购买该商品的数量。内部审计这种特殊商品的需求同时满足有效需求的两个条件：一是委托人愿意购买；二是委托人有支付能力。供给指的是生产者在一定时期内的各种可能的价格下愿意而且能够提供出售的该商品的数量。内部审计建立在受托责任上的供给同时满足有效供给的两个条件：一是内部审计机构和内部审计人员愿意供给；二是内部审计机构和内部审计人员有供给能力。遵循供求定律，内部审计的需求随着价格的下降而上涨，委托者会倾向于增加内部审计；内部审计的供给随着价格的上涨而上涨，委托者会考虑减少内部审计；当内部审计供求均衡时，就体现出了内部审计的价值，在一定程度上可以说是内部审计增加的价值。

（四）成本收益理论：内审的隐性与显性收益

成本收益理论是与市场经济相对应的产物。成本是指为了获得某种收益而必须为之付出的代价。内部审计作为一种监督机制，其工作就是对控制进行测试和评价。内部审计的成本是指为完成审计过程而发生的所有支出，包括内部审计人员的工资、市场营销费用、测试支出等相关可以用货币进行衡量的支出。收益是指资本在不同时期的增值，视收益为利息。美国著名经济学家艾尔文·费雪在其《资本与收益的性质》一书中，提出了三种不同形态的收益：精神收益、实际收益和货币收益。内部审计的收益包括隐性收益和显性收益：内部审计提供的合理化建议和发现的损失浪费金额。收益大于成本时，内部审计就发挥了效能，帮助企业增加了价值；收益小于成本，说明内部审计非但没有实现价值的增加反而增加了企业的成本。

二、内部审计为组织增加价值的逻辑框架

构建内部审计增值的逻辑框架（见图1），可以进一步明晰内部审计实现增加组织价值目标的途径。

（一）内部审计业务类型

1.审核型内部审计。审核型内部审计以财务收支审计为主，以财务活动为对象，开展经济行为和经济信息等审核业务，通过找出业务流程中经济行为、经济信息的偏差并加以纠正，实现评价和监督企业经济活动及经济信息的合規、合理及合法性，使会计信息真实完整性地服务组织的目标。

2.监督型内部审计。监督型内部审计以经济效益审计为主，以经营管理活动为对象，开展财务信息审计、绩效审计、经济责任审计等监督业务，通过找出业务流程中经济行为、经济信息的偏差并予以处理，实现判断和评价企业的经营、投资和资金使用等经济行为的经济性、效率性和效果性的服务组织的目标。

3.监视型内部审计。监视型内部审计以内部控制管理审计为主，以风险控制活动为对象，开展风险管理审计、内部控制审计、治理过程审计、管理过程审计、经营过程审计等监视业务，通过找出内部管理、制度建设、价值链上的缺陷，以推动整改实现审查和评价企业经营治理、内部控制和风险管理的适当性和有效性的服务组织的目标。

（二）内部审计增值功能

1.增值服务。内部审计增值服务功能主要通过提供鉴证服务和咨询服务来实现。鉴证服务是指对客户的经济活动及相关资料进行鉴证，提供具有证明力的评价意见，主要包括财务审计、绩效审计和合规性审计。一般而言，鉴证服务是以获取安全可靠的数据为前提，以判断舞弊和差错为执行标准，以确保内部控制有效运行为目标，客户反馈意见决定鉴证服务的价值。咨询服务是指向客户提供增加企业价值和提高运营效率的建议，主要包括评估协调、流程设计和业务培训。一般而言，咨询服务是以对内部控制进行评估为前提，以检查和评价各种业务为执行标准，以帮助管理层做出正确决策为目标，通过提供咨询服务直接改善企业的运营状况，间接增加企业的价值。内部审计通过寻求鉴证和咨询服务之间的平衡，合理配置审计资源，以实现组织价值最大化的增值目的。

2.减少损失。内部审计通过对控制、管理和风险进行评价实现减少损失的增值功能。控制评价是指内部审计从企业内部控制的建立健全、遵循程度、实施保障三方面入手，寻找内部控制缺陷或偏差，为完善内部控制提出改进措施及建议。管理评价是指内部审计从企业经营环境、治理程序和管理过程三方面入手，通过提供培训服务和相关宣传活动，帮助企业完成各项管理目标。风险评价是指内部审计从企业管理的方法、管理的措施、管理的程度三方面入手，通过提供改進风险管理的建议和开展风险防范培训等措施，帮助企业改善风险管理。控制评价、管理评价和风险评价旨在为企业提出避免潜在损失的方向，规避、分担和降低潜在损失，从而实现潜在收益，最终增加组织价值。

（三）内部审计增值的途径和价值形式

1.增值途径。内部审计以实现企业价值最大化为目标，以为企业增加收益为目的，以风险管理为中心，通过在内部控制、风险管理和组织治理三大领域发挥鉴证和咨询功能，向管理层提供有价值的评价意见、管理建议，发挥降低成本提高收益，为组织增加价值的作用。

2.价值形式。内部审计为组织增加价值的形式包括显性（直接）价值和隐性（间接）价值两个方面。显性（直接）价值：一是内部审计在不依赖其他部门配合的情况下，每降低一笔审计成本即可转化为更大的价值，直接、可控地实现增加组织的价值；二是提出审计建议，帮助组织预防和减少损失，当减少的损失大于内部审计成本时，组织价值增加得以实现。隐性（间接）价值：一是因为内部审计的存在，组织被动“自律”行为产生的威慑价值，这部分收益无法用实际金额来衡量，包括员工工作的努力、工作的效率和管理更加有效等；二是审计制度产生出游离于组织之外的溢出效应，内部审计的受益者不仅包括企业自身，还有内部审计人员、潜在投资者和外部监管者等，当内部审计的社会收益大于企业自身收益时，产生内部审计增加的社会价值。

（四）内部审计增值收益

相对应内部审计为组织增加价值的两种形式，内部审计增值收益也有两种形态：显性收益和隐性收益。

显性收益是指看得见的、一般可用货币数据表示的收益，如工资收入、营业收入等。内部审计的显性收益是指通过发现不良资产、违规资金等，运用有效手段减少或消除浪费增加的组织价值。

隐性收益是指无法用货币衡量的收益，如威慑价值和溢出效应等。内部审计提供的合理化建议被管理层采纳，进而改善企业的管理，管理的改善有助于企业利润最大化最终目标的实现，尽管合理化的建议没有明确的数额表示，但确实帮助企业增加了价值。

三、内部审计为组织增加价值的保障措施

（一）建立制度保障机制

内部审计工作的规范程度、成熟程度以及重视程度直接影响内部审计工作的实施和效果。健全完善内部审计制度是依法开展审计工作的前提，是工作成果转化为收益的保障，是审计意见和建议被采纳的依据。为保证内部审计人员开展工作有法可依、有章可循、有据可查，企业应当根据自身情况，建立人员机制、工作机制、程序机制、激励机制、考核机制来规范相关行为，强化内部审计监督职能，增强内部审计人员使命感。

（二）构建职业文化机制

内部审计人员的行为应该符合所在组织的道德价值观，内部审计人员的诚信带来了信任，是管理层依赖他们的职业判断的基础，但是由于内部审计内生性的特点，造成内部审计人员缺乏建设职业文化的动力，不能把实际工作中的经验自然沉淀下来形成规范条文。为保证内部审计人员诚实、勤奋、负责地开展工作，遵守并协助实现组织的法律和道德目标，应树立服务、依法、忠诚、和谐的职业理念，积极构建内部审计职业文化机制，增强内部审计人员荣誉感。

（三）严格质量控制机制

内部审计要提升地位发挥作用并获得更多的价值，必须要加强内部审计质量测试和评价，不断完善内部审计工作，提高审计服务质量，保障审计质量的有效提升。应结合企业环境和要求建立一套涵盖组织机构控制、审计人员控制、客户关系控制、审计程序控制、审计业务控制、奖惩与考核控制等内容完整、科学、规范的内部审计质量控制机制，严格执行，才能真正发挥内部审计增值功能，增强内部审计人员责任感。

（四）落实责任追究机制

动员千遍，不如问责一次；问责一个，就会警醒一片。以问责倒逼责任落实是建立责任追究机制的动力源泉。为保证内部审计监督能够求真务实地解决问题，督促内部审计人员敢作为、敢负责、敢担当，大力提升内部审计的执行力，保障如实报告、整改落实、用好成果三个审计项目质量控制环节落到实处，要强化对内部审计人员进行责任追究，以问责促进审计工作的落实，增强内部审计人员危机感。

主要参考文献

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