七论税制改革——关于税务环境软因素

康建军 李彩青

(山西省财政税务专科学校,山西 太原 030024)

环境是指某一特定生物体或群体以外的空间,以及直接或间接影响该生物体或群体生存与活动的外部条件的总和。环境是一个相对概念,是相对于一定的主体而存在的,主体不同,环境的内涵也不相同。税务环境是指影响税务工作顺利实施的外部条件的总和。税务环境按照税务工作程序可分为立法环境、执法环境、司法环境、纳税环境等;按照形态可分为硬环境和软环境。税务环境软因素是指影响税务工作的除人财物等看得见的因素以外的其他因素。税务环境软因素对税务工作的影响是巨大的,其作用是潜移默化的,其表现形式是隐性的。正是由于上述特征,税务环境软因素在涉税事务处理中往往易被忽视,税务环境软因素的研究近乎空白,税务软环境的建设严重滞后。良好的税务软环境有利于税务工作的顺利展开,有利于提高涉税人员的税法遵从度,有利于提高税收工作效率,有利于降低税务成本。

一、税收满意度

税收满意度是指纳税人办理涉税事宜后的感知与纳税人办理涉税事宜前的期望相比较后的体验。其比值越大,则纳税人越满意,即纳税人的满意度越高；反之则纳税人满意度越低。税收满意度可用一个简单的函数来描述:

PSI=q/e

其中，PSI为纳税人满意度，q代表纳税人对涉税事务是否符合预期的感知，e代表纳税人对涉税事务的期望值。PSI的数值越大,表示纳税人对处理涉税事务的满意度越高;数值越小,表示纳税人的满意度越低。当PSI>1时,纳税人满意度很高,表明政府涉税事宜超出了纳税人的期望,纳税人在涉税事宜处理中对政府表现出高度的信任和忠诚,甚至产生一些依赖;当PSI=1时,纳税人满意度较高,表明政府涉税行为的效果恰好吻合纳税人的期望,纳税人对政府表现出应有的热情和信任;当PSI<1时,纳税人满意度很低,表明政府涉税行为的效果低于纳税人的期望,纳税人对政府涉税行为表现出抱怨、冷漠、不满和不信任。因此,纳税人税收满意度就是指纳税人对政府涉税行为效果的感知与他们的期望值相比较后形成的一种心理上的失望或愉快的感觉程度。当然,在考量税收满意度时,政府应当追求PSI≥1,以保证征纳双方在处理涉税事宜时,行使权力和履行义务的顺畅和高效。但PSI并不是越大越好,它应当有个度,即在保障国家税收安全的前提下,尽量提升税收满意度;当PSI<1或数值趋于更小时,纳税人满意度低,纳税人依法纳税的自觉性降低或丧失,征收机关征税纠纷增多和征税成本增加,征纳双方在涉税事务处理时表现为税法遵从度降低或抗拒。

影响税收满意度的因素很多,包括税收服务、纳税便利程度、税制要素、税务纠纷处理机制、税收负担等。税收满意度提升的途径只能是对这些因素综合治理、协调改进。税收满意度可分为单项满意度和综合满意度。单项满意度是纳税人办理某项涉税事宜后的感知与纳税人办理该项涉税事宜前的期望值相比较后的体验,如纳税服务满意度、税收负担满意度等。综合满意度是纳税人各单项满意度的综合体验。单项满意度是综合满意度的基础,综合满意度是单项满意度的加权平均。因此,全面提升税收综合满意度必须注重各单项税收满意度的分析和治理。

二、税收幸福指数

幸福感是一种心理体验，它既是对生活的客观条件和所处状态的一种事实判断，又是对生活的主观意义和满足程度的一种价值判断。它表现为在生活满意度基础上产生的一种积极心理体验。所谓幸福指数，就是衡量这种感受具体程度的主观指标数值。幸福指数的概念起源于30多年前，最早是由不丹国王提出并付诸实践的。20多年来，在人均GDP仅为700多美元的南亚小国不丹，国民总体生活得较幸福。“不丹模式”引起了世界的关注。据俄罗斯邮箱新闻网2014年9月24日消息，从全球幸福指数调查结果来看，巴拿马成为居民幸福指数最高的国家。2013年7月，和讯网推出《全国各地幸福指数》数据报告，幸福指数主要包括五大指标：第一个是就业与物价指数，其中包括各地的工资增长率、失业率、物价指数；第二个是房价承担指数，包括的计量数据是各地的居民可支配收入和各地房价；第三个是税收负担指数；第四个是城乡收入差距指数；第五个是空气质量指数。其中每一项指数都按照一定的公式计算，五项指数相乘得出最终结果。幸福指数越高，代表幸福感越强。由此得出，江西幸福指数达到0.44，排名第一，而上海仅为0.07，排名垫底。 税收幸福指数是纳税人处理涉税事宜的心理体验，是纳税人在处理涉税事宜时满足程度的主观判断，是衡量纳税人涉税幸福程度的指标数值。尽管纳税人对幸福的理解各有不同、判断标准各异，但可以肯定，幸福指数越高，标志着纳税人在处理涉税事宜时幸福感越强，反之则幸福感越弱。

美国著名心理学家赛利格曼提出了一个幸福的公式:幸福指数=先天的遗传素质+后天的环境+你能主动控制的心理力量。借鉴这一公式,税收幸福指数=纳税人素质+纳税环境+纳税人心理感知。其中,纳税人素质包括纳税人的纳税理念养成、税收文化积淀、依法纳税遵从度、对税法的敬畏程度、履行纳税义务的自觉性等。税收伴随着一个国家的产生而必然存在,税收是国家的血液,没有税收，政府职能就无法实现。因此,纳税人应当充分认识到，涉税幸福程度不是说不负担税收就是幸福,依法纳税是纳税人应尽的义务。

纳税人自身涉税素质的高低直接影响其涉税幸福指数。如果纳税人缺乏对纳税是一种义务的认识，没有对依法纳税光荣的文化认可,就很难依法自觉处理涉税事宜。在这种状况下,即使税收负担近乎于零,纳税人的幸福指数也会很低。因为在处理政府与纳税人利益关系时，这类纳税人的利益哪怕受到一丁点的损害,他们就觉得不幸福。所以提升纳税人幸福指数的基础路径是全面提升纳税人的涉税素质。

纳税环境包括税收立法环境、税收执法环境、税收司法环境、社会经济环境等。纳税环境是纳税人不可控的因素,但对幸福指数的影响是显而易见的。纳税环境好，则纳税人的幸福指数就高；反之则低。税收立法级次较低且变更频繁，会削弱税法的严肃性和强制性,增加纳税人涉税事宜处理的随意性和盲目性。税收执法环境差,征收机关机构设置臃肿,税务干部执法自由裁量空间大、执法随意性强,税收服务缺位等,必然会引起纳税人增加纳税成本和税外负担,在助长行业不正之风和滋生腐败的同时降低纳税人的涉税幸福感。税收司法环境差,涉税违法案件查处不力,行政和刑事责任追究不到位,税收违法成本较低,必然引起纳税人涉税违法的多米诺骨牌效应，进而降低依法纳税的幸福感。经济环境不好,经济增长乏力,经济效益低下等,即使税收负担维持不变，纳税人的幸福指数也会下降。

纳税人的涉税心理感知包括税收负担、税收服务、税收便利程度、财政支出去向等。税收负担率可以分为收入负担率、利润负担率等,是纳税人在一定时期内较基础性对比指标而言税收负担的多少。税收负担率是一个敏感性指标,关系到纳税人与政府之间利益的划分,是影响税收幸福指数高低的关键性指标。税收负担率越高，纳税人幸福指数越低；反之则幸福指数越高。但并不是说税收负担率为零或负数，纳税人就幸福,而是指在纳税人履行纳税义务时,税收负担不影响纳税人对幸福的预期。税收服务是在纳税人办理涉税事宜时征收机关为纳税人提供的各项服务,包括税收咨询、税法宣传、税收行风等。在税收负担既定的情况下,能否为纳税人提供优质的涉税服务直接影响纳税人在履行纳税义务时对幸福的感知；涉税服务好,即使税负不降低,税收幸福指数也会提高。税收便利程度是指纳税人处理涉税事宜时的方便程度,包括纳税申报流程繁简、应纳税额计算难易、税务机构设置是否合理等。税收便利程度越高,纳税人办理涉税事宜越顺畅,纳税过程所付出的人力、财力、物力越少,处理涉税事宜的幸福感越高。

三、税收文化

文化是一个群体(可以是国家，也可以是民族、企业、家庭)在一定时期内形成的思想、理念、行为、风俗、习惯、代表人物,及由这个群体整体意识所辐射出来的一切活动。税收文化就其本质而言,就是以税收为主题内容,以文化为表现形式的一种文化。 税收文化具有鲜明的专业特性,其核心是聚焦税收而有别于泛文化。税收文化具有很强的时代特性,不同时代的税收必然受当时社会、政治、经济的影响和制约,由此形成的税收文化无不体现时代的印记。税收文化具有明显的政治特性,税收文化随着税收的产生而产生,由于征纳双方权利义务的非对称性,税收文化始终体现统治阶级的意志。

税收文化包括税收思想、价值观念、职业道德、税收信用等。税收思想在不同的历史阶段有着不同的表达。例如，我国古代的理财思想大多主张“轻税”，如孔子和孟子提出“轻徭薄赋”，隋文帝时期苏威提出“轻赋役”，朱元璋推行轻徭薄赋以“阜民之财、息民之力”，丘浚提出“上之取于下，固不可太过，亦不可不及”等。税收实践的结果应当是减轻纳税人负担。例如，1994年我国税制改革，依照“统一税法，简化税制，公平税负，合理分权”的税收思想，建立起与国际基本接轨、与当时国情基本吻合、与市场经济基本适应的税收体制，对我国经济体制改革和经济社会的长远发展起到了重要的保障和推动作用，初步改变了从1980年开始建立起来的税制过于庞杂、税费负担明显偏高的状况。简单来说，税收思想以民为本，则会藏富于民；税收思想以政府为主，则会藏富于国。税收思想的核心是解决税收度的问题。税收征纳双方的价值取向也会影响到税收实践，征收机关依法征税、纳税人依法纳税，税收双主体税法遵从度和敬畏度高，法律意识强，税务工作才能依法开展；否则依法治税难以实现。税收信用是征纳双方在处理涉税事务中的信用评价。2014年10月1日，国家税务总局发布《纳税信用管理办法(试行)》。纳税信用级别是指税务机关根据纳税人履行纳税义务的情况，就纳税人在一定周期内的纳税信用评定级别，共分为A、B、C、D、E五级。纳税信用级别越高，则纳税人依法纳税程度越高。目前，较为遗憾的是对征收机关和税收管理人员的信用评价体系尚属空白，即使有也是分散在不同征收管理规程中，难以形成体系，而征收方面的信用评价是健全税收信用评价体系不可或缺的内容。在处理涉税事务时，毫无疑问应当以税法为依据，但不可忽视道德的规范作用。如果税务干部职业道德存在瑕疵，加之其在税收工作中始终处于主导地位，则依法征税无法实现。同样，如果纳税人职业道德缺失，没有依法纳税光荣的道德标准，则依法纳税较为困难。因此，道德的潜移默化作用直接影响到依法治税的程度。

四、税制原则

税收原则又称税制原则,是指导国家建立、发展、改革、完善税制和制定税收政策的准则和规范。任何国家在一定时期的税收制度和税收政策都以一定的税收原则为基础,以保证税收制度建立和税收政策制定符合本期社会、政治、经济等方面的基本要求。同时,由于税收具有积累财政资金、协调经济发展、体现社会政策、公平税收负担等多种职能,只考虑聚集财政收入的需要,有可能对经济长期发展造成消极影响。实行刺激经济增长的税收政策,又可能损害社会公平,不利于社会长治久安。因此国家必须选择一定的税收原则以协调税收职能之间的关系,保证税收职能的高效、科学和协调发挥。

制度不同的国家、同一国家的不同发展时期，制定的税收原则各不相同。我国春秋时期的管仲最早提出“取之有度、少扰人民”的税收原则；魏晋时期的傅玄在《平赋役》中提出的税收总原则是“安上、济下、尽利用之宜”，其具体原则可归结为税负平均原则、税制统一原则、税收有常原则；我国建国初期百废待兴，税收工作的总原则是“发展经济、保障供给”。在西方，以英国经济学家亚当·斯密为代表的古典经济学派，提出以税收中性为特征的“平等、确定、便利、经济”的赋税四原则；19世纪下半叶，资本主义进入垄断阶段，资产阶级为缓和因私有制和财富分配不公导致的阶级矛盾，在强调税收财政作用的同时，开始注重税收的社会政策作用；以瓦格纳为代表的德国社会政策学派提出了“财政收入、国民经济、社会正义和税务行政”四个方面九项税收原则；当代西方主要资本主义国家基于本国政治、经济、社会发展的需要，提出的税收原则主要包括公平、效率、便利、经济等。

我国现行的税收原则概括起来主要包括税收财政原则、公平税负原则、税收效率原则、税务行政原则、经济原则、法治原则和税收主权原则等。一系列税收原则不可能等同对待,这不仅是由于不同时期对税收工作的要求不同,而且这些原则本身也有相互矛盾和冲突之处。过分强调财政原则可能会影响经济健康、稳定和持续发展;过分强调公平原则可能引起效率低下；过分强调效率原则可能显失公平;过分强调行政原则可能影响财政收入聚集;过分强调税收主权可能影响自由贸易等。因此,税收原则是一个相互影响、相互制约、主次搭配的体系,在突出强调某一原则时，要兼顾其他原则。否则,不仅本原则无法充分体现,而且会造成税收工作的混乱。