3S技术应用于政府绩效审计的作用机理探析

孟志华，李晓冬，余　瀚

(兰州财经大学 会计学院， 甘肃 兰州　730020)

一、引　言

政府绩效审计是现代审计的高级形态，是当代社会政府审计的发展趋势。我国的政府绩效审计改革也在不断推进，审计署在2008年至2012年的审计发展规划中指出,到2012年全国效益审计将涉及所有审计项目，这标志着我国政府绩效审计的全面推进。随后，在2014年国务院召开的第二次廉政工作会议上，李克强总理在肯定审计在国家治理中发挥作用的基础上，提出了审计监督全覆盖的要求：把政府所有收支全部纳入预算管理，做到收入一个“笼子”、预算一个“盘子”、支出一个“口子”，对所有公共资金、国有资产、国有资源实行审计监督全覆盖。2014年10月9日，国务院印发《国务院关于加强审计工作的意见》(国发〔2014〕48号)明确提出：“依法履行审计职责，加大审计力度，变革审计方式，提高审计效率，对稳增长、促改革、调结构、惠民生、防风险等政策措施落实情况，以及对公共资金、国有资产、国有资源、领导干部经济责任履行情况进行审计，实现审计监督全覆盖，促进国家治理现代化和国民经济健康发展。”这是我国首次以国务院文件的形式明确要求实现审计监督全覆盖。时隔一年，2015年12月8日，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》及《关于实行审计全覆盖的实施意见》(以下简称《实施意见》)等相关配套文件(中办发〔2015〕18号)。《实施意见》明确要求：“审计机关要建立健全与审计全覆盖相适应的工作机制，科学规划，统筹安排，分类实施，注重实效，坚持党政同责、同责同审，通过在一定周期内对依法属于审计监督范围的所有管理、分配、使用公共资金、国有资产、国有资源的部门和单位以及党政主要领导干部和国有企事业领导人员履行经济责任情况进行全面审计，实现审计全覆盖，做到应审尽审、凡审必严、严肃问责。”从相关规定可以看出，审计监督全覆盖落实工作逐步推进的过程，从理念的提出，到制度的落实，再到制度的进一步细化，审计监督全覆盖的内容界定已经明确并建立了相应的责任追究机制。

政府绩效审计工作的全面推进，尤其是审计监督全覆盖全面实施之后，政府绩效审计较以前相比审计内容大量增加，如果依然使用传统的审计技术方法，不仅难以完成审计任务，审计质量也不能保证，审计风险骤然增加，因此，需要借助其他学科的成果完善审计方法体系。原审计长刘家义在调研审计署驻南京特派办后指出，审计的根本出路在于信息化，信息化的关键在于数字化。为了更好地发挥国家审计在国家治理中的作用，体现国家审计是国家治理的重要基石，必须高度重视审计信息化建设，坚持用数字化带动信息化，用信息化推动审计技术方法创新，不断提高审计效率和审计质量。据统计，通常我们获取的信息中约80%都与其空间位置有关，审计工作同样面临多种多样的、与空间位置有直接关系的复杂信息，并且这些审计信息往往呈现出类型多样复杂、数据海量的特点。而3S技术处理的对象本身就是各种与空间位置相关的海量数据，这为审计工作的深入开展提供了强大的技术支持。

3S技术是地理信息系统(Geography Information System, GIS)、遥感(Remote Sensing, RS)与全球定位系统(Global Positioning System, GPS)的统称。它是空间技术、传感器技术、卫星定位与导航技术、计算机技术、通信技术等技术的有机综合，针对空间信息进行采集、处理、管理、分析、表达以及应用的现代信息技术。3S的应用除了在传统的诸如测绘、制图、资源管理、灾害监测、环境保护等领域，近年来随着技术进步与数据可获得性的增加，其在多个领域逐渐扩展，如精细农业、电子商务、电子政务、公安、医疗卫生、国防、军事等，技术落地普及程度逐渐增加。作为一种先进的时空信息管理技术，将其应用于审计工作，在理论与实务中也展开了一系列研究。

二、文献回顾与述评

为了深入了解3S技术在审计实务应用和理论研究中的情况，我们在中国学术期刊网络出版总库(即CNKI总库)中，检索条件设定为主题中包含“3S&审计”或“地理信息技术&审计”或“GPS&审计”或“GIS&审计”或“RS&审计”的专业文献，对2000—2016年所发表的文献进行检索，共获得样本总量为18篇，删除不能下载的文献2篇，样本调整为16篇。CNKI是国内学术成果收集最为充分的数据库，在此平台的检索能够最大限度地保证文献资料收集的全面性。对于多重检索词的设定，原因在于我们在资料收集的过程中发现对于将3S技术视为一个整体探究其在审计领域的应用较为少见，于是单独收集3S技术涵盖内容中的每个S(GPS、GIS、RS)在审计应用中的文献资料。

在行业新闻中我们看到了GPS和GIS技术在审计应用中的可喜成果。陈朝豹、张新宇介绍了山东济南国际机场扩建项目中，对站坪道面工程进行实地测量时，首次利用GPS卫星定位测量系统，仅用时半天，比传统测量方法提高效率4倍以上，仅此一项就审减工程造价15.2万元[1]。王琳、李亚辉深入分析了审计署驻西安特派办在今年对某区的中央支农专项资金审计调查中，运用GPS数据和A02008联网版软件开展计算机审计，查出该县多获得财政补贴421万元的问题，取得了较好的效果[2]。杜吉中在分析GIS优势的基础上认为GIS可成为推进审计信息化建设的重要抓手和转变审计工作方式的重要手段，并以涉农资金审计中A省生态公益林效益补偿资金为例，深入分析了采用地理信息系统进行信息化条件下全覆盖审计的技术方法[3]。

在3S技术与审计结合方面的研究有三位学者发表了自己的见解，杨泽运针对现阶段建设项目存在信息资料不够真实完善、审计手段落后及审计人员专业局限性的问题，认为应利用3S技术等先进测绘手段提升建设项目审计的效率和准确性，并以近几年常州市测绘院配合重大建设工程项目审计工作为例,总结了3S在规划选址分析、空间数据统计、地理信息数据分析和精确面积计算方面的应用[4]。陈立英认为，国土资源审计的难点在于国土资源信息具有很强的地域性、空间性、时序性和动态性，而3S技术应用到国土资源审计中，不仅能提供大量准确科学的数据参考，先进快捷的地理信息分析也为审计工作提供了快捷的数据统计分析工具，极大地提高了审计效率，并针对2014年8月首次全国土地财政“家底”大审计中存在的建设用地与违法用地、基本农田划定质量不高、土地政治项目等问题介绍了其应用[5]。曹嘉琪介绍了3S的概念与优势,对固定资产投资、生态环保、矿产资源审计领域中3S技术的应用情况进行了分析，并提出相关建议[6]。

在GIS与审计的结合方面，李朝旗对地理信息技术在国家审计中的应用进行了展望[7]。钟飚对地理信息系统在我国环境审计中的应用进行了梳理[8]。杜吉中在深入分析GIS技术在审计应用中具有明显优势的基础上，从财政专项资金整合分析、农业种粮补贴和生态公益林补偿资金审计等方面运用GIS技术进行审计分析的思路进行了详细阐述[9]。

在GPS与审计的结合方面,俞琳对GPS测量在固定资产投资审计方面的应用情况进行了总结，认为GPS对不规则面积的测量更为快捷准确，改变了原来手工拉尺测量的落后方法，扩大了测量范围，提高了精准度及专业性，从而提高了审计效率[10]。黄冰提出全过程跟踪审计已经成为大型基建项目的主要审计方式，为了解决审计工作量大、风险高的问题，应借助GPS先进的技术设备，精确、直观地获得相关工程量数据，提高审计效率和质量，并以广西百色市跟踪审计工作中利用GPS技术为例，介绍了其对于树立科学审计理念、加强基础建设、创新和改进审计工作方式的促进作用[11]。吴玥指出道路工程跟踪审计中,工作量多,涉及造价金额大,GPS在定位测量、显示相对位置实用性方面起到了很大的作用,在道路土石方计量的准确性、效率性等方面成效显著[12]。

秦灏如、陈烜松介绍了GIS和GPS相结合在工程项目审计中的运用，认为它们能即时呈现工程项目、资源环境的现状及其历史变化，将有效提升审计技术水平和审计能力，并成为审计工作的重要工具和手段[13]。

根据对已有文献的研读，我们发现，3S技术合并或单独应用于审计领域已经得到了理论界和实务界的关注和普遍认可，并在实务中已经有了部分尝试，但政府绩效审计中3S技术的应用研究仍然存在着诸多问题。首先，通过对现有研究成果的分类可以看出(见图1)，已有研究中实务经验的介绍多于理论研究，有将近一半的研究成果是发表于报纸或者会议论文中的实务经验介绍。这表明3S技术合并或单独在审计中的应用已经有所尝试并取得了有效的经验反馈，但理论研究不足，理论研究对实务指导的作用没有充分发挥。理论是行动的先导，因此，夯实3S技术在审计实践中应用的理论基础，厘清3S技术在审计中的应用思路显得尤为迫切。其次，已有的研究和经验总结多集中于3S技术应用于建设项目的审计，也有部分学者探讨了其在环境审计和国土资源审计中的应用，但多为泛泛而谈不够深入，并且实现审计监督全覆盖后，审计覆盖面极大扩充，3S技术在审计中的应用应远远不止这些方面。

图1　研究类别划分

3S技术在上述项目中主要扮演了建设项目、环境、国土资源对象的数据管理以及审计数据高效量测的作用，其进行空间分析与建模的能力还远远没有发挥出来，尤其是在当前精准扶贫审计以及领导干部自然资源资产离任审计中3S技术应有所作为。通过对3S技术的研究，我们认为3S技术是一个整体，密不可分，并且只有相互结合才能发挥最大效用。但已有文献只有18%将3S技术作为一个整体进行研究，这明显不足。已有的研究奠定并拓宽了本文的理论视野和框架体系，为进一步深入研究3S技术在政府绩效审计中的应用奠定了基础，研究不足也为后续研究提供了进一步展开的思路。

三、3S技术应用于政府绩效审计的作用机理及可行性分析

3S技术一体化成为地理信息科学发展的趋势，展现出更加广泛与深入的应用前景，GIS、RS、GPS三种技术的有机结合，可实现空间环境信息快速、机动、获取、更新、分析以及多形式展示。通常三者的关系是(见图2)GPS能实时精确提供目标的空间位置坐标；RS技术可实现空间上大范围、多尺度，时间上连续且不断更新地表目标物体的影像，通过解译还可得到多种地表关键参数指标；GIS则是整个地理信息科学的核心技术，不仅对RS和GPS获取的海量时空数据进行整理、存储、组织等进行管理，同时其独特的空间分析功能能深入挖掘这些数据之间因为时空位置而产生的内在联系，从而提高对于时空信息的有效利用，并且以多种可视化的形式将这些信息展示出来。通常形象地将RS、GPS称为GIS这个“大脑”的两只“眼睛”，但随着3S技术一体化的不断发展，三种技术的融合应用程度将会达到一个新的高度，三者的关系已不能简单地说RS、GPS仅是为GIS提供数据源。在当前的审计应用中，3S技术多以“单打独斗”的形式出现，但作为地理信息科学密不可分的三种技术，需要对其有机集成并加以应用。3S技术应用于政府绩效审计的可行性主要有以下几个方面。

图2　3S技术对政府绩效审计的支持

1.3S技术对政府绩效审计涉及的海量数据的支持

3S技术的对象是时空数据，其最显著的特点就是海量数据以及因多源数据所带来的复杂性，因此在3S技术出现时，空间数据的有效管理就成为其应用的一个基本问题。随着多年的实践，数据形式已经从初期简单的坐标、文字描述等数据结构，到矢量、栅格等更高级的数据类型，当前更是已经发展到了地理数据库(Geodatabase)的形式，有效地解决了空间数据在3S系统中的存储、更新、整理、提取等管理问题。政府绩效审计面临多样的数据类型，尤其是实施审计全覆盖以后，3S技术这种对于海量复杂数据的原生支持在应用于政府绩效审计方面提供了有力的保障，因此对其数据形式的管理可参考地理信息数据的方式进行。

2.3S技术对政府绩效审计涉及的多要素可以进行有效综合

3S技术对于空间数据并不单单是有效的存储，它以地理坐标为基础，通过拓扑等方法，建立起空间数据反映对象之间的关系，在此基础上考虑时空变量，统计这些要素之间存在的多样关系，从而揭示这些要素对空间问题的响应机制，因此它是一种对复杂、多样要素有效综合的技术。政府绩效审计全覆盖的要求势必会涉及多个行业、多个变量的要素，除了对它们进行有效管理，更为重要的是揭示这些要素对于政府绩效的影响机制。由于这些要素有很大一部分存在空间分布问题，因此利用3S技术不仅能对其有效综合，更能从时空的角度来理解它们之间的关系，从而对其全过程可以有更深入的了解。

3.3S技术对政府绩效审计过程空间建模的有效支持

3S技术除了空间统计等简单的空间分析操作外，还支持如空间叠加、缓冲区分析、网络分析等多种高级空间分析方法，而且通过建模能形成多种更多功能的空间分析模型，不仅可以展示空间问题的现状，还可以预测其发展变化趋势。政府绩效审计除对现状进行审计、提出建议以外，将来的发展更应注重对资金在投入之前预测其绩效效率，3S技术强大的空间建模与预测功能，为资金的有效投入提供了参考依据。

4.3S技术对政府绩效审计结果的多样化与可视化展示

3S技术应用很重要的一方面是对多种空间数据的可视化，它支持多种空间分析结果的表达，如专题图表、动态图等，同时支持如打印、网络发布等多种形式的输出。这种功能不仅提高了空间数据的有效表达能力，同时通过可视化往往能发现普通文字、表格表述中不能发现的数据之间的相互关联。3S技术为政府绩效审计的结果表达与发布形式的多样化与可视化，以达到更高的表现力及为进一步的解读提供了可能性。

5.3S技术对政府绩效审计多样化的二次开发功能提供了技术支撑

3S技术除常用的通用平台以外，还可以根据应用场景的不同，通过二次开发的方法建立起行业专用的地理信息系统，以提高工作效率与专业化程度。开发方式有通用平台下的内嵌开发、独立开发等多种形式，可以使用Java、C++、C#等当前多种主流的编程语言，同时主流的地理信息系统软件也提供了便于二次开发的组件，如ArcObject等，这些多样化的选择使得用户可以根据自身需求与条件选择适合自己的二次开发模式，因此其具有广泛的适应性。政府绩效审计在多个分支中也提到了结合自己行业特征的二次开发模型或理念，如建设项目审计等。可以预见，在政府绩效审计信息化的更高级阶段，必定会对适应行业特征的专用信息系统有更加可观的需求。

四、3S技术在政府绩效审计中的应用思路

通过查阅近年来国家审计署网站，我们发现3S技术在政府绩效审计实务中的应用越来越广泛，从最初的主要在国土审计中对基本农田、土地整治等与此技术密切相关的项目核查，逐步拓展到多个领域，如在投资交通审计项目中，运用卫星图片核查工程建设补偿情况，运用GPS精确量算确定土方运距；在农业综合开发项目审计中，通过对农业综合开发项目和其他农业资金项目的GPS数据比对进行重合性分析，审查项目多头申报、易地建设等问题；在矿产审计中运用RS技术检查采矿权、探矿权项目的设置是否合理，矿业权界址是否符合矿产资源规划和矿业权设置方案，等等。并且越来越多的地方审计机关重视将3S技术应用于审计实务中去，如浙江、广西、辽宁、内蒙古、青海、甘肃等省份都与当地的测绘部门达成合作协议框架，共享地理信息，构建测绘卫星地理信息资源服务于审计工作需要与社会发展应用的新格局，因此加强3S技术在政府绩效审计中的应用迫在眉睫。在审计监督全覆盖政策的大背景下，3S技术在审计中的应用将更为广泛。笔者以当前审计实务中的两大重要任务:精准扶贫政策落实审计全覆盖和领导干部自然资源资产离任审计为例，深入分析3S技术的应用思路。

1.3S技术在精准扶贫政策落实审计全覆盖中的应用

精准扶贫要求实现六个精准，即扶贫对象精准、项目安排精准、资金使用精准、措施到户精准、因村派人精准、脱贫成效精准。但精准扶贫涉及面广，项目内容丰富多样，审计中涉及多种数据、多个地域与多个产业，除了利用RS、GPS技术来高效获取数据外，同时利用GIS技术对复杂空间数据的管理能力来提高审计的效率与质量。要实现精准扶贫审计的全覆盖，首先要对精准扶贫全覆盖审计的内容进行界定。根据精准扶贫这一公共政策的作用路径与逻辑框架，我们拟从“形式、事实、价值”三个维度对精准扶贫全覆盖审计的内容进行界定。形式维度着重考核精准扶贫这一公共政策的制定及贯彻部署，结合地理信息技术，获取地理数据，考核精准扶贫政策的落地是否合理，同时建立政策效果的前馈性审计预测模型，该模型将利用GIS来管理和展现分区域的经济和地理指标，进而通过空间建模预测拟制定政策的适合度和经济效果，以实现政策的事前审计；事实维度着重考核精准扶贫政策是否落地以及进程，价值维度则主要考核精准扶贫投入资金的绩效以及政策目标的社会价值和生态价值，在这两个维度的审计过程中，可以通过3S技术高效获取、管理、分析数据资料，将政策落实与资金分配、资金分配与使用绩效统筹动态考核，同时3S地理信息系统不仅可以提供基于地理位置的直观数据展现图示，还可利用3S技术进行数据的动态跟踪与建模，生成系列图谱，从而建立基于动态的过程审计模型和绩效评估模型。

精准扶贫政策的落实需要大量的扶贫资金，同时扶贫资金使用的审查也是精准扶贫全覆盖审计的重要抓手。精准扶贫全覆盖审计要真正做到内容的全覆盖，需要将涉农资金按照资金的使用投向进行准确的分类，据此我们拟将审计内容为三大类：农民个人权利类、农业建设类和农村环境类，每一大类下又细分为若干小类。每一小类项目的审计流程和审计标准设计相对固定的模式，并借助3S技术，获取与管理诸如道路网、河流、城市建成区、农田面积等相关的关键要素数据，充分利用3S技术的可视化及空间分析功能进行适宜性评价，使得资金投放时整体布局和扶贫项目立项与交通、水利、城建、农业综合开发等项目的安排实现统筹规划、配套立项、可持续立项、围绕产业链立项，从而创造更多就业机会，避免在资金的分配上平均用力、平衡照顾，将资金分配与贫困程度、经济收益与农村建设以及自然环境改善相统筹，既扶贫,又环保，实现可持续发展的同时，创造更高的社会效益和生态效益。

2.3S技术在领导干部自然资源资产离任审计中的应用

按照中央关于加强生态文明建设的系列重要决策部署，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，各个省市都在认真贯彻并积极推进该项审计工程。开展领导干部自然资源资产离任审计工作是贯彻落实党的十八届三中全会精神、国务院关于加强审计工作的意见、实施审计监督全覆盖的重要举措，对推动领导干部守职尽责、切实履行自然资源管理和生态环境保护责任，促进自然资源资产节约利用和生态环境安全具有重要的现实意义，同时也是充分发挥国家审计作为国家治理基石和保障作用的现实需要。要明确领导干部任期内在自然资源资产方面所承担的责任以及经济后果，就需要对自然资源资产进行确权，这涉及国土、矿产、水利、林业等多个政府部门管辖的各类自然资源。现行体制下自然资源资产信息分散、管理不集中、标准不统一、模型不明确，在这种情况下进行自然资源资产审计，需要运用智能化地理信息分析技术，在3S技术支持下，通过遥感影像解译，配合GPS的抽样以及空间统计等方法，对其位置、数量、质量等关键参数进行提取，做到大范围、多尺度、高效率的数据获取，然后通过设计适应自然资源管理的空间数据库加以统一管理，从而建立相关领域的自然资源数据库，以摸清自然资源的存量与变量情况。在政府绩效审计全覆盖的要求下，可针对审计周期内，选择合适的时间间隔遥感影像，配合实地抽样来进行自然资源主要指标的空间变化检测，及时更新空间数据库，从而为建立自然资源存量与变量统计系统提供数据保障。在此基础上，进行GIS的二次开发，以建立适应行业需求的自然资源存量与变量数据管理信息系统。

五、政策与建议

审计监督全覆盖的实现需要依靠资源和技术这两个要素，实现3S技术在政府绩效审计中的全面推进需要依赖资源和技术。资源是指为政府绩效审计提升审计信息化水平、并从空间数据角度出发统一审计数据基础而建立并逐步完善的数据平台，从而为3S技术在政府绩效审计中的应用提供数据资源的支撑；技术则是指需要不断提升审计人员的专业技能和优化审计人员的知识结构，使其能够更好地掌握并应用3S技术。

1.建立并逐步完善共享地理信息基础平台

3S技术核心组成部分的基础是各种软硬件，其中硬件系统包括了输入设备、处理设备、存储设备和输出设备四部分，其中后三种与一般信息系统并无差别。GIS处理空间数据，其输入设备除常规类型外，还包括一些特殊设备，如GPS、全站仪等，但随着当前地理信息技术的发展，空间数据极大丰富，因此可直接加以利用。在审计监督全覆盖要求下，硬件设备的建设较为容易实现，仅需要对当前的设备稍加改造即可完成。软件系统通常包括3S支撑软件、3S平台软件以及3S应用软件,其中支撑软件指操作系统、数据库管理系统等，它与其他信息系统一样，并不需要特殊购置。3S平台软件与应用软件是实现地理信息管理、分析的各种通用与专用软件，如ArcGIS平台、ENVI遥感影像处理平台以及当前多种行业的地理信息系统。目前有多种平台软件以及应用软件可供选择，同时也可根据行业特点、需求差异、人员、技术、资金等多方面的因素综合考虑是在平台软件上实现，还是进行个性化开发专用软件系统，这在3S技术综合应用中已有多种成熟模式可供直接参考。

2.从空间数据角度出发统一审计数据基础

将传统审计数据转化为空间数据可实现统一的数据基础，并可与其他类型数据和系统形成可互通的接口以适应审计信息化的需要。空间数据通常包括三个部分：在某个坐标系中已知位置、实体间空间相关性和实体的属性。传统审计数据并不从空间数据角度出发，多是对实体属性的描述，而应用3S技术时，需要为它们补充并建立空间坐标以及空间相关性。建立空间坐标通常需要实地测量，其工作量较大，但在现代多种地理信息工具的辅助下，如Google Earth、遥感影像解译等，可间接将已有数据中关于位置的描述转化为空间坐标。在此基础上，由GIS系统可自动建立起空间实体间的各种空间拓扑关系，这是GIS系统的特色功能之一。由此将传统审计数据转化为空间数据后，可以很容易地建立起地理数据库(Geodatabase),实现对多源复杂数据的有效管理。

3.加强国家审计人员的结构调整及专业技能的培训

据我国某省审计人员构成的数据统计，该省各级审计机关人员构成中会计、审计专业的人员占全省审计人员的41.11%，经济专业、工程专业、管理专业、法律专业和计算机专业的分别占13.25%、14.78%、10.65%、4.16%和5.57%，并且有30%左右的人员没有专业职称。这些占比数据具有一定的代表性，审计人员专业结构的不合理会影响到审计监督全覆盖条件下其专业胜任能力。现有审计人员中审计、会计、管理方面人才很多，但是在诸如3S技术、云技术等新型技术方面的人才却极为欠缺。同样，以该省的统计数据为例，从年龄结构看，全省审计机关46岁以上人员占总人数的比例超过50%，年龄老化现象较为突出，中青年骨干和从业人员较少，没有形成合理的审计梯队。因此，本文建议一方面在国家审计人员招录中适当调整人才结构，补充与3S技术相关专业的年轻人进入审计队伍，优化国家审计人员知识结构；另一方面，针对3S技术在某项审计工作中的具体应用操作，开展有针对性的培训，通过现场讲解、案例演示、操作互动及一对一讲解等形式进行，从而确保对3S技术的认知及应用的稳步推进。

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