会计师事务所内部控制体系构建及实践探究

李军

摘要：我国独立承接业务的会计师事务所到目前为止已经发展了近40年了，而其内部控制体系的建立还仍有待完善和发展，内部控制体系是否建立健全并有效执行对每个事务所良好发展都有着重要的意义。根据对有关资料和现状的了解，我国的会计师事务所中关于内部控制体系的建立方面还存在着许多问题，本文对发现的这些问题提出了一些建议，以推进我国事务所内控体系的构建。

关键词：会计师事务所；内部控制；体系构建

中图分类号：F230 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2018）021-0058-02

财政部于1981年元旦，批准了我国第一家独立承接注会业务的“上海会计师事务所”，自此开启了我国会计师事务所的自主发展之路。中国注册会计师协会在2017年披露出来的统计结果中指出，到2016年年底为止，我国的会计师事务所总量达到了8460所。在这些事务所中，有7414所是总所，剩下的1046所为分所。并且通过对这些事务所的规模以及竞争力进行分析和了解可以发现，这些所之间都存在着非常巨大的差距，其中前100名之间的业务收入的差别就达到了40多亿元人民币，更不要说排名更靠后的中小型事务所了。而中小型事务所仍然是我国会计师事务所的重要和主要的组成部分，对其经营活动进行研究可以更加有效的促进我国事务所整体的发展水平。而从企业内部治理的角度提高企业的竞争力，要比从外部人手更有实施的可行性以及意义，而内部控制的实施水平是内部治理是否可以行之有效的关键。因此，本文从内部控制体系的研究入手，探寻提高我国大部分会计师事务所的竞争力的路径和方法。

一、事务所建立内部控制体系的必要性及其特点

1.必要性分析

会计师事务所的内部控制体系的构建从必要性上来看，一般可以将其分为理论必要性和现实必要性两个方面。首先在理论上来看，内控体制手段都是当今各行各业各公司在日常经营管理中不可或缺的一部分，虽然会计师事务所与普通的企业有所区别，但其同样具有其他企业也具备的性质，因此，对于事务所这个团体而言，内控也是其很重要的管理手段。经过了一系列的行之有效的内控工作和管理，不但能够增加事务所在整个行业中的竞争力同时也能够更好的对公司的各类工作人员进行管理。

另外，从现实必要性的方面来看，我国大部分的中小型事务所其发展的效率和效果都不太尽如人意，甚至有些小型的事务所只能在激烈和复杂的市场竞争环境下以求生存的目的发展，这显然不是合伙人所愿意看到的。因此，调整和改善正面临着这些问题的事务所们的内部控制体系已经是迫在眉睫，关乎生死存亡的问题了。

2.事务所运作特点

要掌握如何对一个公司的内部控制体系做完善，首先需要了解其中的运作特点。对于会计师事务所而言，其最大的运作特点有下面几个方面：

首先，国家对所有从事会计师事务所的股东们的规定是，第一，需要拥有CPA的资格证书且不能在其他地方也担任职务，第二，近三年来的从业记录中不能出现不良的从业记录，最后一点是在取得CPA资格后近5年来要有在事务所中工作的工作经历等。上述规定就说明了，成为一个事务所的股东，不仅仅有出资的责任和义务，同时还应该具备专业与技能方面的能力，并将自身的能力投入到所中。也正因此，大部分所的股东就同时兼备了所有者以及经营者的双重身份。

另外，对于事务所们工作的产物——审计报告而言，其自身的质量也难以把握和被外人测评的特征。而且出具报告的过程繁琐，要求细致，经常会受到审计人员人为的主观因素的影响。而产出的这些产品也就是审计报告，却作用重大，关乎着多方的利益问题，其承担的责任大小自然也就不言而喻了，然而各个事务所还是无法对自己的产品提供绝对的质量保证。

二、我国事务所内控体系现状

我国的会计师事务所发展到现在，经历了不到40年的时间，该行业在一些领域中的确已经取得了一些比较完善和适合行业发展的成果，但在内控体系的建立以及应用方面，并不够完善，也就是说还有待改进的空间。整体来看，该行业中的内控体系现状主要如下：

1.股权结构欠妥，进退体制不完善

经过一些调研和分析后，有关学者得出结论，目前我国大部分事务所中的股权结构是相对来说较为集中的，有大约40%的所中大股东所占股权超过了30%，还有约一半的所中的大股东股权占了全部股权的10%-30%。这很有可能会造成少数股东“搭便车”或者大股东侵害少数股东利益等问题。另外，股权进退的机制也没有很好的建立起来，使得后来新进入行业的人才在发展中受到限制，进而造成行业中的人才流失。

2.所有者管理理念无法达成一致

不可否认，在我国对事务所股东个人专业能力有要求的前提下，所有者个人的专业能力水平是不用质疑的，但是这些专业能力主要体现在与财会有关的方面，对于管理方面来说，各自有各自的看法，有时就会出现分歧，这也会影响事务所的未来发展。

3.内控体系不完善，意识不到位

我国大部分会计师事务所，尤其是中小型的事务所中，关于内部控制的体系建立并不十分完善，甚至很多只是为了设置内控体系而设置的，也正因如此，许多事务所对内控体系的建立就不是非常的重视，从思想意识方面就没有将内控体系的建设视为工作的重点，这样也就會出现很多人员分工缺失或者不合理的情况出现。

4.缺少相应的绩效奖惩机制

在北京注册会计师协会的一项调查中，我们发现，许多所的薪酬制度是基本工资加绩效工资的，而我们这里说到的绩效工资，所评价的绩效中大部分是来源于员工通过各种渠道取得的客户资源以及业务数量。因为行业竞争的不断加剧，事务所对能不能获取业务而更加的上心，反倒对提供的服务和产品质量变得有所松懈，这显然不利于行业的良好发展。

5.缺乏有效的信息交流机制

同其他一些行业一样的一点是，对于会计师事务所来说，也同样存在着生存压力，一些无法持续经营下去的小所除了关门大吉外，另一条出路就是被其他更加有实力的大所所兼并。经历了近四十年的发展后，我国事务所行业中吞并和转手的业务已经完成了许多次了。在延续了这些小所的生命力的同时，也自然而然的带来了一些问题。而这些问题的根源就在于，上下级之间甚至是平级之间的信息无法互通有无，有效沟通。

三、事务所内控体系的建立

根据上文中提到的会计师事务所行业的特点以及现状和问题，我们可以从问题人手，结合其行业特点，对该行业中的内部控制体系的建立，提供建议参考。

1.分散大股东股权、建立规范的进退机制

可能由于一些历史原因，很多事务所的大股东都自然而然的拥有着绝对优势的股权，对于过去我们无法改变，但是我们可以改变未来。国家或者行业管理部门应尽快出台措施，除了对股东的個人专业胜任能力提出要求外，其所持股的比例也应有所规范，防止一家独大的情况出现，毕竟事务所是一个扮演着公平者的角色的特殊行业。

2.制定统一的管理准则

由于管理层一般也就是所有者，他们的管理理念有所差别，如果管理层对事务所里的治理无法达成一致的话，对下面的员工就无法起到领导的作用。因此，各所都应该制定适用于自己发展的统一的管理准则，最起码是一个在管理方面需要遵循的原则，其他人可以根据这些既定的原则再去根据自己的意愿做些发挥。

3.提升人员内控意识

任何企业或者行业在各方面的发展只是制定标准都是不够的，最根本的应该是提高人员的相关意识，这样才能充分发挥个人的主观能动性，将既有的体制或准则的作用发挥到最好。因此，提升管理人员以及下面各岗位的员工的内控意识是必不可少的环节。提升意识的途径可以有定期开办内控讲座，时刻提醒所有人内控的重要程度，举行内控知识竞赛，强制性的将内控常识灌输到大家的意识中等。

4.建立与员工工作成果有关的绩效体系

首先，建立与员工工作成果有关的绩效体系不是说就不能建立与员工拉业务的能力有关的绩效考评，但与工作相关的绩效奖励一定要高于业务绩效的奖励。同时对工作上失职部分的惩罚措施也应明确出来，让员工产生对自己本职工作的危机意识，将关注度更多的放到工作上来。

5.建立各级信息交流体系

不论是业务遍布全国，事业部也遍布全国的大所，还是只做本地业务的小所，信息交流的压力都不应该存在。因此，对于大所来说，因为其体系一般已经建立完善，因此，对于信息沟通方面的要求应积极进行自查，查漏补缺，结合自身下属事业部的地域和业务特点，引入信息化的软件，建立自己的信息交流体系，保证上级对下级的信息掌控能力。对于一些中小型的事务所来说，虽然可能还没有能力建立信息化的信息传递软件，但他们面临的信息沟通压力还较小一些，所以需要管理人员亲自对自己所内的事务进行跟进和了解即可。