金税三期对审计取证模式的影响分析

魏亚玲 孙玉甫

[摘    要] 建立在现代信息技术条件下的金税三期工程不仅改变了企业传统税收的征管模式，在给会计带来巨大改变的同时，也给注册会计师变革审计方法带来新的机遇。本文以审计变革为研究方向，以大数据环境为切入点，深刻分析在现代信息技术的发展下审计领域将如何实现创新与发展，利用金税三期工程将财务机器人与注册会计师完美配合，从而更高效、更准确地开展审计工作，逐步形成审计领域新态势。

[关键词] 大智移云;金税三期;审计

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2018. 21. 005

[中图分类号] F239    [文献标识码]  A      [文章编号]  1673 - 0194（2018）21- 0012- 03

1      前    言

审计取证模式大致经过账目基础审计、制度基础审计和风险基础审计三个阶段的演进。账目基础审计运用详细审计方法，直接从经济业务、会计事项和账目记录等会计资料入手收集有关审计证据，审计质量较高但审计效率低下。制度基础审计试图兼顾审计质量和效率，采用抽查方法，从检查被审计单位内部控制入手，根据内部控制的测评结果确定实质性测试的范围、数量和重点，再通过实质性测试收集证据，虽然减少了审计取证的盲目性，但效率提升不显著且难以保证审计质量。风险基础审计在对审计全过程中各种风险因素进行充分评估分析的基础上，将风险控制方法融入传统审计方法中，进而获取审计证据，能够在可接受的风险水平和审计质量的前提下更有效地开展审计工作。可见，制度基础审计和风险基础审计都是在降低审计质量要求的前提下提升审计效率的方法，是在手工为主获取审计证据的条件下不得已的选择。

进入21世纪以后，经济与科学技术都取得了巨大进步，如今的我们已处在信息化时代，移动支付、共享经济随处可见，大数据、移动互联网、物联网、人工智能、云计算等新技术相继出现，不仅让我们的日常生活发生了巨大的变化，全球经济社会生产方式也一直在发生著改变。通过现代信息技术的推动，金税工程已进入第三期的实施应用。金税三期通过建立全国统一的税收平台，推行企业税收数据在全国总局和各地省局集中化处理的方式，逐步涵盖每个企业从采购原料到生产产品再到销售商品的所有经营环节以及其中所涉及的所有税种，同时税务局与相关部门进行联网，实现信息共享。

金税三期工程的实施，为社会提供了一个可以自动化、智能化地分析企业经济业务及其财务影响的平台。能否借助这一平台设计更高质量和效率的审计取证模式，就是需要思考的问题。

2      文献综述

以大数据和审计取证模式为关键词在中国知网上进行全文检索，得到的文献共计96篇;以云计算和审计取证模式为关键词在中国知网上进行全文检索，得到的文献共计53篇（其中有43篇与大数据的检索文献重合）;以人工智能和审计取证模式为关键词在中国知网上进行全文检索，得到的文献共计13篇（其中有2篇与大数据的检索文献重合）。这些文献均注意到了大数据、云计算、人工智能对审计取证模式的影响，提出了基于大数据、云计算、人工智能手段改变和完善审计取证模式的对策与建议，但这些建议都没有将审计取证模式变革的技术基础与金税三期工程联系起来，也就未能建立起利用现有的金税三期平台实现审计取证模式改革的更经济可行的途径。由于国外没有金税三期工程，国外文献也只是探讨大数据、云计算、人工智能等对审计的影响，如Adrian Geppa， Martina K等（2018）提出大数据在金融方面的应用较广泛，而大数据在审计中的应用实践还比较欠缺，若能被充分利用，审计可以极大地受益，并在文中指出了审计使用大数据技术的未来研究方向与建议，呼吁其他学者在这方面进行更深入的研究。

以金税三期和审计为关键词在中国知网上对进行全文检索，得到的文献共计19篇，其中新闻报道3篇（泉州市多举措整改土地房产税漏征漏管、国际货币金融每日综述、税事集萃），税收相关研究13篇（金税三期在涉税财务舞弊识别与防范中的应用研究、基层地方税务机关纳税评估研究、“金税三期”工程框架下的税收风险管理、基于“金税三期”背景的制造企业税务风险防范、美国国税局1998年税收信息化改革研究及对金税三期工程建设启示、内蒙地税CTAIS系统的建设与应用研究、财政地税信息系统风险管理研究、大数据视角下构建社会综合治税平台的探析、大数据背景下金税三期对企业纳税的影响分析、“金税三期”与企业税务风险管理、万般税事E网收的企业应对策略、我国现行地方税收征管存在的问题和对策研究、地税风险管理的挑战与建议），利用会计信息强化税收管理1篇（大数据时代云会计在税收业务中的应用），研究税收审计的文章只有2篇（税收征管信息系统审计的内容与方法探析、营改增模式下的地税审计），而且这两篇文章也未涉及审计取证模式问题。

可见，现有的研究尚未就金税三期工程对审计的影响，特别是对审计取证模式的影响展开探讨。

3      金税三期对审计的影响分析

3.1   信息化背景下审计的现状

当前主要采用的审计取证模式一般为事后风险导向型审计，即在每个会计年度的期末，审计人员接受被审计单位业务委托，计划审计工作，与被审计单位签订审计业务约定书，制定总体审计策略和具体审计计划。接着实施风险评估程序手段，了解被审计单位的基本情况，初步评价被审计单位的内部控制制度，判断其内部控制制度是否能够作为在实质性测试时候进行抽样的基础。针对在该风险评估阶段识别出的认定层次的重大错报风险，注册会计师通过控制测试和实质性程序进一步进行测试，为发表审计意见获取更多更可靠的审计证据。通过这些审计证据，注册会计师出具审计报告，供企业管理者及投资者使用。

总的来说，这种审计取证模式基于人工操作，出于成本效益原则，注册会计师对被审计单位进行审计的方法多为抽样调查，并不能做到全面调查，所得出的数据不能准确涵盖所有情况。注册会计师主要针对被审计单位的财务报表进行审计，但报表上财务数据容易粉饰，其真实性存在不确定性。出具的审计结果表现为只有一份审计报告，形式单一。审计报告中相关数据的收集也易受到阻拦，被审计单位负责人也会为自己企业的良好发展要求注册会计师出具无保留意见报告，使会计师事务所的独立性受到威胁。若出具了非无保留意见的审计报告，在其报告中也未能从本质上披露企业经营管理上存在的问题，对所存在的问题也未能给出良好的解决建议。现有的这种审计模式完全按照固定程序实行，企业信息透明度有待提高，注册会计师在最终出具的审计报告中只发表一个审计意见，对企业所存在的风险分析判断不够透彻，不能给报告使用者提供充分准确的信息，审计服务质量仍需要提高。

3.2   金税三期给审计带来的机遇与挑战

3.2.1   机遇

（1）大数据降低审计的风险。在大数据、人工智能、移动互联网与云计算的时代，财务机器人已应运而生并投入使用，他们能够取代大量重复基础化的财务工作，相信不久之后审计机器人也将被设计出来。在现有财务机器人的工作配合下，审计可以实现全面精确审计，机器人能对企业的全部业务数据进行计算分析，将大大降低审计人员职业判断的使用，降低审计风险，审计人员能得出更准确的结论，向企业投资者与管理层提出更具建设性的建议。

（2）大数据提高审计的独立性。借助于金税三期的统一平台，注册会计师可以随时随地将被审计单位的数据交给财务机器人进行计算，在事务所便可完成相关数据分析，可以不用在年末到企业现场进行审计，在一定程度上能够遏制企业与注册会计师的利益关系，提高审计的独立性。人机结合的审计工作也将实现由传统的实地审计转向主要依靠远程审计，基于数据搜集与计算的高效性，企业违规违法问题也不会只在年度审计时才被发现，在任何一个违规时段都会被预警，促使企业及时改正错误行为。

（3）大数据改变了审计方向。金税三期系统的实施，实现了企业从采购到生产再到销售等全过程的数据传递、搜集、处理和管理，企业所有的数据都能和与其有交易往来的企业数据进行比对，数据的真实性与可靠性将大大提高。在财务机器人与注册会计师的相互配合下，数据的搜集范围将更加全面，相关性的计算也将更加准确，审计工作从原先以风险导向为主转向全面精确审计，为投资者提供更多准确数据的分析与建议，整个审计过程可以把重点放在关注企业所发生的交易是否公允，大大减少了审计的工作量与审计成本，会计师事务所的成员也将会大幅度被削减。

3.2.2   挑战

大数据、人工智能环境下，财务机器人的出现已包揽很多基础的财务工作，虽然目前财务机器人还不能达到审计人员与被审计单位的沟通要求，也无法做出职业判断，但随着时代的发展，审计工作也终将被智能化，因此只具备传统审计工作能力的人员将难以适应现代化审计的变革。作为知识密集型企业的会计师事务所，在信息化时代下，应抓住时代机遇，要对审计人员的专业胜任能力提出更高的要求，会计师事务所应该着重培养审计人员的数据分析与提供决策的能力，提高审计人员的专业技术，招募数据分析、电脑技术处理等多层次人才，来应对智能时代所带来的变化。

4      结论及要说明的问题

金税三期是我国税收管理信息系统工程的总称，在营改增全面实施后，它在其工作目标下建立了一个以增值税为主要税种的税制体系，并加以实施以专用发票为企业主要扣税凭证的增值税征管制度，将不同的部门联系在一起，在统一的平台上利用大数据实现数据的收集、管理、处理等工作，实现在一个平台上交流沟通，资源共享。

利用金税三期提供的完整的社会交易数据，借助具有人工智能的财务机器人的自动审核，就可以完成对企业经济业务的详细审计，既可以提高审计效率，又不降低审计质量。这必将成为新的审计取证模式，为推动社会经济发展做出更大的贡献。

当然，也有学者（杨光，2018）担心金税三期的交易数据来源于交易业务发生的企业上报的数据，会导致上报数据不真实。这种担心是不必要的，是没有看到金税三期实施以后，企业交易不再是一个个的单独交易，而是社会经济产业链上的一环。金税三期工程在实施过程中，现有的大数据技术可以将所有企业数据整合到一个平台，所有数据都将透明化于公众，本企业所有与其他企业的业务往来数据都将能够在与其发生交易的企业数据中一一对应起来，进项发票与销项发票在行业中的相关性、商品数量之间的相关性、各财务比率之间的关系，所有都将在大数据的环境下有所关联。加之我国已在2016年正式实施“五证合一、一照一码”制度，不同部门间共享纳税人信息，通过传统的利用增加企业工作人员人数与工资来减少企业所得税这一行为对企业来说也将存在相当大的风险。在金税三期工程的后续完善下，企業的商品都将贴上独一无二的编码，不只是商品编码，单位编码也将实现，到那时候，大数据将会比你自己更了解你的库存状况，它还能知道你发生了多少固定资产发票、费用发票，通过与同行业的对比就能知道企业利润是否合理。在这种情况下，企业数据造假几乎不能实现，只有真实准确地开具发票才能让企业长久地经营下去，所以在金税三期的完善下将有效减少会计舞弊，通过多种手段来修改报表信息达到企业非法目的的行为将越来越不可行，企业更不会冒着极大的风险上传粉饰过的财务数据，因此，数据的真实性也就有了保障。

在企业提交的相关业务数据有了准确性保障后，这也将提高审计人员做出审计结论的准确性。在这种情况下，审计将会迎来巨大的改变。传统的风险导向型审计的抽样检测将被替换为全面精确型审计，审计范围将扩大，财务机器人也将在人工智能的时代下配合审计人员工作，也许注册会计师只需将相关企业名称输给机器人，机器人就能运用其快速抓取信息的能力，迅速在金税三期的系统上对目标企业数据进行搜集并整合，靠其极强的数据分析能力，计算出相关比率，审计人员只需根据整理出来的数据对该企业进行深入的分析，得出相关的结论即可，这将会大大提高审计效率。目前相继在四大会计师事务所运作的财务机器人，已经帮助财务人员打破信息传递在速度、成本以及质量之间所产生的一系列瓶颈问题。而德勤在“大智移云”时代下正在尝试利用移动互联网与大数据更快地进行审计，并仍在探究新的审计工具与方法来提高审计质量与效率，也许在不久之后专门用于审计工作的审计机器人也将被设计出来服务于审计人员。

当然，该种审计取证模式的具体内容和工作方式还需要进一步研究。

主要参考文献

[1]Adrian Gepp，Martina K Linnenluecke，et al. Big Data Techniques in Auditing Research and Practice：Current Trends and Future Opportunities[J]. Journal of Accounting Literature，2018，40：102-115.

[2]杨光.大数据背景下金税三期对企业纳税的影响分析[J].时代金融，2018（6）.

[3]戴蜜蜜.“金税三期”与企业税务风险管理[J].中国管理信息化，2018（8）.

[4]程平，张砾.大数据时代云会计在税收业务中的应用[J].会计之友， 2015（11）.

[5]阳杰，应里孟.大数据时代的审计证据与审计取证研究[J].财会月刊，2017（1）.