银行和商业零售企业合作发票开具问题的探讨

（大商集团新乡新玛特河南新乡453000）

随着2016年5月1日起全面开展“营改增”，金融服务业也从缴纳营业税改为缴纳增值税，各商业银行对外取得发票的要求也有了较大变动，几乎都要求取得增值税专用发票。本文就商业银行和商业零售企业合作开展营销活动发票项目如何开具及开具项目的内容进行探讨。

一、银行和商业零售企业合作的模式

各商业银行为了拉动本行银行卡的发行数量及消费金额，会与商业零售企业共同开展各式各样的阶段性营销活动，其中商业银行对顾客在商业零售企业持其发行的银行卡消费购买商品给予部分价格补贴的营销活动，其目的是为了拉动本行银行卡刷卡消费，提高银行卡市场占有率，特别是贷记卡市场占有率。每档营销活动结束后，商业银行会要求商业零售企业就顾客消费的差价补贴部分开具增值税专用发票。

例：某银行开展为期1个月的刷本行贷记卡在合作商业零售企业消费超过500元给予1—50元随机立减补贴活动，每张贷记卡每天限参加一次活动，每天限500名。一名顾客购买了500元的商品，顾客刷银行卡进行消费时，POS机上实际显示应支付480元，立减的20元银行会通过刷卡收单系统自动支付（所有业务都会在刷卡消费的POS单上体现）到商业零售企业的银行账户，最终商品实际支付的金额是500元。商业零售企业给顾客开具发票时按照480元开具，因为顾客实际支付的款项是480元，但是商业零售企业实际收到的款项是500元（含刷卡手续费），其中顾客的银行卡支付480元，银行通过交易平台支付20元。顾客取得了480元的普通发票，银行作为付款方需要取得20元的专用发票。商业零售企业和银行合作补贴的顾客具有不确定性，即只有持合作银行的银行卡在商业零售企业刷卡消费达到一定金额时才给予补贴，所以该经营模式实质上是银企合作，20元的价格补贴是银企之间的交易，和持卡顾客没有必然联系。

二、商业零售企业对银行开具专用发票项目的建议

承上例，对于商业银行来讲，支付的20元是对顾客刷卡消费开展的一项营销活动，并未将款项支付给顾客，而是支付给了商业零售企业。商业银行对于实际交易的商品没有要求，而是对消费金额及是不是刷活动规定的卡品有要求，所以开票项目对于商业银行来讲没有实际意义。对于商业零售企业，应如何向商业银行开具增值税专用发票？由于商业银行支付的每笔金额对应的商品品名具有不确定性，在实际操作中，商业银行和商业零售企业开展的刷卡补贴活动一般是按时间段进行的，如果按照《增值税专用发票使用规定》第十二条汇总开具增值税专用发票的规定，商业银行差价补贴的商品估计会有几百个或几千个单品，而且每件单品的补贴时间及金额不确定，在实际操作中商业零售企业很难做到按明细逐笔开具；而且商业零售企业从其销售系统中统计明细逐笔开具的意义也不大。

国家税务总局金税三期系统上线以后加强了对发票开具项目的管理，通过开票系统按商品和服务税收分类与编码开具发票，其目的是为了让企业取得的进项税发票上的商品名称和对外开具的发票上的商品名称一致，不能虚开或开具和实际经营不相符的发票。商业零售企业和商业银行之间的这种交易行为其实质不是一种商品的买卖关系，而是“营改增”后原营业税纳税人对新的经营活动要求取得增值税专用发票的一种新业务形态，对于商业银行来讲是一种促销活动，是为了拉动本行银行卡的刷卡金额开展的营销活动，其目的是为了提高本行银行卡的市场占有率，取得的增值税专用发票实际上是一种营销费用的列支。按照《增值税专用发票使用规定》第十一条专用发票的开具规定要求，与实际交易相符的名称应该是：商品价格差价或商品价格补贴（以下简称“商品价差”）；商业零售企业可以按照商业银行支付的实际款项，将项目名称开具为“商品价差”，数量可汇总开具为1，含税金额就是商业银行支付给商业零售企业的金额。

按照商品和服务税收分类与编码开具发票的目的是为了加强在发票流转过程中对商品项目名称的管控，避免出现虚开增值税专用发票的情况；而商业零售企业对商业银行开具的增值税专用发票是根据实际交易的情况开具的，开具名称为“商品价格差价或商品价格补贴”，没有违反《中华人民共和国发票管理办法》和《增值税专用发票使用规定》，并且符合《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）的要求，公告具体要求如下：（1）纳税人向受票人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；（2）纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款的凭据；（3）纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。受票方纳税人取得的符合上述情景的增值税专用发票，可以作为增值税抵扣凭证代扣进项税额。此外，商业零售企业开具的项目名称和《关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第四条对发票开具的要求不矛盾。

三、《增值税专用发票管理规定》对发票开具的规定和要求

如果上例中顾客消费500元是为了购买一件上衣，刷银行卡立减20元，商业零售企业对顾客开具480元的普通发票，商品名称是上衣。如果按照比例将发票上的数量开成0.96，顾客肯定不会接受。商业银行如果要求开具商品项目为上衣的增值税专用发票，银行并没有实际取得商品，数量也不可能是0.04，显然不合适。

《增值税专用发票使用规定》对专用发票的开具做了具体规定：项目齐全，与实际交易相符，即规定交易必须是真实交易。商业银行支付给商业零售企业的金额实际上是顾客刷卡购买商品的差价补贴，是商业银行对刷卡消费开展的一种营销活动，对商业银行来讲实质不是对商品的购买，而是一种对商品价格的承担，是商业银行对自己发行的银行卡做出的一种促销活动，商业银行实际列支的是营销费或业务宣传费，是按照费用列支并抵扣的，不是实际的商品购进，取得的专用发票可以全额抵扣。对于商业零售企业来讲，对商业银行支付的商品差价金额按照《增值税专用发票使用规定》应该开具增值税专用发票，企业与商业银行的实际交易就是商品价差，项目开具为“商品价差”，不违反《增值税专用发票使用规定》。

四、商业银行和商业零售企业各自的账务处理

上例中整个交易对于商业零售企业来说，是按照顾客和商业银行支付的全额缴纳增值税并开具发票，商业零售企业做以下账务处理：

借：银行存款（或应收账款——银行卡）500.00

贷：主营业务收入 427.35

应交税费——应交增值税（销项税额）72.65

商业零售企业按照顾客和商业银行支付款项的总额确认收入及缴纳增值税；发票分两张开具，一张是顾客的增值税普通发票480元，项目名称是顾客实际购买的商品名称，销售数量按实际开具。一张是开给商业银行的增值税专用发票20元，项目名称为“商品价差”，数量可汇总开具为 1。

顾客按照实际支付金额取得增值税普通发票；商业银行对取得的专用发票全额抵扣列入营销费或业务宣传费，因商业银行未取得商品的所有权并未实质购进补贴商品，所以不符合《增值税暂行条例实施细则》第四条的视同销售规定，故可以全额抵扣而不需要视同销售，账务处理如下：

借：销售费用（业务宣传费或营销费） 17.09

应交税费——应交增值税（进项税额）2.91

贷：银行存款 20.00

五、相关建议

“营改增”全面推开以后，对于原来缴纳营业税的纳税人开展的经营活动，现行的增值税相关税收政策没有全面覆盖，造成原缴纳营业税的纳税人改为增值税一般纳税人后不能透彻理解运用增值税相关政策，有的企业制定了不符合增值税税收政策的制度，例如各商业银行一刀切地要求对外取得的发票必须为增值税专用发票，对开具发票的项目不同商业银行还有不同要求，要求的开票项目往往不符合增值税发票开具的相关规定。所以国家税务部门应该对原来缴纳营业税的企业开展的经营活动进行研究论证，对增值税发票开具的要求做出新的补充或修订，以适应原来缴纳营业税企业转为增值税一般纳税人企业后的经营需要。