企业社会责任会计内涵、现状及发展研究

汤晟

【摘要】现如今，利益相关者对企业的评估往往超越了其经济表现的范畴，企业的质量管理、沟通政策以及对社会的贡献等也逐渐被各类型的利益相关者所关注，企业的相关规划与社会行为也从“信任我”逐步转向了“展示我”，这种“展示我”就是通过企业社会责任会计编制的有关企业在社会责任方面的报告所进行的。本文基于有关理论的视角，对企业社会责任会计的内涵、现状及发展进行了相关的阐述，旨在厘清这一“解释性复杂”的社会责任会计领域。

【关键词】利益相关者；企业社会责任会计

【中图分类号】F275

一、引言

近些年来，在政府主导的由国资委率先推动央企披露社会责任报告的情形下，以及现如今相关文件的规定，我国企业履行责任、编写社会责任报告的数量也越来越多，已经有超过2 500家企业就其履行社会责任方面披露了相关信息并发布了报告。企业在执行社会责任方面的行为不但是因为其受到了相关政策、规定的约束，而且也是出于自身目的的衡量，如改善企业形象与财务绩效质量、平衡与利益相关者的冲突等。

不管企业界是自愿的进行社会责任信息披露还是被强制性的要求，企业社会责任会计在其中所处的地位都是核心与关键的。但是社会责任会计是一个解释性复杂的领域，这个领域交叉了多个学科，旨在对什么是企业社会责任、为什么企业要履行社会责任并发布报告披露信息、一些相关信息该如何测量与怎样测量、社会责任信息包括什么、企业社会责任会计如何工作等问题进行理论上的研究与实证分析。这个解释性复杂的领域是因其涵盖了理论与哲学（如合法性与利益相关者理论，旨在找出企业自愿披露社会责任信息的原因）、测量评估（衡量经济、环境与社会绩效）以及披露的透明度（例如企业的信息披露有往好处披露的偏好）等问题。本文通过对社会责任会计相关理论基础、内涵、现状与发展的介绍剖析，厘清这些问题。

二、相关文献综述

目前，学术界在社会责任与社会责任会计方面有多个角度与方向的研究，从理论与实证上都对企业责任会计各方面进行了深入的研究与分析。

从企业与不同类型利益相关者的沟通与博弈角度上，Freeman（1984）认为，公司可以使用企业社会责任作为有效治理机制的延伸来解决管理者与非投资利益相关者之间的冲突。Pedersen（2006）同样指出企业实施社会责任披露报告制度，可以改善与非政府组织（NGOs），地方社区，监管机构，审计师和其他类似利益相关者的对话。从企业履行社会责任的代理动机角度上，Baron（2009）认为，管理者可以根据自己的个人利益进行企业社会责任活动。也就是说，社会活动可能是管理者基于自己的道德，塑造温暖与光辉形象或自我利益的喜好的必要条件。管理者可以享受来自压力团体和非政府组织的社会荣誉，或获得道德上的满足感。但企业社会责任作为一个要素应该取决于管理者为自己的利益和管理人员可利用的资源的处权，即公司的财务资源。从社会角度上看，Carroll（2000）认为企业社会责任包含了社会对某一特定时间点对组织的经济、法律、道德和自由裁量（慈善）的期望。因此，从这三方面的文献中，可以梳理到从企业角度考虑还是代理人角度等多角度考虑，企业披露社会责任信息都是利好的，能够加深与社会的对话，满足各类型利益相关方的需求，展示企业形象。

在社会责任会计方面，MotoniuIoanDumitru（2010）等指出公司出现的新的社会责任涉及增加外部和内部的信息请求，以更好地管理实体。社会责任会计是科学知识背景下的会计分支，为动态环境中的社会问题、原因、表现和预测提供了解决方案。I Lock，P Seele（2016）从企业社会责任会计编制的社会责任报告角度出发，指出在企业社会责任报告中，对利益相关者和学者的怀疑态度和对企业的不信任往往普遍存在，标准化和内容对企业社会责任报告信誉至关重要，其还指出企业社会责任报告必须首先被读者理解。此外，吴丹红等（2017）研究了与社会责任报告质量与价值有关的因素，指出了我国大部分企业社会责任报告往往从利好方面披露，有着公关与宣传的动因，缺乏实质性内容的披露，整体企业社会责任报告信息披露的形式大于实质。李红娟，黄快林，刘伊（2016）研究了我国企业社会责任报告的现状与存在问题，提出要建立科学的社会责任会计披露体系，实现可持续发展。而严秀丽（2014）从企业生命周期的角度出发，对企业社会责任会计信息披露的评价指标体系进行了框架的构造。

从上述国内外有关企业社会责任与企业社会责任会计的文献研究来看，其广义的概念所涉及的学科包括经济学、社会学、会计学、管理学以及统计学等，所可供研究的内容方面也是多样的。那么在这一复杂性领域，对相关理论与概念的厘清是至关重要的。

三、企业社会责任会计的内涵

（一）企业社会责任会计的概念与定义

目前学术界文献涵盖了一系列不同的术语以及社会责任会计实务的相关方法，这些包括社会会计（sA）、企业责任会计（cSRA）、环境会计（EA）、社会审计（SAu）、社会责任报告（CSR）和可持续发展会计（SuA）（Taplin等，2006）。对于这一系列不同的术语，其有些术语是属于概念的交叉以及对比起来比较模糊化的，基于我國实际情况来看，SA、CSRA与CSR之间可能会存在一些主客体的偏差，但实质目标还是要反映企业的社会责任履行情况。有的学者认为三者是同义词，有的学者则针对概念进行了不同的定义，Jasch（2003）将环境管理会计（EMA）定义为企业以物理单位记录货币单位环境成本和环境管理信息。同样，可持续发展会计术语也被定义为在经济、环境和社会绩效方面与货币或实物单位相关的信息或做法的记录（Slater和Gilbert，2004）。大多数领域对社会责任的绩效评估并不规范，因此不同的方法可能会利用不同的会计账户。

文献对企业社会责任会计的定义也有所不同，但是重点是在于不同的方式与内容。很明显，方式与内容的多样性给社会责任信息使用者提供了不同和不完整的信息，并且混淆了企业与社会各方之间的对话。在本文中所讨论的社会责任会计是基于会计学的原理和手段，辅以其他学科知识与技能，对企业产品信息、员工利益、社区活动、环境影响等从环境、经济、社会三个方面进行信息披露，最终以社会责任报告（同可持续发展报告，两者并无实质区别，后文不加以区分）的形式呈现给社会的会计。endprint

（二）理论基础

1.三重理论

John Elkington（1995）在基于企业对更广泛的社会负有责任，而不仅仅对股东负有责任的思想下，致力于创造一系列可衡量的业绩指标来展现出企业的可持续发展能力，他提出了三重底线（Triple Bottom Line，下简称TBL）的会计框架，TBL超越了传统的利润、股东回报、股东价值的衡量标准，引入了环境与社会层面的相关因素衡量。TBL通过关注综合投资结果，即关注在利润相互关联的方面表现，TBL是一个结合三个层面的会计框架：社会，环境和财务。这与传统的报告框架不同，因为它包括难以分配适当的测量手段的生态（或环境）和社会措施，且没有通用的TBL计算方法。对于构成三个TBL类别中的每一个的措施也没有普遍接受的标准。这可以被视为一种优势，因为它允许用户将总体框架适应不同实体（企业或非营利组织），不同项目或政策（基础设施投资或教育计划）或不同地理边界（城市，區域）的需求。

一般而言，我国社会责任与社会责任会计的理论研究离不开对TBL的探索，实务上，许多企业和非营利组织已经采用了TBL可持续发展框架来评估其业绩，因此，我国社会责任会计在一定程度上是在TBL理论上发展起来的。

2.利益相关者理论

利益相关者是指与企业生产经营行为和后果具有利害关系的群体或个人。利益相关者理论强调虽然企业的所有权属于股东，但是企业也要同时考虑到雇员、客户、供应商、债权人等与企业存在利益关系的各方利益。利益相关者理论认为“股东至上”的观点倡导企业为股东创造价值，而其是为整个企业促进价值的创造。认为精心设计的公司治理体系应将管理者的激励与非财务利益相关者的激励机制相结合，减少管理层和利益相关者之间的利益冲突。良好的利益相关者关系不仅可以帮助企业获得业绩优势，而且可以使这些绩效优势得以持续。因此，企业进行社会活动、履行社会责任来平衡利益冲突或减轻利益相关者的竞争压力。

三、企业社会责任会计现状

（一）相关文件与标准

一方面，近几年大部分国家的会计准则都有向国际准则趋同的趋势，且有关社会责任披露与报告的组织的建立与兴起，相关专家的倡导与国家、部门的支持，企业社会责任会计已经不仅仅局限于理论的研究以及单个企业的实务探索，一系列有关企业社会责任报告编制、可持续发展报告指南等文件都在及时发布与更新，以此来建立健全一个规范、可以参考的报告体系框架。

目前，与社会责任会计有关的主要文件与标准有：GRI《可持续发展报告指南》（G4版）、《中国企业社会责任报告编写指南CASS-CSR3.0》（下称《指南3.0》）、上海市证券交易所《上市公司2009年年度报告工作备忘录第一号：内控报告和社会责任报告的编制和审议》、《公司履行社会责任的报告》编制指引、《中国企业社会责任报告评级标准（2014）》、关于加强上市公司社会责任承担工作暨发布《上海证券交易所上市公司环境信息披露指引》的通知等，此外，还有相关行业制定的有关社会责任方面的指南，如：《WorldsteelSustainablityIndicator Reporting Guide2014》以及世界银行Eco2 cities可持续框架等。由此可见，不同的国际组织、政府机构、行业组织等都对企业社会责任方面进行了相关文件与指南上的指引，以此来完善企业社会责任披露与报告的框架、形式与内容。较为明显的是，由于不同的企业所处的行业性质不同，其可供参考与依据的文件也稍有不同，如钢铁企业就有相应的可持续发展报告指引文件，银行业也如此。本文选取了三例典型的企业可持续发展报告，制成了表1以说明此观点。其中GRI《可持续发展报告指南》（G4版，下称《指南》）与《中国企业社会责任报告编写指南CASS-CSR2.0》是企业社会责任会计编制社会责任报告（可持续发展报告）的主要依据。GRI编制的《指南》旨在为企业提供一套较为广泛的、能够为各行各业提供相应标准与指引的报告框架体系，以供企业或组织披露与报告其经济、环境与社会绩效。《指南》从自愿性原则以及报告内容、质量以及界限出发，旨在使可持续发展报告成为标准做法，指出企业需要关注报告流程并且报告对企业业务及关键利益相关方具有实质性的议题，必须正确地界定经济、社会、环境活动对可持续发展产生积极或消极影响的核心问题，规避信息披露中无的放矢或顾左右而言其它的不良现象。而中国版的《指南3.0》在“逐行业编制、逐行业发布”的模式基础上旨在提高中国企业社会责任信息披露的质量，使得相关指标体系科学、规范以及实用。

由此可见，国际政府间组织和政府机构、非政府机构建立了许多企业社会责任会计和报告模式、指南与标准。虽然部分存在例如金融体系由于其性质因而鼓励企业仅与其股东和潜在投资者进行讨论，并排除其他非金融利益相关者团体与企业进行对话的博弈抉择现象，但是整体趋势还是开始向鼓励企业与利益相关者对话，并且着重从每个利益相关者群体的个别群体角度出发，以帮助企业了解自身运营的环境和社会方面的不同信息需求。

（二）社会责任会计披露信息现状

根据上述相关文件、指南与标准的现状介绍，可以看出社会责任会计编制社会责任报告主要是依据有关国际政府间组织、政府机构以及行业相关机构的文件、指南与标准。从我国的企业披露相关社会责任报告来看，如邮储银行、中国银行、民生银行等有在香港上市的，不仅披露了相应的《社会责任报告》，也披露了需要按照香港联合交易所《上市规则》要求，并参照其发布的《环境、社会及管制报告指引》的《环境、社会及管治报告》。虽然越来越多的上市公司以及其他企业按照相应依据编写了社会责任报告，整体企业社会责任会计披露信息的现状是良性发展的，涵盖了越来越规范、标准的相关经济、环境、社会绩效指标与相应具体事件，且披露的相关信息也倾向于用量化的标准来更切实的展示给利益相关者。但也存在着企业社会责任会计在披露相关信息的时候有选择性地“报喜不报忧”的现象，即企业高级管理层以及社会责任会计在基于自愿性披露的信息情况下，都有动因去披露好的社会责任信息，自动过滤掉不好的社会责任信息，隐藏特定信息，并且一般来说，披露的信息可以满足利益相关者的相关信息需求。endprint

（三）社会责任会计方法现状

目前的企业社会责任会计方法是通过设置一系列有关经济、社会、环境方面的绩效标准，比如培训员工的培训课时、员工离职率、企业环境、安全事故发生率、绿色气体排放、社会活动、慈善活动等，并进行单位的衡量，这样可以使得不同企业的相关信息在一个共同以及可理解的背景下可以对比。虽然相应的企业所在行业有些也有相应的社会责任标准指引，但社会责任会计在编制社会责任报告时所采用的会计方法却是没有普遍的规范，环境成本核算、生命周期核算等会计方法都有在企业社会责任报告中体现。

四、社会责任会计的发展趋势

如今，企业社会责任会计进行信息的披露、报告的编写以及发布已经成为国际通行的商业准则，通过国际规则和对话语言进行相关信息的交流。我国企业如何在全球化的进程中，正确、如实、中立地反映自身社会责任信息情况是当下值得研究的议题之一。此外，社会责任会计所需要反映的信息实质也是以后的发展关注重点。目前的文献区分了三类信息单位：财务，非财务和混合。第一类包括以财务条款衡量的环境信息，例如环境管理做法的成本，与企业环境问题（例如绿色产品或绿色储蓄的销售）相关的收入以及在当地社区建设项目的支出。第二类包括以非财务条款衡量的信息，如能源管理测量，回收材料和废物管理测量。最后，混合单位包含在财务和非金融单位中评估的信息。尽管三个类别中的每一个信息对于衡量企业社会责任绩效的整体程度非常重要，但矛盾的是，企業社会责任会计识别、区分、计量这些信息实际上由于信息多样性的本质而变得困难重重（Ioannis E.Nikolaou，2016）。因此社会责任会计的发展趋势是趋向标准、可理解、可对比、相关性且重要全面的等信息披露原则去规范的，社会责任会计的发展趋势不仅是要做到企业如实披露相应社会责任信息，而且是要做到全面中立客观地对信息进行反映，不只披露好的一面，隐藏不好一面。此外，社会责任会计的方法与方式的发展应当是趋于规范且有条理的，这种有条理就是企业可以通过社会责任会计方式去衡量与评估信息，但是最终反映到报告上的要具有可比性。这种规范就是社会责任会计未来发展趋势是建立一个普遍接受的社会责任会计模式，并且明确界定了社会责任会计的相关内涵与框架，最终趋向建立一个通用的共同社会责任会计框架与相应标准，企业的相关社会责任会计活动与信息披露都将在这一个通用的商业语言模式框架与标准下进行以及补充。endprint