“营改增”后房产“老项目”出租出售计税方法选择探析

杨跑远

摘要：全面“营改增”后，不动产销售、租赁服务由征营业税改征增值税，结合“营改增”过渡期政策，通过构建税负及利润综合模型，从税负角度及利润影响角度分析应选择计税方法，为房地产企业过渡阶段减轻税负提供建设性的建议。

关键词：营改增；房地产企业；税负；利润总额

全面“营改增”后，不动产销售、租赁服务由征营业税改征增值税，房产“老项目”出租出售可以选择简易征收与一般计税方法征收两种方式，针对目前相关业务实际，结合“营改增”过渡期政策，从税负角度及利润影响角度分析应选择计税方法。

一、有关房地产租赁、销售业务“营改增”政策相关规定

（一）有关房产租赁业务“营改增”政策相关规定

财税〔2016〕36号文件附件2营业税改征增值税试点有关事项的规定：“一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算应纳税额”。

财税〔2016〕36号文件附件1有关营业税改征增值税试点实施办法：“第十五条增值税税率：提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%”。

依据以上规定可知，一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产适用一般计税方法，也可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。

（二）有关房地产销售业务“营改增”政策相关规定

财税〔2016〕36号文件附件2营业税改征增值税试点有关事项的规定：“房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额”。

“房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目”。

依据上述兩项规定，增值税一般纳税人销售“房地产老项目”适用一般计税方法，也可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。选择一般计税方法的，以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额，以11%税率计算缴纳增值税。其中扣除的向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。

二、两种计税方法下税负测算及利润影响测算

（一）有关房产租赁业务税负测算及利润影响测算

已知某集团房产年租赁含税收入为5000万，年折旧为800万，房产税率为12%，某集团为文化改制企业免企业所得税。

1.两种计税方法下综合税负测算

总税负预测，因印花税占比较小，故此处总税负只考虑增值税及附加、房产税、企业所得税，设含税房租收入为Y，增值税税率T增，房产税率T房，企业所得税税率T所，总税负为T，构建的税负模型为：

当T增=5%，即选择简易计税方法时，总税负T1；

当T增=11%，即一般计税方法时，总税负T2。

当T1≥T2时，选择一般计税方法，反之，选择简易计税方法。

某集团T1=840万，T2=1100万，二者税负之差为260万元，其中增值税差257万元、增值税附加差33万元，房产税差-30万元。

2.两种计税方法下对利润总额影响测算

设含税房租收入为Y，折旧等费用C，增值税附加S，房产税T，利润总额为，构建的利润模型为：

当T1=5%，即选择简易计税方法时，总利润为π1；

当T2=11%，即一般计税方法时，总利润为π2。

某集团利润总额差π1-π2=260万元，即两种计税方法下利润差额为260万元，其中因增值税率差异影响利润额257万。

（二）有关房地产销售业务税负测算及利润影响测算

1.有关销售“房地产项目”两种计税方法下增值税临界点

设房地产销售价格为P， 受让土地时向政府部门支付的土地价款为C，无相关房地产项目的进项税，计算分析过程如下：

当一般计税方法缴纳增值税大于简易计税方法时：

计算分析可得，当出售的房产价格高于取得土地的1.925倍时，应选择简易计税方法，反之，选择一般计税方法。

结合上述临界点，某集团某房产平均土地成本为0.16万元/平米，平均销售单价为1.88万元/平米，通过比较可知，销售单价远大于平均土地成本的1.925倍，故某房产的销售应选择简易计税方法按照5%的征收率计税。

2.两种计税方法下综合税负测算

总税负预测，因印花税占比较小，因某集团享受免交所得税的优惠政策，为简化起见，故此处总税负只考虑增值税及附加和土地增值税，设含税收入为Y，开发成本及费用为C，增值税附加S，增值税税率T增，土地增值税率T土，总税负为T，构建的税负模型为：

当T1=5%、C0=0，即选择简易计税方法时，总税负T1；

當T1=11%、C0=3689，即一般计税方法时，总税负T2。

已知某集团某房产平均销售单价为1.88万元/平米，可出售面积为2.37万平米，则总的含税收入Y为44556万元，待售部分开发成本（预估）C为20008万元，待售部分土地成本3689万元，经测算T土为30%。

则某集团T1=6041万，T2=7456万，二者税负之差为1415万元，其中增值税差1928万元、增值税附加差251万元，土地增值税差-764万元。

因某集团房产主体建设基本完成，后期取得进项税发票的金额较少，故上述分析是建立在后期可抵扣进项税为零的假设基础上。实物中只要取得的可抵扣的进项小于1928万，即可选择简易计税方法。

3.两种计税方法下对利润总额影响测算

设含税收入为Y，开发成本及费用为C，增值税附加S，期间费用A，增值税税率T1，土地增值税率T2，利润总额为π，构建的利润模型为：

当T1=5%，即选择简易计税方法时，总利润为π1；

当T1=11%，即一般计税方法时，总利润为π2。

某集团利润总额差π1-π2=1781万元，即两种计税方法下利润差额为1781万元，其中因增值税率差异影响利润额2294万元。

三、结论及建议

（一）某集团房产租赁业务可选择简易计税方法计税

以上计算分析可知，两种计税方法下综合税负及对利润总额的影响都有较大差异，建议选择简易计税方法计税。选择简易计税方法缴纳增值税，以目前已签订的房产租赁合同，集团本部三幢大厦年租赁含税收入为4696万计算，可实现节税260万元，可增加利润总额260万元。

（二）某集团房产销售业务可选择简易计税方法计税

综合以上计算分析可知，房产销售价格高于取得土地的1.925倍的临界点，两种计税方法下综合税负及对利润的影响都有较大差异，建议选择简易计税方法计税。选择简易计税方法缴纳增值税，传媒大厦可供出售部分可实现节税1415万元，可增加利润总额1781万元。

（三）房地产企业提供完备房地产“老项目”的证明文件资料

一般纳税人房产出租选择简易办法征收增值税，应提供相关的房产的权属证书等文件，并能证明其2016年4月30日前取得的不动产。

一般纳税人房产出售房产选择简易办法征收增值税，应提供《建筑工程施工许可证》，并注明合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。

参考文献：

[1]孙作林.营改增对房地产企业税负和净利润的影响及建议[J].财会月刊，2015（31）.

[2]彭晓洁，肖强.营改增对房地产企业税负的影响预测[J].财会月刊，2014：11.

[3]宗式华，周松德.预估房地产企业营改增的税负变化[J].财会月刊，2013：7.

（作者单位：山东大众报业（集团）有限公司）