浅析如何解决票据贴现利息的税务与会计问题

石时 陕西西咸文化旅游产业集团有限公司

浅析如何解决票据贴现利息的税务与会计问题

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票据的贴现所产生的贴现利息一般由持票人承担，但现实中，很多情况下票据的贴现利息约定由持票人前手承担。两个不同主体承担汇票的贴现利息在税务和会计方面的处理不同，本文着重讲述了不同主体承担汇票的贴现利息情况下，持票人及持票人前手面临的税收问题，解决措施以及如何账务处理。

持票人 前手 贴现利息

随着市场经济的深化发展，企业间商品交易的结算方式越来越多的采用承兑汇票结算，然而承兑票据的兑现一般需要一定的周期，为了满足持票人短期资金需求，持票人通常把没有到期的承兑汇票向银行申请贴现，票据贴现利息费用由谁承担导致两路不同的会计及税收处理方式：

一是持票人把没有到期的汇票向银行申请贴现所产生的贴现利息，利息由持票人承担；

二是销售方（持票人）与采购方（持票人前手）在销售合同中约定，采购方向销售方开具银行承兑汇票或商业承兑汇票，并承诺向销售方承担因销售方向银行申请票据贴现所产生的票据贴现利息。

面对以上两类票据贴现利息在税法上应该如何区别处理？不同的处理方式会计中如何记账，困扰着不少企业的财务人员，下面我们将对此时进行简单的说明。

案例：甲销售10万货物（含税）给乙，约定以银行存款支付。乙因资金短缺，经甲同意，以六个月到期的银行承兑汇票支付，甲因经营周转，将此笔银行承兑汇票贴现，产生0.18万元的票据贴现息（银行同期贴现利息假设为3‰/月），如果贴现利息由甲（持票人）承担，甲因票据贴现有关的税收及账务如何处理？如果双方约定利息由乙（出票人）承担，甲、乙因票据贴现相关税收及账务如何处理？

一、票据贴现利息由持票人承担的处理

（一）税务处理

当持票人把没有到期的汇票向银行申请贴现所产生的贴现利息，利息由持票人承担时，根据《中华人民共和国企业所得税法》（主席令第六十三号）第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第五百一十二号）第二十七条规定：“企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。” 因此持票人将未到期的应收票据向银行贴现产生的贴现利息可以在企业所得税前扣除。

但是，商业汇票的持票人向银行办理贴现业务必须具备下列条件：

A、在银行开立存款帐户的企业法人以及其他组织；

B、与出票人或者直接前手具有真实的商业交易关系；

C、提供与其直接前手之前的增值税发票和商品发运单据复印件。

因此，持票人将未到期的应收票据向银行贴现，申请票据贴现的持票人与出票人或者直接前手具有真实的商业交易关系，否则不可以在企业所得税前进行扣除。

（二）会计处理

按照《企业会计准则》的有关规定，持票人将未到期的应收票据向银行贴现，贴现利息应计入财务费用，会计分录如下：

借：银行存款（应收票据扣除贴现利息后的金额）

财务费用（贴现利息）

贷：应收票据（账面金额）

当持票人把没有到期的汇票向银行申请贴现所产生的贴现利息，利息由持票人承担时，票据贴现行为与出票人无关，不影响出票人的纳税处理及账务处理。

二、票据贴现利息由持票人前手承担的处理

当销售方（持票人）与采购方（持票人前手）在销售合同中约定，采购方向销售方开具银行承兑汇票或商业承兑汇票，采购方承诺向销售方承担因销售方向银行申请票据贴现所产生的票据贴现利息。在日常的交易往来中，这种情况也越来越常见，一方面销售方通过应收票据的贴现获得了资金；另一方面，票据的贴现利息由采购方承担，降低了销售方的财务费用。但此种情况发生，使双方的税收、会计处理变得相对复杂。

（一）税务处理

根据《关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的通知》（国税发[2009]114号）规定：“未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。”、《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发[2008]88号）规定：“不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。”等税法规定，持票人前手在合同约定承担了持票人的票据贴现利息，虽然获得持票人给予的银行票据贴现凭证，但贴现利息凭证上不是持票人前手名字，而是持票人的名字，是不可以税前扣除的。

如何解决此税务问题成为了关键，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）第六条规定：“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。”、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第十二条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

1.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；

2.同时符合以下条件的代垫运输费用：

3.同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

4.销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。”

所以，在销售业务中，销售方收取采购方承担的销售方向银行申请票据贴现利息是一种价外费用，应向采购方开具增值税专用发票或普通销售发票，依法缴纳增值税，采购方凭借销售方开具的增值税专用发票或普通销售发票经结转入成本后就可以在企业所得税前进行扣除。同时，销售方直接从银行将获得的票据贴现利息单据，记入财务费用后也是可以税前扣除的。

（二）会计处理

1.持票人的处理

按照《企业会计准则》的有关规定，企业将未到期的应收票据向银行贴现，贴现利息单据开具给持票人，持票人应计入财务费用，会计分录如下：

借：银行存款（应收票据扣除贴现息后的金额）

财务费用（贴现息）

贷：应收票据（账面金额）

同时，持票人应将承担的贴现利息作为价外费用转由采购方承担，并向采购方开具的增值税专用发票或普通发票：

借：应收账款、银行存款等

贷：应交增值税－销售税额（当开具增值税专用发票时）

主营业务收入

（2）采购方的会计处理：

采购方收到销售方开具价外费用（贴现息）增值税专用发票或普通发票：

借：应付账款、银行存款等

应交增值税－进项税额（当开具增值税专用发票时）

贷：原材料、生产成本等

采购方最终将原材料、生产成本等结转入生产成本后在所得税前扣除。

通过以上的分析，持票人把没有到期的汇票向银行申请贴现所产生的贴现利息，当贴现利息由持票人承担时，贴现利息可直接记入财务费用，申请票据贴现的持票人与出票人或者直接前手具有真实的商业交易关系，贴现利息可以在企业所得税前进行扣除；当贴现利息双方约定由持票人前手承担时，贴现利息直接记入持票人的财务费用，并可在持标人所得税税前扣除，此时需持票人向持票人前手开具与贴现利息相当的增值税专用发票或普通发票，持票人据此入账，通过结转记入成本，最终可以所得税税前扣除。

注释：

[1]《中华人民共和国企业所得税法》（主席令第六十三号）

[2]《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第五百一十二号）

[3]《关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的通知》（国税发[2009]114号）

[4]《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发[2008]88号）

[5]《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）

[6]《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）