农村经营权流转过程中的会计处理

肖良

摘要：随着我国城市化进程的加快与农村生产经营方式所发生的深刻的变化，农村土地经营权越来越成为限制农村经济发展的主要障碍，对农民土地流转过程中涉及的会计处理进行了研究与分析，对新政策下农村土地产权的性质、土地承包经营权流转过程中的会计处理进行重点的论述与分析，并提出了具体的会计处理的方式，为下一步我国农村土地流转政策和相关法律法规的实施奠定会计处理

的基础。

关键词：土地经营权；土地性质；会计处理；转让；租赁

随着进城务工人员的逐渐增多，农村土地的流转需求越来越大，由于土地流转涉及的范围比较广涉及的问题比较多，如果处理不好会对人们的利益造成严重的损害，因而必须重视农村土地的流转问题。如果要解决农村土地流转过程中所出现的一系列的问题，那么有必要对党的十八届三中全会所提出的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》要深入的理解其中的文件精神，将农村土地流转过程中的各种关系处理和协调好。在我党的十七届三中全会上提出了关于土地流转的相关决议，在法律的层面上允许农村的土地可以自由的流转，规定农民可以转让土地也可以租赁或者是抵押。但是土地流转会不会导致土地的私有化，这是必须要考虑的一个问题，本文从土地所有权的角度来对土地流转进行解析。

一、新政策下农村土地产权的性质

从马克思主义的经济学观点来看，可以将共有权分为两种典型的方式：一种情况出现在生产力高度发展的社会当中，财产是由全社会所占有；还有一种公有全的形式是在生产力发展到一定程度后形成的，是一种财产的社会化占有以及个人占有的一种产权的形式。以此为基础对农村土地的产权进行分析。

在我国农民具有的是土地的生产经营权而不是产权，土地成本包经营权指的是个人或者是集体通过签订生产经营合同来取得对国家或者是集体所有的土地、森林、草原等的经营权。而对于产权的概念，目前的较为一致的观点指的是财产的所有权、占有权、支配权以及收益权等各种权利。当这些权利都归结到一个主体下面的时候就会产生产权的概念。但是可以看到随着社会化程度的不断升高，上述权利处于越来越分散的状态。并且在我国新的土地政策下，农民不但具有对土地的生产经营权，还可以对土地的生产经营权进行转让、出租和抵押。这种创新的土地政策不仅能够在很大程度上促进和解放生产力，提高农民的生产积极性实现共同的富裕，因而政策本身也体现了社会主义的本质。然而土地除了具有一般商品的特性之外还具有其他商品所不具有的特性这就是政治属性，因而土地生产经营权包括政治和经济两层的含义既包括土地的经济权利同时也包括土地政治权利，土地的经济所有权与普通商品的经济所有权并未有任何显著的差异。但是从我国现行的土地相关法律中没有对土地的政治所有权和土地的经济所有权进行界定，所以在现实生活中往往会出现这样的问题：在地政政府领导下的村委会会通过对土地的政治所有权去侵占农民对土地的经济所有权，最终导致农民的利益受到严重的损害，这一度成为农村最为尖锐的对立矛盾，是农村不稳定的主要因素。由于我国是社会主义国家，所以土地的政治权利始终还是农民，也就是土地政治权利的主体仍然是农民。权益最主要的核心问题是土地的收益权，如果土地无法给政治所有权拥有者带来经济上的利益，那么就不能给认为是具有对土地的拥有权。在新的土地政策和法律中农民对土地所拥有的收益权进行了明确的规定，土地政治权利所有者具有获得土地增值最大利益的权利。所以在上述条件规定下农村土地的流转并不会导致农村土地的私有化，而是维持农村经济可持续发展，推动人们致富的一种改革

与创新。

二、农村土地承包经营权流转的会计处理

（一）农村土地转让权交易的会计处理

土地作为商品除了具有商品的属性之外也具有自身的特点，土地消费的周期相对于一般商品要长的多。这是由于自然环境与生物的生长周期所限制的，因而通常情况下土地的消费周期不得少于一年。在我国土地属于集体所有，在这种规定下农民具有对土地永久的生产经营权。因而农民可以通过土地使用权的转让来转让土地的使用权和收益权，但是却无法像其他商品那样进行交易，因而在这个过程转让的只是土地的使用权而不是所有权（也就是土地的收益权没有发生真正的转移，如果真的发生这种情况那么在土地流转的过程就会不可避免的导致土地的私有化）。在实际的土地流转的过程中，从经济学的角度土地的流转会涉及到以下几个方面的问题：

1.通过长期的股权投资来对产权的交易进行确定和衡量 。如果将土地产权作为无形资产来处理的话（土地的转让可以按照未来的收益以及市场的定价进行确定）可以按照成本对其进行投资，将到账处理为借，长期的期权投资处理为贷，无形资产处理为转让权。对于投资方来说可以将其业务处理为借，其固定资产为土地，贷指的是实收资本。对农村从事土地经营的农业经济组织来看，通过土地流转农业经济组织得到的是土地利用的经济的价值，实收资本反映的土地的经营权和收益权在投资者而土地收益权在这个过没有发生真正的转移，按照其基本的精神内涵，流转之后可以将土地作为经济组织的资产来描述。如果在土地流转的过程中将土地的转让权作为无形的资产（转让权也是按照未来土地可能的收益以及市场的价值进行定价的）其实按照权益法来进行投资，则账务处理为：借可以表示为长期的期权投资也就是成本；贷方的无形资产指的就是转让权。相应的农业经济组织的会计处理与上述情况类似。

2.还可以通过产权租赁的方式来对产权的交易进行确定和计量。在实际土地流转的过程中农民对于土地使用过程中的风险非常在意，尤其是土地使用过程中的自然风险，因而他们在土地使用权的转让过程中，通常采用一次性或者分为几次来转让来获得土地流转的稳定的收益，土地使用权在这个个过程中扮演的抵押者的角色。但是这个过程中土地的产权还是属于原转让者自身，并且土地相对于其他商品来讲其寿命是无限的，因而交易只能采取租赁的形式。所以转让者的会计处理如下：借指的是银行的存款；贷中的无形资产指的是土地的转让权。可以将投资方的会计处理为：借的固定资产指的是土地；贷指的是银行的资产可以是现金。其中土地的转让权者为农民。如果不对资金的时间因素进行考虑，那么借：指的是银行的存款或者是其他应收款项；贷中无形的资产指的是土地的转让权。则投资方的会计处理可以表示为：借对应的资产是土地的转让权；贷指的是银行存款或者是其他的应收款项。如果考虑资金的时间因素的话，那么交易双方只需要将其作为財务处理即可。如果土地的经营组织要改变土地的生产性质的话，那么这个时候转让的交易的定价只能够按照商品房的价格来进行确定。但是国家需要对这种断送土地永久性生产可能性的经营行为进行限制。如果采取房地产开发那么之后土地就很难恢复再进行农业生产，这个时候土地的收益会发生实质性的转移，会在很大程度上导致土地私有化的情况发生。但是对于不适宜进行生产的土地可以采用上述的土地生产经营方式来进行土地转让权

的交易。

（二）农村土地转让权交易收益的会计处理

农村在土地流转的过程中通过期权投资以及租赁形式的所获得收益的会计处理做如下分析。

1.以投资成本为基础来对土地经营的收益进行计算。如果农民入股的形式是不享有土地经营过程的决策权的时候，那么按照股份进行计算他们可以获得土地流转过程中一定的收益：借方对应着应收的股利；贷方对应着投资收益得到的土地的转让权。对于投资方的分红可以做如下会计处理：借方对应着银行的存款；贷对应着应收股利。如果投资方分红的形式是产品，那么需要结合产品的市场价格和合同以及契约的价格来对产品的成本进行计量，可以看作是购入其产品：借提供的商品；贷对应着应收的股利。如果购入的商品是用于自身的消费，那么可以将生活用品作为其会计科目；而如果是用于后期的卖出那么可以采用库存商品作为会计科目。我国政府已经免去了具有政治权利而征收的农业税，在经过一个会计周期之后，农民的土地投资经营收益往往作为其家庭收入的重要组成部分。可以将农民土地流转过程中的会计处理为：在分红的时候，借方可以得到利润分配；贷需要付给投资者应付股利。在红利发放的过程中，借方应该支付应付股利；贷可以采用银行存款（现金）进行记录。如果以产品的形式发放分红，可以按照产品的市场价格和同以及契约规定的价格作为销售来进行处理。其中借对应应付股利；贷对应应收账款。与此同时：借记录为应收账款；贷记录为主营业务收入（忽略农

业税）。

2.以权益法为依据计算农民通过土地转让权投资过程中产生的收益。如果农民入股的形式具有对土地生产经营的决策权的时候，他们可能会承受一些由于生产经营所导致的损益。如果在生产经营的过程中经济组织盈利了那么会计处理相应为借：长期股权投资———损益调整；贷：投资收益。如果经济组织在土地生产经营的过程中亏损了。并且亏损的额度要比“长期股权投资———成本”的数值要大或者是等于该数值，那么在会计登记的时候要以负数或者是零进行登记并注明土地的所有者仍然属于农民，在后期获利之后对于该部分损失进行沖抵。如果农民收到投资者的分红的时候可做如下会计处理，其中借：银行存款（现金）；贷：长期股权投资——损益调整。如果投资方将产品作为投资的内容，那么可以根据产品的市场价格以及合同和契约中的规定进行价格的确定并且等同于购入商品，会计处理为借：库存商品（生活用品）；贷：长期股权投资——损益调整。且可以将投资方的账务做如下处理：在宣布发放红利或者是在红利发放的时候会计处理方式与第一种情况相同。还有一种情况是对土地生产经营权的租赁的会计处理，这种情况与传统的会计处理方式相同没有差别。

三、结语

土地流转问题是制约农村经济发展的枷锁，我国政府已经注意到这个问题制定了一系列的政策和法律法规来支持农村土地的流转，通过本文对土地流转过程中的会计处理相关问题的研究提出了农村土地承包经营权转让过程中的会计处理的具体措施和内容，为下一步农村土地的流转打下了坚实的基础，可以为农村土地承包经营权的流转提供规范化操作的方式和方法，有效的促进农村土地的流转保障农民的合法权益。

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（作者单位：宿州学院商学院）