浅析财务报表粉饰行为及其防范

王崇

[摘 要] 近年来，我国部分企业为为应对多变的市场环境，开始走极端的道路，企业粉饰财务报表行为被频繁爆出，在社会各界引起巨大的反响。财务报表的粉饰主要分为两种类型，一种是为了粉饰经营业绩，另一种是为了粉饰企业内部的财务状况。常见的粉饰手段有虚拟交易事实、不恰当地选择会计核算方法和变更会计政策、或是掩盖交易事实，利用资产评估消除潜亏，操纵现金流量等五种方法。在防止财务报表的粉饰工作上，我国政府和企业在对该方面的重视程度还不够，需要从企业内部的鼓励机制，员工的整体素质，企业的内部控制体系等多方面着手进行建设。同时，我国也需要不断的加强外部监管工作，以此为我国市场经济长远的发展营造良好的环境。

[关键词] 财务报表；粉饰行为；手段；原因；防范对策

[中图分类号] F270 [文献标识码] B

[文章编号] 1009-6043（2017）04-0133-03

一、粉饰财务报表行为的原因

改革开放以后，企业数量激增，市场竞争也愈演愈烈。在外部条件的影响下，部分企业内部粉饰财务报表的行为频繁出现，屡禁不止。造成财务报表粉饰的因素诸多，首先企业内部的管理机制和控制模式在对接的过程中还存在着很多漏洞。在企业所有者和管理者分离的背景下意味着企业的资本所有权与经营权处于分离的状态。董事会作为衔接股东大会和经理层的中间桥梁，在企业的分层授权管理模式中起到承上启下的作用。董事会作用重大，但其成员构成多为大股东。公司的管理层和董事会成员凭借其优势能快速掌握公司内部的经营状况并参与公司的运营和决策。然而大部分上市公司，其股份特点小且分散。小股东作为弱势群体，在决策中话语权少，其次不能及时有效地把握企业内部的经营状况和具体信息。上市公司为了及时的向小股东反映企业内部的经营信息，往往选择公开披露财务报表的方式与小股东进行对接。然而由于上市公司的权力结构复杂，公司所有者和经营者、大股东及小股东之间的利益目标存在着分歧，这就导致了在信息不对称的状态下，董事会内部成员和公司的管理层利用其及时掌握公司内部运营的一手信息作为优势，来对企业的财务报表进行粉饰，从而实现自身利益的最大化。虽然利益诱惑为犯罪动因，信息不对称为外部环境，但不得不承认的是我国对会计信息的管理还存在着诸多的问题。监管效率低下，这些客观漏洞的存在，为财务报表的粉饰行为的滋生提供了犯罪的温床。

二、财务报表的粉饰类型

（一）粉饰经营业绩

粉饰经营业绩来主要有四种行为，主要有利润最大化利润最小化、利润均衡化和利润清洗。利润最大化的目的不难理解，部分上市公司为了获取其他途径的经济利润，往往通过放大企业内部的经营成果，来拓宽自己的融资渠道。比较经典的操作手法主要有增加折旧年限、关联方交易、收益性支出混为资本性支出，推迟结转成本、减少各项准备的计提、提前确认收入等手法，实现企业放大经营成果和利润收益的目的，完成粉饰报表的行为。第二，利润最小化。企业在运营过程中不仅需要考虑高昂的成本支出，其税务支出也是企业发展过程中的重担。部分企业为了缓解其税务支出的压力，通过缩小经营成果粉饰财务报表，实现利益的最小化来减少纳税的支出。其次利润最小化也有利于企业遮掩持续性亏损的事实，通过将年后的亏损前置，对亏损的均摊分担，实现企业对连年亏损的事实的掩盖。企业通过推迟确认收入，增加各项准备的计提，减少折旧年限和加速折旧法，将应予资本化的费用列入当前损益等方式，实现利润最小化的操作。第三，利润均衡化。随着经济的不断发展，市场竞争越发激烈，加之我国中小型企业数量的激增，融资难度的增加。部分企業开始意识到品牌形象的重要性，企业为了营造一个经营稳定的外部形象往往通过利润均衡化的手法，为企业拓宽企业融资渠道，并以此为企业后续的融资打下坚实的基础。其次，利润均衡化也有利于企业提高自身的资信等级。比较具体的操作方法主要有通过应收应付帐库和跨期摊提账户来完成利益分摊过程，利用递延账户设计企业利润持续增长的数据曲线，成为其完成利润均化操作的主要手法。第四，利润清洗。利润巨额冲销的目的往往是企业为了回避责任，将企业的坏账积压存货和在长期投资中的亏损，待处理资产盈亏，以及闲置的固定资产等虚拟的不良资产进行一次性集中处理。

（二）粉饰财务状况

企业的财务状况和其资产负债情况之间存在着一定的关系，企业财务状况的好坏影响着企业的资产负债。因此部分企业粉饰财务状况，往往从企业的资产和负债两个方面进行入手。企业粉饰财务状况的手法中主要有两个类型：一是高估资产，二是低估负债。高估资产为企业带来的利益主要留两个方面：一是可以改善企业当前的财务状况，其次还有利于企业对外进行大规模的筹资活动，同时还可以获得潜在的股权方利益。而低估负债可以从形式上减少企业潜在存在的财务风险。同时再融资困难的局面也有利于企业更好的进行对外筹资活动。企业通过不对外披露其负债状况，或将负债隐藏在关联企业等方式，完成低估负债的具体操作过程。

三、常见的财务报表粉饰手段

常见的粉饰手段有虚拟交易事实、不恰当地选择会计核算方法和变更会计政策、或是掩盖交易事实，利用资产评估消除潜亏，操纵现金流量等五种方法。

（一）虚拟交易事实

虚拟交易事实作为最常见的财务报表的粉饰方法，通过捏造虚拟业务来完成对财务报表的粉饰。部分公司捏造假的购销合同，继而捏造虚假的货物入库单，和出库单，保管帐和成本核算，等一系列虚假账单数据，从而使公司资产达到倍增的目的，虚增所有者的权益，和放大企业的收入，从而促进总利润的增加。

（二）不恰当地选择会计核算方法和变更会计政策

会计应计制和收付制两者之间存在一定的差异性，而会计准则和会计制度虽然在制定过程中要求较严谨，但会计准则和会计制度本身具有一定的弹性和灵活性。因此在同一交易和事项的会计处理方法上，可采用的种类繁多趋于多元化。在部分上市公司急需对财务报表进行粉饰的背景下，通过会计政策实现该目的，无疑是最简最快的方法。因此大量的应用会计核算政策和会计核算方法，就可实现对会计报表的粉饰工作。

（三）掩饰交易和事实

财务报表格式和内容需要满足其所要求的规范性和固定性，这就导致了其反映的信息本身具有一定的局限性。大多数财务报表内容所提供的财务信息，往往趋于使用货币量化的方式进行反馈。因此决策者在进行重大生产经营决策的过程中，财务报表不能满足决策者的使用需求。在这种情况下，会计报表附注作为比报表信息更准确，更具体一种书面表述方式，显得尤为重要。然而由于部分公司对财务报表进行粉饰，导致作用重大的财务报表附注不能真实有效的反应企业的真实状况，并且其附注中通常也会掩饰交易和事实，且不及时披露诉讼委托、大股东占用资金、关联交易、担保事项等重大事项，从而完成其作假流程。

（四）利用资产评估消除潜亏

应我国会计制度的要求，企业的潜亏按照法定程序应通过利润表进行反馈披露。然而目前大多数的国有企业在股份改制、固定资产租赁抵押和对外投资的过程中往往通过资产评估的方式。将存在的滞销坏帐，长期投资损失和固定资产损失进行集中处理。将其确认为评估减值、冲抵资本公积，实现其粉饰财务报表的最终目的，从而虚增利润、操纵现金流量。上述所提到的几种方式手法是较为传统且经典的会计运营操纵手法。随着粉饰财务报表的手法不断的提升，操纵现金流量的手法在多种粉饰手段中较为流行且应用广泛。会计盈余指标的特点是其有较大的弹性，与主体偏离较大，导致了人们对会计盈余指标一直存在着质疑。其次，多数公司破产的前车之鉴，经过不断的总结和分析表明了，对于公司的生产运营而言现金流量相比于公司的会计盈余能力要重要的多。在这种背景下，人们对一个公司的直观评价往往首先关注其现金流量信息。公司管理人为了更好的维护企业形象，树立平稳运营的外部形象，自然也会从现金流量入手，进行修饰和包装。对企业运营过程中存在现金流量不佳的状况进行粉饰和弥补。比如企通过使用经纪业务结算方式等巧妙的手段来实现对现金流量合理的安排。

四、针对防止粉饰财务报表提出的对策

（一）完善对管理者的激励机制

当下大部分上市公司的所有权和管理权处于分离的状态，公司的所有者和管理者并非为一体。然而由于上市公司的权力结构复杂，公司所有者和经营者、大股东及小股东之间的利益目标存在着分歧，这就意味着公司所有者的利益目标和公司管理者的利益目标之间容易存在分歧。粉饰财务报表最根本的原因不外乎是利益诱惑，企业管理人为满足达成自身的利益需求，而进行对财务报表的粉饰。因此粉饰财务报表其本质是一种趋利行为。在这种情况下企业需要不断的完善对管理者进行引导的鼓励机制，同时完善现有的分配机制。充分协调管理者的个人收益和企业经营业绩两者之间的关系，才能充分调动企业管理者将工作重心投放在企业的日常管理和运营过程中，而不是临时抱佛脚，将希望寄于粉饰财务报表，从而达成自己的利益目标。通过完善现有的鼓励机制，合理调动企业管理者的工作热情，从根本上削弱管理者粉饰财务报表的动机。

（二）企业内部积极开展思想教育

通过加强思想教育建设工作，从根本上杜绝粉饰财务报表的行为。提高识破粉饰过的财务报表的辨识度和技术，加大对粉饰财务报表行为的惩处力度，完善相关的法律政策对该行为进行惩处，都能有效的杜绝企业粉饰财务报表的行为。但要从根本上杜绝粉饰财务报表的问题频发，需要企业从根本上提高思想上的认识，提高对粉饰财务报表对社会造成恶劣行为的认识，才会从根本上抵制该类虚假行为的发生。因此企业内部应积极开展思想道德教育，通过加强诚信道德建设来引导内部工作人员和管理人员对虚假会计报告，粉饰财务报表行为进行检举和揭发，并从本心出发抵制企业粉饰财务报告的行为。

（三）完善企业内部现有的内部控制体系

企业内部应积极执行贯彻落实由国家财政部、证监会、保监会等联合发布的《企业内部控制基本规范》，并将其作为指导企业内部控制体系建设的主导思想。内部控制建设能对企业粉饰财务报告的行为起到一定的监督作用，因此加强内部控制建设，从而对粉饰报表的行为进行监督和管理显得尤为重要。其次企业要加大在内部控制建设上的人力物力投资。内部控制建设是一个长期根本性的投资，需要企业给予资金上的支持和工作上的关注，提高内部控制人员的综合素质。加强对内部控制人员的监督管理，鼓励内部控制人员积极参与培训，为内部控制工作的开展提供人才资源上的保障。第三，企业要建立內部控制评价制度。通过及时关注内部控制的评价和反馈，对阶段性的内部控制工作进行总结，找出不足并解决存在的问题，才能利用内部控制机制对企业内部可能存在的粉饰报表行为进行监督和管理。因此，加快内部控制评价机制的建设和完善，对充分调动内部控制工作的职能作用，具有重要的意义。

（四）加强外部监管加大惩处力度

随着经济的不断发展，我国市场经济对外部监管的需求逐渐提高。市场经济的稳定发展需要外部监管不断地发挥作用从而维持一个相对稳定的外部环境，然而目前我国的监管职能较为分散。从事监管工作的工作的相关人员，其工作经验和工作能力还有待提高，监管手段和监管力度，成为外部监管工作中存在的短板。财务报表格式和内容需要满足其所要求的规范性和固定性，这就导致了其反映的信息本身具有一定的局限性。大多数财务报表内容所提供的财务信息，往往趋于使用货币量化的方式对企业的运营状况进行反馈，加大对财务报表的工作显得尤为重要。因此为能更好的识别被粉饰过的财务报表，杜绝为会计作家虚假财务报告的行为提供了滋生的温床，我国需要不断的加强外部监管工作的重视，加大惩治力度，严厉打击虚假财务报告粉饰财务报表的歪风。为我国市场经济的长远发展，营造一个良好的外部环境。

五、结语

部分上市公司为了获取其他途径的经济利润，往往通过放大企业内部的经营成果，来拓宽自己的融资渠道。随着我国经济的发展，市场竞争激烈。部分企业为为应对多变的市场环境，开始走极端的道路，因此防止企业对财务报表进行粉饰的工作显得尤为重要。在防止财务报表的粉饰工作上，我国政府和企业在对该方面的重视程度还不够。需要从企业内部的鼓励机制，员工的整体素质，企业的内部控制体系等多方面着手进行建设。大多数财务报表内容所提供的财务信息，往往趋于使用货币量化的方式对企业的运营状况进行披露，然而大部分上市公司，其股份特点小且分散。小股东作为弱势群体，在决策中话语权少，其次不能及时有效地把握企业内部的经营状况和具体信息。加大对财务报表的工作显得尤为重要。因此为能更好的识别被粉饰过的财务报表，杜绝为会计作家虚假财务报告的行为提供了滋生的温床，我国需要不断的加强外部监管工作的重视为我国市场经济长远的发展营造良好的环境。

[参 考 文 献]

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[责任编辑：潘洪志]