供给侧改革背景下的企业所得税筹划

李海绒

供给侧改革背景下的企业所得税筹划

李海绒

西安航空学院，陕西 西安 710077

在供给侧改革背景下，通过税收筹划降低税负就成为企业降低制度性交易成本的重要方法之一。企业所得税是企业税负在企业税负中占有很大比重，围绕企业所得税的税收筹划显得格外重要。企业可以根据企业自身的生产经营特点，严格按照税收法律法规的规定，重点围绕纳税人身份、收入、成本费用等方面开展，始终遵循合法性原则、成本效益性原则、全局性原则和风险收益对等原则，在满足企业财务利益最大化的前提下，实现涉税零风险。

连锁经营；税收筹划；全面营改增

供给侧改革，就是以结构调控为主，通过长期高效的制度供给和开放的市场空间，增加有效需求，消耗过剩产能；通过减少企业税费，增加劳动者收入，刺激居民消费，形成需求和供给的良性互动；激发企业和个人的创新、创业潜能，构建经济长期稳定发展的新动力。供给侧改革的关键在于激发企业的创新动力，通过改革，降低企业制度性交易成本，提升企业在国民收入分配中的地位，增强投资能力和创新能力。

纳税筹划是指纳税人在税法允许或者不禁止的范围内，在纳税义务发生之前通过对投资、经营、理财等进行周密的筹划，实现企业税费负担最小化、经济价值最大化的一种行为。“营改增”后税收优惠政策的变化，使企业税收筹划出现新的筹划点。

一、所得税纳税人身份筹划

现行所得税法规定，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，同时规定，企业所得税的纳税人不包括个人独资企业和合伙企业，而是把个人独资企业和合伙企业归属于个人所得税纳税人范畴，缴纳个人所得税。因此，企业在设立时可以选择成为个人独资企业、合伙企业以及公司制企业。选择成为个人独资企业、合伙企业缴纳个人所得税，选择成为公司制企业缴纳企业所得税。这两个税种的税率不同，计税方法也不同，导致企业税收负担也有较大差异。个人独资企业和合伙企业适用5%-35%的五级超额累进税率。

公司制企业取得的生产经营所得应按照25%的基本税率缴纳企业所得税。根据(财税〔2015〕34号文)、(财税〔2015〕99号文)规定，年应纳税所得额不超过30万元(含30万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率计算缴纳企业所得税。

如果投资者设立公司制企业，除承担企业所得税外(税率为t1)，所得到的股息红利所得还应当交纳个人所得税，适用税率为20%(t2)。假设某公司应纳税所得额为X，税后利润全部用于分红，则投资者实际税负(T)的计算公式为：

T=t1X+(1-t1)Xt2

当X小于等于30万元时，可享受小微企业的税收优惠政策，t1=10%；当X大于30万元时，t1=25%。

根据计算，当该企业享受小微企业税收优惠政策时，投资者实际税负率为28%；否则为40%。

如果投资者选择设立个体工商户，则应缴纳个人所得税，适用五级超额累进税率见表3。据测算，当个体工商户应纳税所得额在10万到30万元之间时，个体工商户应缴纳个人所得税：

T=0.35X-14750

令0.35X-14750=0.28X

得X=210714

即：

当企业投资者应纳税所得额小于210714元时，选择设立个体工商户税负较低；当其应纳税所得额大于210714元而小于300000元时，选择设立公司制企业税负较低；当应纳税所得额在300000元以上时，公司制企业实际税负为40%，大于个体工商户实际税负，应选择设立个体工商户。

值得说明的是：在设立企业时除考虑税负因素外，还要考虑经营环境、企业未来发展等综合因素的影响。个人独资和合伙企业的经营规模比较小、股东人数有限、业务扩展难、责任大；而公司制企业，由于其经营方式多、业务范围相对较广，可以通过经营管理来增加盈利，减少其税收支出。

二、销售收入筹划

企业即使是销售同一种货物或服务，也会在本货物或服务的销售过程中伴随着其他货物或劳务的销售。如常见的物流企业，提供交通运输服务的同时也提供物流辅助服务，有的还会涉及生产、加工等。除了小规模纳税人统一适用3%的征收率以外，一般纳税人的增值税税率有多档，其中销售商品、提供加工修理修配劳务适用税率为17%；提供交通运输服务适用税率为11%；物流辅助服务适用税率为6%。现行税法规定，纳税人销售不同税率的货物或应税服务，应当分别核算其销售额；未分别核算的，从高适用税率。这就为企业提供了一定的税收筹划空间，一般纳税人企业为避免从高适用税率，可以把适用高低不同税率的货物或服务的销售收入单独核算，从而避免适用较高税率。当然，对不同性质的收入分别核算，可能会增加企业财务核算成本，并且分开核算的认定标准能否得到税务机关的认可，这都要求企业在选择筹划方案时一方面要注意成本与收益原则，另一方面还应该防范相关税收法律风险。

三、成本费用确认和计量的税收筹划

企业成本费用包括的内容比较多，本文以业务招待费和固定资产折旧为例，介绍如何利用成本费用确认和计量进行税务筹划。我国现行税法规定，业务招待费在所得税前只能按照发生额的60%进行扣除，并且不得超过当年销售收入的0.5%。

设企业当年销售收入为X，业务招待费支出为Y，则税前允许扣除的业务招待费。

当时，即业务招待费支出在销售收入0.83%的范围内时，才能很好地利用国家政策，实现企业税后收益最大化的目标。

另外，企业的业务招待费支出，也可以转化为企业相关人员的工资、薪金支出，因为企业员工工资、薪金可以税前全额扣除。但员工工资、薪金的增加会导致企业员工个人所得税金额的增加，所以，当企业选择此种筹划方式时，还需要考虑弥补员工个人所得税的损失。我国税法规定，个人所得税工资、薪金所得按照3%-45%的七级超额累进税率纳税，因此，员工个人收入在一定区间内通过转化为相关业务招待费的形式，可以为企业带来税收筹划收益，但是超过这个范围，就会因个人所得税所适用税率过高，造成个人所得税支出高于企业业务招待费不可扣除的部分，反而给企业带来损失，使得税收筹划方案失败。

设某企业的业务招待费支出为A，将其转化为企业某一新增人员的工资、薪金后，个人所得税税额为T，该员工个人所得税税负率t，企业所得税税率为25%。

若该企业将A全部作为业务招待费支出来核算，企业实际税后支出为；当将A全部作为一新增人员工资、薪金的形式核算，企业实际税后支出为，那么，当

时

t=13.33%

(1)

即，此时个人所得税税负为13.33%。根据现行个人所得税法规定，得：

式中a为速算扣除数

(2)

将(1)代入(2)，得：

根据现行个人所得税税率表，经测算得：

这说明，当该企业业务招待费支出为16114.28元时，核算上将其作为一名新进员工的工资薪金，与作为业务招待费本身来说，税负相等；如果该员工工资额小于16114.28元时，将业务招待费转化为员工个人工资、薪金支出，会对企业利润带来有利影响。

当然，企业若将业务招待费作为一名老员工的工资薪金，那么测算值就大于16114.28元；若将业务招待费作为多名老员工的工资薪金，那么测算值就又小于16114.28元。所以，这里的测算值到底是多少，要根据企业的具体情况确定。

在固定资产折旧方面，企业可以根据自身的资金状况、货币时间价值和一定时期的纳税情祝来选择适合适的固定资产折旧方法。在原值既定的情况下，固定资产的折旧总额不变，不同折旧方法所计算出的年度折旧额不同，从而改变了折旧额在不同时期的抵税作用。企业可以根据预测，在盈利多的年度选择使用加速折旧的方法计提折旧，加大前期预缴税款的抵减额度，尽可能少缴纳企业所得税，延长企业资金的使用时间。

最新的固定资产加速折旧政策主要是针对十大行业的加速折旧优惠，并且大多数集中在新购进的用于研发的设备上。同时还规定：“企业持有的单位价值低于5000元的固定资产，在计算应纳税所得额时，可以一次性扣除”。因此企业的电脑、空调、办公桌等办公用品可以选择一次性扣除，尤其对新设立的小规模企业新购进的办公设备用此政策，可以大幅减少企业所得税。

四、企业税收筹划应注意的几个问题

(一)确保税收筹划方案的合法性。税收法律法规是处理税收征纳关系的法律规范，纳税人的所得税筹划，如果违反了相关的法律法规，就要承担相应的法律责任。因此，任何企业在制定其税筹划方案之前，都应该对所涉及到的税收法律法规进行全面的梳理和认真的学习，根据税收法律法规的规定，制定并选择对本企业有利的筹划方案，同时，密切关注相关国家税收政策的变化，及时调整筹划方案，确保方案符合国家税收法律法规。

(二)选择税收筹划方案要坚持成本效益原则。实施任何一项税收筹划方案，在获得一定经济利益时，也要付出代价去实施该方案，同时，因为放弃其他方案而选择该方案，还要考虑相应的机会成本。因此，企业在选择实施税收筹划方案的时候，要对税收筹划的收益、成本和机会成本进行充分的研究和预判，只有在税收筹划收益大于筹划成本和机会成本之和时，该筹划方案才具有可行性。

(三)从企业全局出发进行整体性筹划。企业进行所得税筹划时，既要从企业整体角度考虑各个税种税负要整体降低，同时还要考虑企业价值最大化，当企业价值的最大化目标和企业整体税负最低两者之间发生冲突时，税负最低应当服从企业价值最大化。

(四)严密防范企业税收筹划风险。税收筹划是一项专业性极强的工作，在实施筹划方案的过程中，企业会获得一定的税收筹划收益，但也可能因对税收法律法规理解错误或不够深刻，导致税收筹划失败，甚至可能出现违法行为而被查处。因此，在开展税收筹划时，企业一定要对可能存在的风险进行全面的分析，开展相关的风险辨识和风险控制，并制定相应的风险应对措施。

总之，税收筹划没有一成不变的方法，税收筹划一定要严格遵守国家有关法律法规，在制度允许的范围内，结合本单位生产经营的特点展开；同时要明确，税收筹划只是降低企业负担，提升企业价值的方法之一，一旦税务筹划和其他管理活动带来的成本效益发生互动，就需要综合平衡，统筹考虑。只有这样，才能真正体现出税收筹划的管理意义。

[1]关于全面推开营业税改征增值税试点的通知(财税〔2016〕36号).

[2]关于修改<中华人民共和国个人所得税法>的决定，2011-6-30.

[3]闫学忠.税收筹划在企业中的应用策略研究——以某连锁超市整体业务税收筹划为例[J].注册税务师，2015.01.

[4]伍冬凤.大型商业连锁集团企业纳税筹划方法及其风险分析[J].湖南税务高等专科学校学报，2014.06.

[5]张晓红.中国餐饮连锁企业经营模式研究[J].经营管理者，2016-09-05.

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