基于价值链管理会计的会计业务流程再造研究

陈益云

【摘 要】 建立在劳动分工理论基础之上的会计业务流程越来越不适应当今形势，表现出提供信息不完整、信息严重滞后和不能反映经济事项的本来面目等缺陷。文章提出了用价值链管理会计理念来指导会计业务流程再造，该理念的思路是按业务流程的规则来进行会计核算、评价不同环节对企业价值的创造能力、扩展会计核算要素、形成新的时空观。基于这些理念提出了基于价值链管理会计的会计业务流程再造的实现路径。

【关键词】 价值链管理会计； 会计业务流程； 增值； 再造

【中图分类号】 F234.4 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）19-0026-04

一、引言

随着经济全球一体化以及信息化和网络化的加速，企业的外部环境和业务流程发生了巨大变化，企业间的竞争正逐步被产业价值链之间的竞争关系所取代，可现行的建立在劳动分工理论基础之上的会计业务流程存在严重的缺陷，因此有必要对目前的会计业务流程进行再造。基于价值链理论的管理会计为会计进行业务流程再造提供了一种全新的思路，其理念是要求提供的信息能充分考虑供应商、顾客、投资者以及企业内部人员的需求，要求实现面向业务流程的实时会计处理，要求会计人员加强对价值链的财务管理而不只是进行会计核算。

二、基于劳动分工理论的会计业务流程的缺陷分析

目前我国的会计业务流程是建立在劳动分工理论基础之上的，这种会计业务流程的最大特点是顺序化，会计处理必须严格遵守“取得或汇总原始凭证——填制记账凭证——登记会计账簿——财产清查——编制财务报告”这一顺序。这种流程对会计业务的处理缺乏整体效率，其缺陷表现在：

（一）提供的信息不完整

价值链与价值链之间的竞争是未来竞争的主要形式，企业要想在这种竞争中占有优势，就必须获取供应商、客户与企业自身等整条价值链上的信息。而当前的会计业务流程由于受到劳动分工理论的影响，会计信息是不完整的：对内，会计人员并不采集业务活动发生时的全部信息，如图1所示会计人员并没有描述和保存整个营运过程中的所有信息，而仅仅只描述和保存企业经营事件中的子集信息（即会计信息）；对外，不同供应商和客户等价值链上组织单位的信息根本就不予理会。

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（二）管理层次多，信息严重滞后

受劳动分工理论的影响，目前企业的各个部门都是按不同职能划分的，企业的组织结构呈现出“金字塔”式，具体情况如图2所示。从图中可以看出最高层次位于三角形顶点的是公司首席执行官，位于最下部的公司基层人数最多。这种组织结构的弊端[ 1 ]有：其一，采集到的会计信息只是实际发生的业务信息的一部分，从而使得会计流程远离业务流程；其二，当业务发生时会计不能实时采集相关的信息从而使会计信息严重滞后于业务信息；其三，对采集到的会计信息的加工仅仅只限于信息的排序、汇总、过账，很少考虑会计信息和业务活动的关联性。

（三）存储的信息不具备还原性

在会计业务流程中，具体业务的交易信息是由非会计人员采集和确认的，而这些人员由于不熟悉会计知识会丢失大量有用的会计信息，加之原始凭证中虽然包含了经济业务的详细信息，但是会计人员有时不是根据原始凭证记账而是将原始凭证加工处理后分别记入记账凭证、明细分类账和总分类账中，可见当经济活动的信息被汇总计入明细分类账和总分类账中后，存储的信息只能进行顺向处理而不能进行逆向还原，因此很难将存储的数据还原成经济业务的本来面目。

（四）只能提供货币化的信息

受劳动分工理论的影响，会计计量方式仅限于货币计量，不能获取非货币化的、定性的和不确定的信息，所以管理者就不能多视角探究企业的财务状况和经营成果，这对于会计部门投入的巨大资源是一种极大的浪费。由于会计信息只是企业经营中所有信息的一种形式而已，从财会部门获取的信息与其他部门获取的信息，如供应商、开发商和媒体等存在着竞争关系，如果会计部门提供的信息无法满足使用者的需求就意味着失去顾客，失去顾客的会计信息将失去其生存的能力。

（五）会计主体的空间范围狭窄

劳动分工理论认为会计服务的主体只能是某一特定单位或组织，这种单位或组织从法律角度上来说可以是法律主体也可以是非法律主体，会计信息系统所处理的数据不是漫无边际的，而是要严格限定在经营上或经济上具有独立性或相对独立地位的单位或主体。但是网络技术的出现使得企业之间的联系更为便捷和紧密，由此会计核算不应只局限于企业内部，应该扩大其核算范围，以适应环境的变化。

三、基于价值链管理会计对会计业务流程再造的要求

（一）价值链管理会计的特点

管理会计是为企业内部使用者提供有助于其正确进行经营决策和改善经营管理所需管理信息的一种会计。传统管理会计因其无法提供价值活动的信息而广受诟病，管理会计的发展因此受到阻碍。新时期下管理会计结合价值链理论，推动了其进一步的发展，从而形成了价值链管理会计。它能从战略高度对企业的生产管理流程进行优化设计，使企业的核心竞争力得以提升。对内将企业的供、产、销业务过程描绘成一条珍珠项链——“价值链”（如图3），以优化核心业务，提高企业的效率和效益[ 2 ]；对外将企业外部的价值运动描述为产业价值链（如图4），主要反映从资源到产品的价值运动过程，由供应商、企业和顾客构成。

（二）价值链管理会计对会计业务流程的贡献分析

1.要求按业务流程的规则来进行会计核算

现今企业的各个部门都是依据劳动分工理论按其职能来划分，如将企业划分为生产部、营销部、财务部、人力资源部等等，各个部门独立运行、独立评价和独立考核。优化组织结构是价值链管理会计的目标之一，它要求企业的组织形式由职能型向流程型转化，即要求原来按职能分工彼此独立的各个部门能够有机地整合起来，把企业各个部门看成是价值链上的一个节点，从而真正实现按照业务流程的规则来进行会计处理。

2.要求评价不同环节对企业价值的创造力

劳动分工理论要求会计的处理程序是当企业某一个时期过后会计人员才对这段时间内发生的交易或事项进行归集、汇总、核算。价值链管理会计则要求会计根据每一笔业务的流程来进行核算，分析汇总每一项业务经过某一个节点时发生了多少成本、创造了多少价值，并评价各个环节对企业价值的创造能力，以此测评出哪些环节对于企业来说是增值的、哪些环节是不增值的，目的是为了保留增值环节，去掉不增值的环节，最终实现企业价值最大化。

3.要求扩展会计核算要素

价值链管理会计要求扩展会计核算的范围，即扩展核算尺度和要素的覆盖范围[ 3 ]。在核算尺度方面要求把会计核算对象中以货币计量得到的信息扩展为以价值链形式存在的一切可以量化的信息；就要素类型而言要求会计要素不应局限于反映财务状况的资产、负债、所有者权益要素和反映经营成果的收入、费用、利润这六大要素，而应该拓宽其覆盖范围，例如可考虑将消费者服务、生产周期、产品质量、生产效率等要素纳入其中。

4.要求形成新的时空观

在空间方面，价值链管理会计认为会计在空间跨度上应该把以单个企业形式存在的会计主体扩展为以多个企业组成形式存在的会计主体，同时要求除了优化内部价值链外更要优化产业价值链。这就要求企业不只是关注企业内部的信息而应该把视线扩展至企业外部的上下游企业。在时间方面，要求会计参与经济业务的全过程，即在时间纬度上要以会计实时控制为核心，分别以统筹规划的事前管理、实时控制的事中管理、分析考评的事后管理为内容开展全方位全过程的管理。新的时空观如图5所示。

四、基于价值链管理会计的企业内部会计业务流程再造

（一）企业内部会计业务流程再造的实现路径

1.企业组织结构的再造——构建扁平化的组织

为了应对市场环境的瞬息万变，价值链管理会计要求企业以流程运作为中心，把“流程”作为关注的核心。重视“流程”就意味着要打破职能制的组织结构，因此，有必要构建扁平化的组织。这种组织结构因为扩大了管理幅度，所以能减少管理失误，提高管理效率，从而增强组织快速反应的能力[ 4 ]，其具体结构如图6。

2.输入环节的再造——转变会计数据采集方式

价值链管理会计要求清除不必要的非增值作业，其方法是采用电算化系统自动收集的方式进行会计数据的采集，即当经济业务发生时将原始信息按统一编码录入并存储于信息数据库中，财会部门进行账务处理时就可以从该数据库中调用相应的信息并进行加工，这样会计部门就可以实时监控到多种原始业务单据以保证账实相符。这种区别于传统数据存储和处理的模式使会计信息系统不再是一个“孤岛”。

3.处理环节的再造——建立事件驱动型的信息实时处理系统

价值链管理会计要实现会计业务和其他业务的有效集成，必须建立事件驱动型的会计信息系统以实现财务业务与其他业务的协同。其具体操作程序是：当经济业务发生时，该业务信息由企业各部门的管理信息子系统收集、编码后将原始数据通过局域网传递并保存到共享事件数据库中。这样的信息处理系统能够根据每一项交易或事项自动生成凭证、账簿和报表，给经济事项留下“脚印”从而使业务流程具有可视性和还原性[ 5 ]。

4.输出环节的再造——建立实时动态的信息披露系统

目前会计信息输出的形式单一，只是各种报表。要改变这种单一形式，提升会计信息的价值，就需要对会计信息输出环节进行再造，再造后的业务流程应当是：当交易或事项发生时各部门业务人员根据相应的规则将信息存入数据库，由会计人员对其进行账务处理；当使用者想要获取相应的信息时则由其发出指令，信息系统启动相应的账务处理程序对源数据库进行加工并生成所需的相关信息。

（二）再造后的会计业务流程图

管理理论和思想变革以不断适应新的形势需要为再造会计业务流程提供了强大的理论支撑。会计业务流程再造就是利用先进的管理理论对企业原有的组织机构和工作程序进行重新设计，以形成一个能适应新形势需要的、高效的会计信息处理系统。再造后的会计业务流程如图7。

五、基于价值链管理会计的企业间会计业务流程再造的实现路径

基于价值链管理会计的业务流程再造除了涉及企业内部资源的整合之外，还包括价值链企业之间的资源整合。

（一）拓展会计主体：成立价值链联盟组织

当今的竞争形式已经不再只局限于企业与企业之间的竞争，而是发展到了产品与产品、产业链与产业链之间的竞争，所以有必要拓宽会计主体，将其扩至企业外部链条，并视外部链上的所有节点企业为一个联盟组织。这种组织是一种虚拟主体但并非虚构主体，虽然该主体不具备确定的实体，但可以从联盟整体的角度来协调联盟企业之间的事务，从而实现整个组织价值的增值。

（二）实现资源的共享：建立“中央数据库”

处于价值链节点的企业要想实现信息资源的共享，就有必要建立企业之间的“中央数据库”。该数据库存储的信息来源于价值链上不同节点的企业，这些信息不仅要有定量、确定性信息和财务信息，还应包括定性、不确定性信息和非财务信息。鉴于一些信息的特殊性，中央数据库中的信息并不是所有节点企业的所有信息，有些信息如技术性的核心机密信息是肯定不包含在其中的。

（三）降低运行成本：成立会计协调委员会

为了加强企业间的协调以减少会计业务流程的运营成本，价值链上的所有企业有必要成立一个协调委员会。该委员会的任务是致力于会计数据编码标准的制定、发布与管理，协调链条中企业会计信息共享并解决其中的会计产权问题，维护价值链企业所构建的“中央数据库”，使其正常运行[ 6 ]。

（四）降低转换成本：统一输入输出标准

将价值链上企业的会计信息统一标准并共享有利于降低各供应商、客户信息的搜寻成本，从而达到价值链企业之间共赢的效果。现今各企业的会计信息是以不同形式的数字化文档保存于价值链各节点企业之中，为了更好地发挥这些信息资源的使用效果，应当统一会计信息标准，若数据标准不统一势必会加大企业之间数据的转换成本，所以当务之急就是要统一会计数据输入和输出的标准，以保证企业之间数据的可读性和可比性。

【主要参考文献】

[1] 张华平.价值链会计业务流程控制研究[J].中央财经大学学报，2011（2）：91-92.

[2] 李哲，王丹丹.基于价值链的企业会计流程再造研究[J].中国农业会计，2010（2）：30-32.

[3] 王淑君，张胜，于富生.价值链会计理论框架研究[J].管理世界，2008（3）：179-180.

[4] 张华平.企业供应链会计业务流程再造的制度探析：以制度经济学为视角[J].社会科学家，2015（7）：80-85.

[5] 张华平.会计业务流程再造的绩效评价[J].财会月刊，2014（3）：8-12.

[6] 于增彪，桑向阳.为什么业务流程管理总是败多胜少：一个管理会计的视角[J].会计研究，2014（6）：55-56.