基于新医院财务制度的成本核算研究

邹梦琪

【摘要】为了加强公立医院的财务管理及监督，严格规范医院的行为，财政部发布了新医院财务制度，制度对医院成本核算进行了重新定义。但新医院财务制度颁布后，公立医院的成本核算中仍然存在一些问题，在具体实施的过程中也遇到了很多阻碍。本文对目前新医院财务制度执行中成本核算问题进行了讨论，并提出了相关对策建议。

【关键词】新医院财务制度 成本核算 难点 问题 对策

一、引言

公立医院的成本核算是医院财务部门的重点性基础性工作。成本核算能够很好地反映一家医院财务制度的完善性及管理水平。新医院财务会计制度也将“加强经济管理，强化成本核算，实行绩效考核，提高资金使用效益”作为医院财务管理的主要目标，由此可见，成本核算是当前形势下医院财务管理中重要的环节。新医院财务制度的颁布愿景是好的，但在新制度实际实施过程中，各医院发现了很多理论上的漏洞和实践上的不足。因此，对新医院制度下成本核算过程中出现的问题研究很有必要。本文对此进行研究。

二、新医院财务制度成本核算现状

（一）新医院财务制度下医院成本核算情况

国家近年来进行了重大的医疗改革，使得公立医院由政策导向变为市场导向，兼具公益性和营利性的职能。新医院财务制度的改革是为了更好地适应新医改的政策背景，顺应市场化的大潮流。而成本核算是这次改革中很重要的部分，其目的在于使医院在衡量社会效益时要兼顾自身的成本管理。但通过本文对全国范围内多家公立医院的调研情况看，新医院财务制度颁布以来，各地医院的成本核算改革进度不一，部分医院已经完成了项目成本和病种成本的核算，但是有些医院推动两项成本核算进度较慢。因此，从该角度可以看出，新医院财务制度对各地的影响程度不同，大部分医院没有形成统一的成本核算制度，这也是目前制度推进过程中的主要问题。

（二）新医院财务制度下医院成本核算的效果

新医院财务制度自2012年实施以来，各医院依据新制度的要求，改进了医院成本核算的方法，逐步开展了科室成本核算，将各个科室的成本进行三级分摊，编制医院全成本核算报表，并大力逐步推进项目成本、病种成本核算，使得医院的成本核算更加科学。总体而言，医院成本核算的变革效果主要体现在以下方面：一是新的成本核算方法加强了成本信息的准确性，成本核算和会计核算高度一致；二是更为细致的成本核算方法为预算管理、绩效管理提供数据支持，为物价部门申报新项目提供定价依据；三是在科室成本核算的基础上进行对比分析、构成分析、每百元收入的支出分析等程序，为科室成本核算以及控制提供可靠的依据；四是医院的资产主要包括医疗设备以及床位等固定资产，因此，进行大型仪器设备的成本效益分析是很有必要，也为提高设备的利用效率提供参考。

三、新医院财务制度成本核算存在的问题

（一）医院信息一体化和标准化程度不高

新医院财务制度改革强调了成本核算的对象化和成本归集的细致化，因此，成本核算和归集相比以前更加复杂，而且根据新医院财务制度规定，调查发现对于级别更高的公立医院，成本核算和归集的要求更多，方法更加复杂。因此，也就产生了以下问题：一是改革后成本核算的复杂度上升，导致了成本项目变多，单纯地依靠纯人工是很难在规定的时间内完成任务。但实际上大多数医院目前没有使用统一的、高效的财务信息软件。二是成本核算对于不同的医院要求不同，导致了不同医院的成本处理方式不同。如目前医院在HIS系统、药品管理系统和病案系统等系统的科室名称和编码基本上都是各医院自行编制，缺乏统一性和整体性，导致医院信息的标准化程度不高，医院信息之间的可比性较低，部门间的信息数据不能共享，形成信息孤岛，无法真实反映医院运行成本核算的控制结果。

（二）科室成本核算机制不成熟

新医院财务制度在成本核算中规定了科室成本核算，但针对不同的部门，按照不同的职能又有不同的划分，因此，造成科室成本在数据收集及分摊方面缺乏统一标准，主要表现在以下方面：首先，医院基础数据不准确，原始数据收集存在问题，如医院科室变换、面积老会变换等；各科室未安装水电表，导致水电费数据分摊计入，成本不准。其次，数据分摊系数需要进一步完善或统一。多数医院存在以下情况：消毒供应室内部服务量、医技科室工作量，水、电等费用大用户无法计量等；同时有些医院末端科室较为分散，无法按照制度要求对其进行面积分摊；并且医院科室间的协作关系越来越密切，存在人员跨科室工作的情况，如何合理地计量各科室的人力成本有待商榷。最后，医院的科室分类属性也直接影响到管理费用的核算，科室属性模糊不利于支出费用的归属，不能真实反映医院运行中成本核算的控制结果。

（三）病种成本和项目成本核算存在难度，缺少具体实行办法

目前医院开展了成本核算，建立了科室成本核算制度，以科室为责任单位，利用财务成本核算模块，采用合理的方法将直接成本和间接成本计入科室，将医院各科室直接成本进行三级分摊，编制医院临床服务类科室全成本。病种成本和项目成本的核算普遍尚未开展，需建立完整的基础数据信息系统。在成本分摊过程中，各医院采用的分摊指标不一，造成各医院同类科室成本的可比性存在差异。

在开展项目成本和病种成本核算时，遇到最大的瓶颈是新医院财务和会计制度对项目成本和病种成本的核算方法以及具体要求很含糊，医院在开展这两项成本核算时，缺少核算对象、分摊方法、核算流程和范围等基本理论的支撑，在制度中缺少实例参考和标准依据，同时由于各医院的财务水平参差不齐，导致各医院成本核算科学性不足，粗细不一，推动项目成本和病种成本核算的进程缓慢。此外，由于医院业务的技术性过强，实际业务和财务业务之间产生壁垒，相关的财务部门在病种成本核算上存在局限性，专业财务人员对各种病种的临床路径了解十分有限，因此，给医院的成本核算造成了困难，影响了会计核算的科学性和准确性。

（四）成本核算细则不明确

新医院财务制度在大医改的背景下出台，其类似于国家对于公立医院财务方面的顶层设计，但新医院财务制度只是在全面预算管理、收入支出管理、成本核算、净资产管理以及对外投资等方面作出了制度上规定和约束，却一直没有出台细则规定。由于成本核算细则仍不明确，导致大框架下各公立医院执行新医院财务制度的要求不变，但各医院核算的科学性和粗细化不一致，导致了各医院核算的基础不一致，信息不具有可比性。如科室成本核算中间接费用分配没有统一标准，实际上水电费用、气体等费用可按人头、床位、面积分配。

综上所述，成本核算、成本控制、成本分析与成本考核在现有的新财务制度中缺乏严密的配套操作细则，制度因此难以在各医院进行应用。所以，仅依靠现有的新制度难以产生显著效果。

（五）实施成本核算的成效不明显

实施科室成本管理主要目的在于帮助科室节约成本，实现医院成本的最优化配置，但从现阶段来看，大多数医院的成本核算、控制以及分析数据并未与奖金挂钩，实际上对临床科室的影响不大，因此，使得医院各科室对成本核算的重视程度不够，进而导致成本管控意识薄弱，无法达到成本控制的目的。

四、新医院财务制度下成本核算改进对策

（一）制定统一的标准，细化规范操作流程

新医院财务制度将科室分为临床服务类、医疗技术类、医疗辅助类和行政后勤类等。对于这四类只是在大体上作了解释，但大部分医院在划分上还存在差异，建议对于四类核算科室的划分制定统一标准，使得成本核算更加规范化，提高财务信息的可比性。由于目前项目成本和单病种核算的规定过于抽象，制度缺乏相应的实务案例支持，因此，在这两项成本核算中出台关于项目成本和单病种成本核算的规范操作流程，并配以相关的实践操作案例予以指导。同时，在成本核算单元方面，规范成本核算单元的分类。

（二）设立医院统一的核算单元、编码规则以及科室属性

医院作为最早进行非营利组织会计改革的行业之一，其组织架构比较特殊。成本核算方面，在建立基础成本核算单元或者新设单元时很容易出现归属不清的问题，成本核算单元的确定与医院的日常管理以及经营决策有关。因此，在保证医院正常经营和运行的前提下，应大力细化核算单元，统一各大医院的编码规则以及科室属性，可参考国家相关的划分规定，尽力设置统一标准，推动医院间的成本数据共享，实现医院数据的横向可比性，促进医院整体财务管理水平的提高。

（三）进一步明确成本核算目的，有效利用成本核算结果

成本核算是医院财务部门的基础性工作，可以帮助医院更好地进行经营管理，实现资源的合理配置，合理地进行绩效考评，更好地适应市场竞争。但目前成本核算并没有起到应有的作用，大部分医院的成本核算工作被动，最终的成本核算信息是在现有业务上的核算与反馈，造成了信息的滞后性，没有起到成本控制和资源配置的作用。要更好地实现医院成本核算，就要在制度中明确成本核算的目的，在日常的业务中与其他环节挂钩，如员工绩效评价等，有效地利用成本核算的结果，使得成本核算的实施由被动向主动化转变。

（四）全方位建立医院HRP系统，实现信息一体化

新医改给公立医院带来了很大压力，对医院人财物等方面提出了更高的要求。传统的医院管理模式导致了人员冗杂、成本核算效率低下、错误率高，单纯的手工核算模式已经无法满足现有环境下的需要，公立医院实现信息一体化已经刻不容缓。目前各医院出于不同的角度考虑，信息技术一体化的程度参差不齐，卫生管理部门应该在提高核算要求的同时，提倡公立医院广泛采用医院HRP系统，实现全方位的信息一体化。对困难医院予以补贴支持，缩小医院之间的差距，促进医院精细化管理，实现医院间信息交流无障碍，提高成本核算信息化水平，加强成本核算数据的共享，统一成本数据核算标准，提高数据的权威性。

（五）结合医院的实际情况，实现有效分类管理

公立医院类型众多，业务的复杂度和精细度要求也不同。不同医院由于其自身属性，在成本核算中的侧重点也不一致。建议在成本核算方面分综合医院和专科医院给予细化指引，针对每项特定的医院类别，出台医疗服务项目成本和病种成本核算操作细则，同时配以可行的配套操作指南细则，加强病案手页、医嘱、临床路径与项目成本、病种成本之间的关系，实行有效的分类管理，以保证成本核算的科学性、合理性与准确性。

（六）创新医院财务管理，促进医院业财融合

从上述分析来看，大多数医院业务运营管理模式与财务系统脱节，医院的成本核算仅考虑了会计主体核算的自身，并没有和医院的具体业务结合进行财务核算。因此，医院财务机构得出的财务信息的真实度和准确度很低，可利用性也不高。所以，医院应该加强财务管理创新，在现有的财务数据平台基础上，大力推进医院经济管理大数据的分析与应用，从而驱动形成医院业财融合，结合医院的业务特点，制定医院行业财务管理的新准则、新指南以及新的配套解释，促进医院成本核算的科学性和可靠性，提高医院的财务管理水平。

五、结语

新医院财务制度给医院财务改革带来了机遇，进一步提高了成本核算的规范性。新医疗财务制度下有效的成本核算不仅能够实现自身的成本控制，也可以提高公立医院的市场竞争力，减少对国家财力的依赖，提高员工的积极性，促进医院成本目标管理的不断完善。与此同时，新医院财务制度也给成本核算带来了挑战，目前成本核算过程中产生的众多不适应性问题亟待解决，也是实现医疗改革的攻坚战。公立医院应该重视成本核算基础工作，大力推进医院成本核算制度改革。

参考文献

[1] 韦健，王晓飞，蔡晓锋. 新财务会计制度下医院成本核算的探讨与实践[J].中国医院管理，2012（4）：48-49.

[2] 郑大喜. 新《医院财务制度》和《医院会计制度》下的成本核算研究[J].医学与社会，2012（9）：35-38.

[3] 郑大喜. 新《医院财务制度》和《医院会计制度》下的全成本核算研究[J].中国卫生经济，2012（11）：82-84.

[4] 许坦. 新《医院财务制度》和《医院会计制度》下公立医院全成本核算与会计支出的勾稽关系[J].中国卫生经济，2011（8）：90-92.

[5] 王啸. 新医改下的公立医院财务管理问题研究[D].首都经济贸易大学，2014.

[6] 张绍军，王树芹. 医院财务会计制度贯彻过程中存在问题及解决途径[J].中国卫生经济，2013（4）：88-90.