新常态下卷烟税价联动政策分析——基于财税［2015］60号文件

重庆财经职业学院　章　君

新常态下卷烟税价联动政策分析
——基于财税［2015］60号文件

重庆财经职业学院章君

我国作为世界上最大的卷烟生产国和销售国，同时也深受吸烟毒害，世界上越来越多的国家均采取了提高烟草税和价格的方法来实现控烟，这也是目前被公认最为有效的控烟途径之一。我国从1994年分税制改革到2015年5月，陆续对卷烟消费税政策进行了五次调整，尤其是财税［2015］60号文件对卷烟进行提税的同时也提高了价格。本文梳理了分税制以来国家对卷烟消费税的政策调整，分析了卷烟税价联动政策对国家、烟草行业和消费者的影响，并提出了进一步改革的建议。

新常态卷烟消费税税价联动控烟

一、我国烟草消费税政策调整历程

我国于1994年实施了分税制改革并设立了烟草消费税，自烟草消费税设立以来共经历了五次政策调整。

（一）1994年设立烟草消费税时期的消费税制在分税制以前，烟草行业与其他行业一样，征收60%的产品税，分税制改革后对烟草行业开征增值税和消费税，并将烟草消费税定位为中央税。同时对卷烟消费税的税率设置为两个档次。一类卷烟和进口卷烟的消费税税率为45%，二类及二类以下的卷烟和雪茄烟的税率为40%，两个档次之间的税率差别不大。

（二）1998年烟草消费税税制改革1998年7月1日，国务院做出将卷烟消费税税率由原来的两档调整为三个档次，主要目的是为了促使卷烟结构更加合理化。第一档为一类卷烟，税率由原来的45%提高到50%，第二档为二类和三类卷烟，税率为40%，第三档为四类和五类卷烟，税率调整为25%。此次调整呈现出两个特征，一是卷烟消费税的档次增加，二是第三档卷烟的税率降低，在一定程度上解决了贫困地区卷烟消费量供应不足的问题，也为我国后来成为世界上卷烟的产量和销量大国埋下了隐患。

（三）2001年烟草消费税税制改革时隔三年，2001年6月1日国家再次对卷烟消费税政策进行调整。此次调整主要体现在卷烟消费税的计税价格、征收方式、卷烟档次和税率四个方面。在计税价格方面，有原来的按出厂价计税改为按税务机关核定的实际调拨价格计税；在征收方式方面，由原先单一的从价定率的计税方式调整为以从价定率和从量定额相结合的计征方式，征收顺序上先从量再从价，即先按照每标准箱（50000支）征收150元的从量消费税，然后依据税务机关核定的实际调拨价格从价定率计征；卷烟档次方面，由1998年的三个档次又调整为两个档次，规定对外调拨价格大于或等于50元（不含增值税）每条的卷烟为一类卷烟，对外调拨价格在50元以下（不含增值税）每条的卷烟为二类卷烟；在税率方面，规定一类卷烟的税率为45%，二类卷烟为30%。征收环节仍为工业生产的出场环节。

（四）2009年的烟草消费税制改革2009年5月1号，财税［2009］84号文又一次对烟草消费税制进行了第四次调整。这次调整与之前的三次调整相比，有了一些新的特点，一是卷烟的两档分类标准有所提高，二是卷烟的从价税税率提高，三是卷烟的征收范围扩大。财税［2009］84号文规定，每标准条对外调拨价格在70元以上（含70元，不含增值税）的为甲类卷烟，每标准条对外调拨价格低于70元（不含增值税）的为乙类卷烟，即分类标准由原来的50元每条提高到70元每条。在税率上，规定甲类卷烟为56%，提高了11个百分点，乙类卷烟为36%，提高了6个百分点。在征收范围上，不仅要在生产环节实行从量定额和从价定率的复合计征方式，而且规定在批发环节加征一道5%的从价税。雪茄烟的税率由原来的25%调高到36%，卷烟的从量定额税率仍为每标准箱150元。

（五）2015年的烟草消费税制改革财政部、国家税务总局于2015年5月联合下发了财税［2015］60号文件，做出了对卷烟消费税政策的调整，这是继2009年5月之后时隔六年再度对烟草消费税的第五次调整。为了更好地实现控烟效果，在提高卷烟消费税税率的同时适当提高价格，国家烟草专卖局将同步调整并适当提高卷烟的批发价格和建议零售价格。财税［2015］60号文规定，自2015年5月10号起，将卷烟批发环节的从价税税率由原来的5%上调到11%，提高了6个百分点，并在批发环节按0.005元每支加征从量消费税，同时规定纳税人兼营卷烟的批发和零售业务的，应当分别核算批发环节和零售环节的销售数量及销售额，未分别核算的按全部销售数量和销售额计征批发环节的消费税。调整后的烟草消费税税目税率如表1所示。

纵观上述五次烟草消费税税收调整，前四次调整基本上是针对消费税税率的调整，在一定程度上增加了国家的财政收入，缓解了财政压力，而卷烟的批发和零售价格均没有得到同步上调，卷烟消费税的增加并未能反映到烟草产品的销售价格上，而是被烟草行业内部消化掉了，成为烟草行业的利转税，基本上都没有对烟草销售产生影响，未能实现控烟的效果。第五次调整同以往相比已有不少实质性的进步，实现了烟草调税和调价的同步进行。烟草批发价格的上调将倒逼市场零售价格的上调，从而将烟草消费税传导给消费者，影响消费行为，实现税价联动的控烟效果。

表1　烟草消费税税目税率表

二、新常态下卷烟税价联动政策影响分析

当前我国经济正处于中高速增长的新常态下，我国作为世界上最大的卷烟生产国和销售国，同时也是深受吸烟毒害最为严重的国家。目前世界上许多国家都采取了提高烟草税和价格的方法来实现控烟，是目前被公认最为有效的控烟途径之一。财税［2015］60号文件作出烟草消费税的调整与以往相比，最大的特征就是实现了烟草调税与调价的同步推进。卷烟批发环节消费税税率上调以及加征从量税，全部卷烟的批发价统一提高6%，同时按照零售毛利率不低于10%的原则，同步调高零售指导价格。

（一）税价联动政策对国家的影响2015年我国税收增长形势严峻，首先是因经济下滑和收入下滑而产生的经济性减税，其次是国家鼓励小微企业发展和支持大众创业而出现的政策性减税，再次是随着营改增制度变革而呈现的制度性减税，这些因素导致我国2015年上半年税收增速出现大幅度下滑，面对严峻的形势国家既要顺应改革发展而减税，同时又要勇于应对增税挑战。财税［2015］60号文件出台引起了社会各界的高度关注，这次国家出台大幅度提高烟草消费税政策的目的是为了增加财政收入和实现控烟。提高卷烟消费税税率能够有效增加财政收入。根据世界卫生组织估算，在我国如果每包卷烟的价格上调1元，卷烟年销售量将减少约250亿包，财政收入增加2000亿元。2014年我国烟草行业对税收的贡献为9110亿元，预计2015年将超过1万亿元。如果每包卷烟增加从量税1元，我国政府的财政收入将会增加649亿元，同时有340万的烟民因增税而戒烟，并减少因吸烟而产生的医疗费用26.8亿元。2014年我国全年卷烟的批发销售收入为12480.4亿元，销售数量为5099.04万箱。以此数据为基础测算，假定2015年卷烟批发销售额和销售数量与2014年持平，烟草税收政策变动会带来从价消费税增加约748.82亿元［12480.4×（11% -5%）］，从量消费税增加约127.48亿元（5099.04×50000× 0.005÷10000），合计增加中央消费税收入为876.3亿元，同时新增城建税和教育费附加87.63亿元（876.3×10%）。在我国深化财税体制改革的新常态背景下，上调烟草行业消费税有力地推进消费税的改革力度，增加国家的财政收入，同时在一定程度上达到控烟的目的。这次烟草政策调整重点是针对批发环节，促进了烟草统一大市场的建设，打破了地方保护主义盛行和促进了烟草资源优化配置。

（二）税价联动政策对烟草行业的影响据统计，目前我国拥有520多万家烟草零售商，存在160多万户烟农。由生产到批发再到零售这一链条中，与烟草行业相关联的人群多达2000多万人。税价联动政策实施后，对烟草业的收入将产生一定的影响，同时也将带来烟草行业税收新的增长。目前我国烟草企业主要缴纳消费税、烟叶税、增值税、城建税与教育费附加、企业所得税等税种。而卷烟消费税是我国消费税的主要来源，据统计2014年我国卷烟消费税收入占消费税收入的54.1%。财税［2015］60号文件对卷烟消费税的调整会影响到批发环节的税负以及兼营批发与零售业务的税负，卷烟批发企业在税务处理上也会发生变化。根据财税［2015］60号文件的规定，从2015年5月10日起，卷烟批发环节的从价税税率由原来的5%上调到11%，并且在批发环节按0.005元/支加征从量税。下面将通过案例来分析新政对批发企业税负的影响和税务处理变化。

案例1：A烟草批发公司于2015年5月份销售甲类卷烟800标准箱，其中在5月1日到9日期间销售250标准箱，每条不含增值税的批发价格为150元；5月10日至31日销售甲类卷烟650标准箱，每条不含增值税的批发价格为165元。已知城市维护建设税的税率为7%，教育费附加的征收率为3%，地方教育费附加为2%，每标准箱卷烟为250条，每条200支。则A企业的税务与会计处理如下：

2015年5月1日至9日，A烟草公司应纳消费税=250× 250×150×5%=468750（元）；

2015年5月10日至31日，A烟草公司应纳消费税=650× 250×165×11%+650×50000×0.005=3111875（元）

2015年5月合计应纳消费税=468750+3111875=3580625（元）

会计处理：

借：营业税金及附加4010300

贷：应交税费——应交消费税3580625

——应交城市维护建设税 250643.75

——应交教育费附加107418.75

——应交地方教育费附加 71612.5

假如国家没有出台［2015］60号文件，A烟草批发公司按原政策缴纳消费税，假定800标准箱卷烟每条售价均为150元，则A烟草批发公司5月份应纳消费税=800×250×150× 5%=1500000（元），合计营业税金与附加=1500000×（1+7% +3%+2%）=1680000（元），由此可见，新政后A烟草批发公司税收增加2330300元（4010300-1680000）。

纳税人兼营卷烟批发和零售业务的，根据财税［2015］60号文件规定，应当分别核算卷烟批发环节和零售环节的销售额和销售数量，未分别核算的，按照全部销售额和销售数量计征批发环节的消费税。

案例2：B烟草公司既经营卷烟批发业务，同时还设立一个非独立核算的卷烟零售店，2015年6月批发销售甲类卷烟2000标准箱（500000条），每条批发售价为100元（不含增值税）；零售甲类卷烟200标准箱（50000条），每条零售价为110元（不含增值税）。

若B烟草公司分别核算批发和零售环节销售额、销售数量，则零售环节的卷烟不交消费税。批发甲类卷烟应纳消费税=500000×100×11%+2000×50000×0.005=6000000（元）。若B烟草公司未分别核算批发和零售环节销售额、销售数量，则应纳消费税=500000×100×11%+2000×50000× 0.005+50000×110×11%+200×50000×0.005=6655000（元）。

可见，对于烟草公司来说，分开核算可以少交消费税，能够降低公司税负。税价联动的烟草消费税改革，一是改变了烟草企业的竞争格局，在地方政府的支持和保护下，外地烟草产品将很难进入本地市场，烟草消费税改革在某种程度上弱化了地方政府与烟草行业的利益关系，使得整个烟草行业进入市场化的竞争格局；二是有利于净化烟草市场，地方政府会更加重视本地烟草市场渠道，加大打击制假售假力度；三是促进烟草行业的自律管理，烟草消费税在生产环节和批发环节征收有利于各部门之间的利益关系，提高烟草行业的盈利能力和经济效益。

（三）烟草联动政策对消费者的影响根据相关资料统计，当前我国15亿人口中吸烟人数超过3亿，其中15岁以上的人群吸烟率为28.1%，然而在15亿人口中有7.4亿非吸烟人遭受到二手烟的毒害，平均每年死于因吸烟而导致相关疾病的人数达136.6万。税价联动政策是世界卫生组织推荐的最为有效的控烟措施之一，世界卫生组织曾断言烟草价格每上涨10%，就有3.7%的成年烟民放弃吸烟，有9.3%的青少年烟民放弃吸烟，而这一数字在作为发展中国家的中国来说还要翻一番。此次对卷烟消费税的调整，在提税的同时提高了卷烟的批发和零售建议价格，实施了税价联动的策略，这与世界卫生组织的方向是一致的，烟草税价的调整对不同消费群体或者不同档位烟草产品的影响是不一样的，低收入消费者对提价比较敏感，使低收入家庭减少烟草消费支出，因此会降低需求总量。另外，烟龄较短的青少年群体对价格也会比较敏感，税价联动的控烟效果对他们会更明显。多国研究表明，中低收入国家卷烟价格需求弹性在-0.4至-0.8之间，由于我国不同类型卷烟价格有很大的差异，卷烟价格需求弹性则在-0.007至-0.84之间，当烟价提高时，烟民很容易转向购买价格更低的卷烟而不需要戒烟，因此提高烟草税价应遵循从量原则，减小不同类型卷烟之间的税差与价差，减少烟民由高价烟向低价烟的替代问题。

三、卷烟消费税改革建议

财税［2015］60号文件提高烟草消费税，实施税价联动政策，有助于提高国家的财政收入，同时对于推进控烟工作、贯彻落实禁烟国际公约和保护公民身心健康具有非常重要的意义。但是，税价联动并不是灵丹妙药，光靠税收和价格的经济杠杆作用还是不够，不能把控烟的成效仅仅寄希望于税价联动，还需要其他的一些配套政策，如在公共场所大力推行禁烟令，对公民进行教育宣传等。

（一）以税价联动为契机，渐进提高卷烟消费税税负根据对外经济贸易大学教授郑榕测算，我国此次税价调整后，平均每一包香烟的税负由51%上涨到55%，但是与国际水平相比较仍存在差距。世界卫生组织曾在2014年提出建议，各个国家的烟草消费税应占到零售价的70%以上，控烟的效果才会更加明显，因此，和此指导性目标相比，我国烟草仍有较大的税负调整空间。卷烟消费税的目标在于寓禁于征，通过渐进提高烟草消费税税负和价格，增加消费成本从而实现控烟的效果。建议政府应采取渐进性提高卷烟消费税平均税率的政策导向，如未来5年内把卷烟消费税平均税率提高到60%，未来10年内把卷烟消费税平均税率提高到65%，未来15年内把卷烟消费税平均税率提高到70%，达到国际水平。实施渐进提高税价的办法使得卷烟行业及利益相关者有一个心理预期，逐步限制烟草行业的扩张，不断缩小烟草行业的规模，最终实现控烟目的。

（二）进一步提高卷烟消费税的从量税目前我国烟草消费税在生产环节和批发环节采用的是从价定率和从量定额相结合的复合计征的征收方式，主要特点是以从价定率为主，从量定额为辅。但从控烟和改善公民健康的视角，从量税的调控效果要大于从价税。根据胡德伟等人的相关预测表明，若每包香烟征收1元从量税，卷烟的价格弹性为-0.5，相应政府的财政收入增加79亿美元，并可以降低社会的医疗成本，挽救242万人的生命。而且较高的从量税会把低价卷烟驱逐市场，这样就限制了对价格敏感的低收入群体和烟龄较短的青少年群体。从量税在调整上要比从价税简单，更能直接起到控烟的宏观效应。从目前来看，我国消费税在生产环节的从量定额税率为0.003元每支，即0.06元每包，批发环节的从量定额税率为0.005元每支，即0.1元每包，两个环节的从量定额税率加起来为0.16元每包。纵观国际上开征卷烟消费税的大部分国家，从量税额占比高于从价税额占比，建议我国卷烟消费税的从量税额调高到1元每包征收，把烟草消费税税率上调最终传至广大的烟民身上，以彰显控烟的效果和目标。

（三）在生产环节实施超额累计税制财税［2015］60号文件只是对卷烟批发环节的消费税政策进行调整，而对于生产环节的消费税税率仍沿用财税［2009］84号文件，即在生产环节采取从价定率和从量定额的复合计征办法，甲类卷烟适用比例税率56%，乙类卷烟适用比例税率为36%，其中每标准条对外调拨价格在70元以上（含70元）的为甲类卷烟，没标准条对外调拨价格在70元以下的为乙类卷烟。从量定额的税率则不分档次，均为0.003元每支。甲乙两类卷烟的比例税率分别为56%和36%，差别幅度较大，从降低卷烟消费量的角度分析，应当逐步提高抵挡卷烟消费税的比例税率，并且改变目前的全额累计税制为超额累计税制。由于全额累计税制在累计临界点出现税负差异大的不合理现象。如某香烟的调拨价格为75元每条（不含增值税），则每标准箱（250条）的从价消费税在全额累进税制下为75×56%×250=10500元。如果烟草企业进行税收筹划，将调拨价格下调到69.5元每条，则每标准箱承担的从价消费税为69.5×250×36%=6255元，税负相差4245元，而价格降低造成每标准箱收入减少（75-69.5）×250=1375元，因此在这种税制下烟草企业可以通过降价的方式来合理避税，消费者也同时可以购买到低价卷烟。如果采用超额累计的方式，调拨价格为75元每条的卷烟的从价消费税为［（69-0）×36%+（75-69）×56%］×250=7050元，与调拨价格69.5元每条的卷烟相比，每箱多承担税负795元，低于降价所形成的收入损失，这样烟草公司就不会通过降价进行避税了。因此，建议适度提高乙类卷烟的比例税率，并实行超额累计的方式计征，既能增加国家的财政收入，又能建设低收入群体和青少年群体对卷烟的消费需求。

（四）结合其他多种配套措施由于烟草这一消费品具有特殊性，税价联动政策并不是唯一的控烟策略，也不是灵丹妙药，应结合其他相关的配套措施，不能过于相信税价调控功能而忽视了其他配套措施。应强化行政、法律等各种方式的综合运用，大力推行吸烟危害健康的宣传普及教育，制定相关法律全面推行在公共场所禁烟，严格控制公务人员“烟酒往来”，在烟草包装上标明烟草危害的警示图形，禁止影视中出现烟草广告和吸烟镜头，加快制定全国性的控烟条例和法律。

［1］孟莹莹、尹音频：《卷烟消费税的负外部性矫正效应——基于中国卷烟消费税政策调整效果的实证检验》，《税务研究》2013年第7期。

［2］郑婷婷：《我国消费税控烟效应研究》，西南财经大学2013年硕士学位论文。

（实习编辑 张 芬）