澳大利亚的大企业税收风险管理

赵艳清（国家税务总局 北京 100038）

澳大利亚的大企业税收风险管理

赵艳清（国家税务总局 北京 100038）

内容提要：澳大利亚税务局（ATO）最早成立大企业税收管理部门，并将风险管理理念贯穿于税收征管的全流程。本文归纳了ATO大企业税收管理部门在机构设置、管理理念、管理策略和流程、制度保障和信息技术等方面的特点，以期为我国大企业税收风险管理提供有益的借鉴。

税收风险管理 大企业 澳大利亚

澳大利亚税务局（ATO）对税收风险管理起步较早，1994年就成立了针对大企业纳税人的专门管理机构，发展到现在已形成以税企合作为基础、以风险管理为导向的税收遵从管理体系，从申报前的审查，到申报后的审核、风险的确定、税务审计等各流程衔接紧密、层层推进，管理具有较强的系统性和严密性。澳大利亚大企业税收管理顺应时代的变革精神、促进合作遵从的理念、全面规范又突出重点的风险管理流程以及强大的制度和技术支持，都为我国大企业税收管理现代化的推进提供了具有借鉴价值的范例。

一、ATO大企业税收管理部门不断顺应时代变革

ATO的组织架构长期以来都在不断发展变化。目前，ATO下设五大业务板块，分别是客户业务、法律业务、纳税服务、信息技术和行政事务。客户业务板块下的上市公司和国际税收管理部门（PG&I）负责所有上市公司和跨国企业的税收事务以及ATO的国际战略，是负责澳大利亚大企业纳税人税收遵从服务和管理的部门。

大企业和国际税收管理部门（LB&I）成立于1994年。二十多年来，随着澳大利亚国内外税收环境的变化，LB&I的职能、业务范围和机构设置等也不断调整。2013年，ATO对大企业税收管理部门进行了重大调整，将LB&I调整为PG&I，增加了新的业务领域，以应对经济合作与发展组织（OECD）提出的税基侵蚀和利润转移（BEPS）问题。PG&I下设四个职能部门，包括案件指导、上市公司、国际业务和OECD外派管理，每个部门再按照业务细分或者分行业设置若干地区办公室。其中，上市公司部门细分为案件和专题领导、风险策略、业务管理及运营三个职能，风险策略部门又进一步按照行业进行细分设置，此外还有一个新措施和政府关系办公室直接向分管上市公司部门的司长报告工作。PG&I的主要客户仍是1 400家大企业或跨国公司，它们的年营业额均达到或超过2.5亿澳元，缴纳的公司所得税占此类税款的总额超过65%。①ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

二、ATO大企业税收风险管理理念侧重促进纳税人自愿遵从

ATO大企业税收管理旨在与大企业建立合作、互信的关系，致力于引导、鼓励企业自我遵从，及时发现、阻止、惩戒不遵从行为，共同促进税法遵从。该理念体现在合作型遵从金字塔模型中（见图1）：对于绝大多数愿意遵从、并且能够遵从的纳税人，ATO帮助他们更加容易遵从税法；对于想要遵从，但是由于遵从能力限制、还不能达到完全遵从的纳税人，ATO为之提供更多的纳税服务，帮助他们提高遵从水平；对于不愿意遵从税法、但是又害怕受到惩罚的纳税人，ATO加强税务机关的威慑作用，让他们不敢违反税法；对于少数拒不遵从的纳税人，ATO使用法律赋予税务机关的一切权力，运用较多资源，进行重点管理。ATO的目标是通过税务机关的不断努力，让纳税人不断从“金字塔”塔尖即遵从度较低，向“金字塔”塔底即遵从度较高的方向移动。

三、ATO大企业税收风险管理策略体现导向性和针对性

图1 合作型遵从金字塔

在对大企业纳税人进行风险管理时，ATO大企业税收管理部门根据差异化风险管理框架（RDF框架，见图2），按照不遵从的可能性和后果的严重程度，科学分类纳税人，对不同风险类型的企业采取差异化的风险管理策略，合理配置资源。

（一）RDF框架

图2 差异化风险管理框架（RDF框架）

RDF框架的横轴和纵轴分别代表风险发生的可能性和可能产生的后果，通过综合评估税收风险之后，ATO大企业管理部门对纳税人进行分类和排序：一是高风险纳税人。这类纳税人不遵从可能性大、不遵从后果严重，ATO采取持续审核的方式“实时阻止”其恶意的避税行为，即在风险出现的时候及时发现并处理。对于该类纳税人，ATO投入大量管理资源，一般采用风险评估、审计、诉讼等管理方式。二是重点纳税人。这类纳税人不遵从可能性低、不遵从后果严重，大多数特大型企业归入此类。ATO通常采取持续监控的方式管理这类纳税人，特别关注其风险管理和治理结构，以降低遵从风险，并按年度对其遵从情况进行审核，主要注重申报前的管理，一般采用的管理方式有内控调查、风险评估等，如果需要，也会采取税务审计。ATO还定时发布年度遵从安排来为重点纳税人增加确定性，降低遵从成本。三是中等风险纳税人。这类纳税人不遵从可能性低、不遵从后果轻微，ATO采取定期审核的方式，重点审核其重大事项，重点关注税收收入下降的纳税人。一般对有相同类型问题的纳税人采取特定类型风险评估的方式。四是低风险纳税人。大多数纳税人归为此类。对这类纳税人主要采取定期监控的方式，例如，针对已识别的特定行业风险采用风险提醒、走访、内控检查、辅导等方式进行管理。

针对上述几种类型的大企业纳税人，PG&I会分别采取服务和预防性管理策略，或者纠正性管理策略，引导和促使大企业选择与税务机关合作的方式，实现纳税人对税法的自我遵从。

（二）服务和预防性实时管理策略

此类风险管理策略普遍适用于所有大企业，通过提供税法的确定性和拓宽税企沟通渠道，为遵从提供便利，降低法律风险，进而促进遵从，将关注点从事后应对风险转移至事前发现和实时阻止风险来改进纳税人体验，在申报前专注于风险预防而非风险纠正来解决纳税人的风险问题。

1.申报前遵从分析 （PCR）。适用于较高风险纳税人以及未参与年度遵从安排的重点纳税人，中等风险纳税人可参照使用。在提交纳税申报表之前，对一些不确定的涉税事宜进行讨论，以利于早期发现风险。2014-2015年度，ATO对大企业进行了74次申报前遵从分析。①ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

2.申报前走访（NTER）。对大型国有企业，ATO每年选择15120户纳税人进行申报前走访，在提交申报表前安排会谈，讨论和交流可能发生的问题。

3.年度遵从安排 （ACA）。这是ATO与大型企业互动的一种实时方法，通过与纳税人达成一致而提供的正式产品，实时处理风险，提高实际工作中的确定性，降低纳税人的遵从成本，主要适用于重点纳税人。截至2015年度，ATO与大企业共签订25份年度遵从安排。②ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

4.裁定工作（Rulings program）。针对某项特定交易、事项或税法的解释，纳税人可以向ATO 申请个别裁定。所有裁定都以精简的形式公布在 ATO 网站上，裁定给予纳税人确定性。

5.应报告税务状况表（RTP）。此表要求纳税人披露其最有疑问且意义重大的税务状况。ATO 通过使用RTP 表要求大企业纳税人披露税务风险。

（三）纠正性管理策略

如果预防性策略失效，ATO则会采取纠正性策略。常用的纠正性策略包括风险分析、风险检查和审计等，具体流程如图3所示：

1.风险分析和个案选择。

图3 税收风险管理全流程

ATO主要从纳税人申报表等渠道收集信息，利用风险过滤器对纳税人进行定期扫描，一般一年自动筛选两次，按RDF框架评估纳税人风险，一旦筛选出潜在的高风险大企业，就进入选案程序，通过确定纳税人可能的具体风险事项，实施个案管理，为ATO开展相应的风险应对策略提供支持。通过“风险分析与个案选择”阶段，初步确定假设风险。

2.风险检查。

风险检查用于发现和评估风险，如客户风险检查、专项风险检查等。风险检查时ATO通常派出223人小组进行高层次的税务审查，向纳税人了解特定信息，判断哪些风险需要进一步开展工作。在风险检查阶段，通过了解企业情况，有助于修改风险假设和制定客户风险检查规划。通过确定与核查风险，可以确认或修改现有风险假设，并可能查明新的风险。客户风险检查一般是全面核查，包括与纳税人进行互动，目标是对重大税务风险进行定性和定量分析。在大多数情况下，风险检查是进入审计的一个先决条件。2014-2015年度，ATO对大企业进行了约520次风险检查，只有50次税务审计。①ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

3.税务审计。

如果经过风险检查，确认纳税人的申报表确实存在疑点，就要找出事实真相，进入税务审计环节。只有小部分有重大问题的纳税人才需要审计。与风险检查相比，审计更加全面，包括对个案的深入考察，可能涉及一系列风险领域 （大企业审计） 或某个特定风险（专项审计）。审计提供了一种途径，以查证前一环节发现存在风险的情况，了解不遵从行为的根源并加以处理，或者发现需要对法律予以修订的领域，完成针对纳税人的风险管理闭环流程。

四、ATO大企业税收风险管理全面规范、突出重点

正确识别、评估和分析纳税人的税收风险，是根据RDF框架对大企业进行差异化风险管理的关键，也是ATO税收风险管理的核心。

首先，ATO大企业税收风险管理基于ATO企业风险管理框架。ATO企业风险管理框架是基于国际风险管理标准和指南、澳大利亚联邦风险管理纲要以及企业风险管理原则基础上形成的，主要包括ISO31000：2009主要组成、风险管理政策和流程、ATO的22种类型风险特征概况、所有企业的法人登记者和经营层面风险、法人风险管理模板和指南、22种类型风险后果的等级标准、风险可能性的等级程度、风险等级矩阵等十方面内容。ATO将之运用在税务工作各个方面的风险管理上，包括大企业风险管理。

其次，ATO大企业税收风险管理从宏观到微观，兼顾行业特点和风险类型。一方面，ATO从宏观到微观，将风险区分为两类：一是类别层面的风险，指威胁税收体系安全的风险，需要在整个机构范围内加以管理，如BEPS，因为这会影响税收收入的征收、税收政策的设计以及税收体系的公平；二是纳税人层面的风险，指单个纳税人在登记、申报、正确报告和支付方面的风险，这些风险是一个纳税人特有的风险。类别和纳税人层面的风险都可以利用定量和定性信息和数据来识别，可以在内部由审计人员和研究人员来识别，也可以在外部由其他政府机构、媒体或提出具体问题的个人来识别。多数类别层面的风险最初是在具体纳税人那里识别出来的，随后发现其他纳税人也存在这一问题，进而上升到类别层面。另一方面，ATO根据重要风险和容易出现税收风险的行业，形成大企业风险和行业模型来确定企业具体风险。容易出现税收风险的行业包括银行、能源、保险、制造业、销售和服务、养老金等；大企业需要处理的重要风险，包括利润转移、并购、财务、资本利得、研发、损失率、信托和备案等。具体到某一大企业纳税人，通常要关注以下因素来识别风险：

1.与行业标准不一致的财务或税务业绩；

2.原因不明的经济表现和税收之间的差异；

3.原因不明的不属于商业现实的亏损；

4.在收入、费用和利润上的显著变化；

5.激进的避税历史；

6.遵从结构和流程的弱点；

7.税务结果与法律政策相违背；

8.企业税收管理流程的弱点；

9.以税取利的计划；

10.实施与裁决结果不一致的交易；

11.无法用商业理由来解释的复杂的集团结构；

12.关联方交易。

第三，ATO采用风险管理程序（见图4）来管理所有类别层面的风险。对于每一种风险，都要开展风险评估，制定风险处理计划，随后进行风险审查，每季度、每年或在发生变化时根据需要开展这些工作。

图4 ATO风险管理程序

五、ATO大企业税收风险管理基于完善的制度保障和强大的技术支持

（一）制度保障

一方面，为保证税务机关有足够的能力和效率征收税款，澳大利亚建立了较完备的税法体系，在确定纳税人自主申报制度的基础上，赋予税务机关收集信息、获取证据、税收评定、税务调查、税收违法处罚、违法起诉等十分强大的刚性执法权力；对纳税人及第三方（如金融机构、澳大利亚投资委员会等）规定了比较严明的涉税信息报送、交易记录及其他涉税资料的保存义务以及纳税人的说明和举证责任，确保ATO税收风险管理程序的正当性与合法性。

另一方面，充分保障纳税人的合法权益。ATO颁布《纳税人宪章》，告知纳税人的权利和义务；发布年度遵从计划和《大企业税收遵从手册》，告知税企双方如何安排业务往来；当大企业适用税务机关规定和税收法律发生冲突或不一致时，大企业有权做出有利于自己的选择；对于大企业为解决某个税收问题提出的个性化申请，税务机关应当做出明确的具备法律效力的裁定。此外，除法律规定外，税务机关对大企业的保密信息一律不得对外披露。

（二）技术支持

ATO高度重视信息化建设，希望通过高效能的技术支撑和信息保障为ATO的政府服务、纳税服务与管理、内部行政管理工作提供支持。历经多年的发展，2010年ATO推出单一综合核心处理信息系统（ICP），供整个ATO使用。ICP系统包含纳税人信息处理和征管系统、纳税人互动系统、业务情报系统、我的ATO、我的工作间、ATO架构和基础结构六个单元模块，并具有如下特点：

1．能够接收各种不同信息渠道的信息。无论纳税人使用的是纸质表格还是电子表格，ATO都能与纳税人通过电话、电子邮件、信件等各种方式进行互动，从而为不同的纳税人提供相同的纳税服务。

2．能实现第三方数据的全面交换。2010年，澳大利亚政府推出了电子密钥（AUSKEY）供澳大利亚全部政府部门使用。ICP系统符合政府的相互操作相关标准，从而实现了第三方数据的全面交换。

3．以提供服务为导向。ICP系统易于实现与第三方软件兼容，使纳税人可通过自助服务管理个人明细事务和税务事项。

4．安全可靠。ICP系统能有效保护纳税人信息，防止身份被盗用。

5．辐射状架构。无论纳税人通过何种方式与ATO互动，ICP各系统都使用同一原则、同一标准来做出决定，从而发出可靠、一致的信息，保证纳税人得到同样的交互结果。

6．系统维护和修改费用低。

7．有强大的记录功能。ICP为所有业务记录建立单一的权威性数据库，数据库中包含了纳税人信息、历史管理记录、关系管理等详细数据。

8．高效的信息交互和运转。ICP是ATO的电子交流渠道，系统接受信息后，通过授权系统分配，形成不同的工作任务，推送到不同的部门进行处理。

此外，ATO还开发了风险评估剖析工具（RAPT）和大企业剖析工具（LMPT），帮助大企业部门进行风险管理。RAPT是ATO所有工作人员都可利用的基于网络的应用系统，是风险剖析和筛选风险管理对象的工具。RAPT利用内部和外部数据，对纳税人进行全面的情况概评，对于大企业开发了若干特定的情况概评，用以支持对大企业的风险评估。RAPT抽取的内部数据包括多年来纳税人提供的与注册、申报、报告和账户有关的所有信息，还包括风险模型结果以及从Siebel案例管理系统抽取的信息；抽取的外部数据包括从其他政府机构得到的数据以及从第三方数据卖方和提供者购买的数据。因此，RAPT情况概评中的信息是最准确和最新的。通过RAPT系统提供的纳税人风险概评和风险识别清单，审计人员能够得到对企业所有合规风险的综合评价。对RAPT起到补充作用的是大企业剖析工具 （LMPT），该工具仅用于最大的150个纳税人。RAPT与LMPT的主要区别是：LMPT在更大程度上依赖定性信息，并且比RAPT系统中提供的风险信息要详细得多，LMPT还允许审计人员增添纳税人的社会信息、主要决策人的信息以及经济信息，以捕捉纳税人与ATO及其他经济社会关系主体的互动行为信息，有助于更好地识别大企业的合规性风险。

［1］ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

［2］国家税务总局赴澳大利亚大企业税收管理第二期培训课题组. 澳大利亚大企业税收风险管理评介［J］. 税务研究，2014，（12）：78-81.

［3］马岩，赵轶庚. 中澳两国大企业税收管理的比较与启示［J］. 涉外税务，2013，（4）：34-37.

［4］深圳市国家税务局课题组. OECD成员国大企业税收征管经验及其借鉴［J］.涉外税务，2010，（9）：44-48.

责任编辑：赵薇薇

Tax Risk Management on Large Enterprises in Australia

Yanqing Zhao

Australian Taxation Office （ATO） first established the Large Business Taxation Department in the world and brought the concept of risk management throughout the whole process of tax collection and administration. This paper summarized the characteristics of Australian large business administration in organization structuring， management theory and procedure， institutional assurance and information technology， which serve as a reference for improving tax risk management on large enterprises in China.

Tax risk management Large business Australia

F810.42

A

2095-6126（2016）09-0016-06