引入管理会计指标的民间非营利组织信息披露体系

郑　红，刘海涛（大连东软信息学院，辽宁　大连　116023）

引入管理会计指标的民间非营利组织信息披露体系

郑红，刘海涛
（大连东软信息学院，辽宁大连116023）

为解决民间非营利组织“专业性”信息需求日益强烈与财务会计信息供给缺失的矛盾，民间非营利组织应逐步建立起以预算绩效评价为形式，以管理会计指标为内容的“专业性”信息披露体系。

民间非营利组织；管理会计；信息披露

2　民非组织信息披露现状及矛盾

目前我国的民间非营利组织（以下简称民非组织）主要有4种形式：社会团体、基金会、民办非企业单位、寺院等宗教活动场所。截至2016年1季度，我国共有社会团体32.9万个，基金会4 841个，民办非企业单位33.1万个。这些民非组织信息披露主要依据：《中华人民共和国会计法》《基金会管理条例》《社会团体登记管理条例》《民办非企业单位登记管理暂行条例》《民办教育促进法》及实施细则、《民间非营利组织会计制度》等法律法规。在这些法律法规中只有《民间非营利组织会计制度》对民非组织财务信息披露的内容做了系统详细的规定。通过对各种民非组织官网公开披露的信息调查发现，在众多的民非组织中又以资源需求最为广泛、迫切的公募基金的信息披露为领先。这些公募基金的信息披露内容主要包括以下四类信息：反映组织基本情况、业务活动基本情况的工作年报；三张财务报表；报表附注中的常规项目等“基本”信息。报表附注中董事会成员和员工的数量、变动情况以及获得的薪金报酬情况的说明；报表附注中计算公益事业支出比例、工作人员工资福利和行政办公支出比例时需要具体说明的事项等“深入”信息。专项捐赠收支报告等“专项”信息。季度财务管理简报等“及时”信息。

从目前我国民非组织披露的最高水平来看，以上“基本、深入、专项、及时”的信息基本可以向资源投入者及社会公众交代资源的来龙去脉，完成“透明化”民非组织的任务，满足资源投入者以及社会公众“透明性”方面的需要。资源的投入者可以通过这些信息了解到其托付给民非组织的资源是否被用于其提供资源时的目的，比如被用于救助多少名受灾群众，被用于购买多少顶帐篷。但是，这些信息没有告诉我们：受救助的群众是否满意；是否同样的支出可以购买更多数量的帐篷；是否有更需要救助的群众没有得到救助，也就是没有提供资源使用效果效率方面的信息。资源的投入者不仅需要知道民非组织“做了什么”“怎么做的”，也需要知道民非组织“做得好不好”，是不是能“做得更好”，还有没有其他民非组织可以“做得更好”。随着日益增多的民非组织对资源争夺的加剧，资源投入者对民非组织的信息将不再满足于“透明”，对反映民非组织资源使用效果效率，揭示民非组织“专业性”方面的可比信息将更为渴望。“资源的使用效果效率”方面的信息可以说是民非组织财务会计信息的先天缺陷，民非组织的不以营利为目的的宗旨决定了它不可能像营利组织一样拥有“利润”这一判断“好坏”的终极标准。营利组织的会计要素有六项——资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润。民非组织的会计要素只有五项——资产、负债、净资产、收入、费用。收入和费用的结果是净资产的变动，而民非组织的存在目的也并不是为了净资产的增加。所以说，民非组织财务会计天然缺少衡量“效果效率”的指标。一方面“专业性”可比信息需要日益强烈，一方面财务会计天然缺失这方面的信息，这就是目前民非组织会计信息需求与会计信息供给的矛盾。

3　引入管理会计指标的民非组织信息披露体系构建

对于现代会计的两大分支，一般认为财务会计对外，管理会计对内，对外的信息披露是财务会计的传统领域。但会计存在的根本目的就是向信息使用者提供他们想要的信息，然后才谈到如何利用专门的技术、方法来提供这些信息。当财务会计无法解决信息需求与信息供给的矛盾时，我们不应再拘泥于对内对外的划分，而应该站在为会计信息使用者提供符合其要求的信息的高度，以更广阔的视野来搜寻这一矛盾的解决方案。管理会计的职能是提供信息以帮助管理当局进行规划、控制、组织、决策等组织管理，而管理当局管理的目的是实现组织宗旨，所以管理会计存在的根本目的是实现组织宗旨，这个宗旨可以是营利组织的企业价值最大化，也可以是非营利组织的“人道、博爱、奉献”。随着组织的发展，会形成一系列反映组织宗旨达成情况的管理会计指标，这些指标正可以反映组织资源使用的效果和效率。

目前，也有民非组织尝试披露效率效果方面的信息，比如中国红十字会披露的专项绩效评价报告。但这些报告更多的是仿效政府预算绩效评价的方式，对项目的各个方面给予评分，但信息使用者无法获知这些评分是如何做出的。我国《民间非营利组织会计制度》规定的财务情况说明书中也有一项内容为：年度计划和预算完成情况，产生差异的原因分析，下一会计期间业务活动计划和预算。综合以上方面，笔者对我国民非组织“专业性”信息构建提出以下设想：以预算绩效评价为形式，以管理会计指标为内容。具体来讲，就是民非组织要和三张主表、报表附注一起披露其本年预算的完成情况，下一年度的预算情况。预算的范围可以是整个组织，也可以是组织的各个专门项目。比如基金会组织的“红十字天使计划”“海洋天堂计划”等。预算的内容为民非组织的关键管理指标，这一指标可以是财务的，也可以是非财务的，只要能够综合反映组织的效果和效率，概括组织的宗旨完成情况。笔者尝试以较熟悉的民办高校为例，构建反映民非组织“专业性”的信息披露体系，见表1。

建立以预算绩效评价为形式，以管理会计指标为内容的民非组织“专业性”信息披露体系的关键和难点在于管理会计指标的确定。这些核心的管理指标是随着组织发展到一定程度，随着组织的管理需要而产生的。并且，基金会有基金会的指标，高校有高校的指标，医疗机构有医疗机构的指标，民非组织所处的行业不同，其管理会计指标也各异。综合以上两点，构建民非组织“专业性”信息披露体系可行的路线图是：第一步：形式强制，内容自主。也就是在现有信息之外，规定民非组织必须在财务情况说明书中披露本组织或本组织各项目本年预算的完成情况及下年预算。预算中除常规财务信息之外，要披露关键管理会计指标，但指标的具体内容可以由各民非组织自行确定。第二步：形成行业基本指标，增强信息可比性。经过一段时间的各民非组织的自主披露之后，逐步提炼形成各行业的基本指标。要求本行业民非组织必须披露基本指标，其他指标自行补充。在这个过程中不仅能增强信息的可比性，而且推行对基本指标的披露可以带动行业内落后组织加强内部管理，提高管理水平。未来，随着《国际综合报告框架》的发展和推广，民非组织的信息披露也可能置于这个框架下，进行全面综合的报告。

表1　民办高校“专业性”信息披露体系设计

续表1

4　结语

当财务会计信息不能满足信息使用者对民非组织资源使用效果效率，也就是民非组织“专业性”信息的需求时，我们应该引入管理会计指标来解决这一问题。在建立“以预算绩效评价为形式，以管理会计指标为内容”的民非组织“专业性”信息披露体系时，考虑到民非组织的发展水平差异和行业差异，我们制定了两步走的路线图：首先形式强制，内容自主；下一步再形成行业基本指标，增强信息可比性。在整个民非组织信息披露体系的构建过程中，从主体管理指标的确定，到行业基本指标的提炼，再到信息披露平台的搭建，不仅需要政府法律法规的约束，更需要民非组织自身的重视和参与。民非组织只有同时提供出“透明性”和“专业性”两方面的信息，才能获得资源，实现自身的生存和发展。

主要参考文献

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10.3969/j.issn.1673-0194.2016.17.026

F233

A

1673-0194（2016）17-0057-03

1前言

2016-07-14的“专业性”。因此，是否能提供反映“透明性”和“专业性”情况的信息，关系到民间非营利组织的生存和发展。

近年来，公共突发事件的频发和一系列丑闻的曝光使基金会等类型的非营利组织进入公众的视野。非营利组织作为现代社会的三大组织形式之一，在“社会领域”发挥着日益重要的作用。我国目前的非营利组织由国有事业单位和民间非营利组织两部分组成，它们资源来源不同、社会职能各有侧重，遵循各自的会计准则，本文只对民间非营利组织进行研究。顾名思义，民间非营利组织和这种组织的资源投入者不以营利为目的，但这不意味着资源投入者向非营利组织投入资源没有目的。民间非营利组织在以资源投入者的这种目的为组织使命的同时，有义务向资源投入者在内的社会公众披露相关信息以反映受托责任的完成情况。资源投入者（包括潜在的）首先需要清楚资源的去向，是否用于完成他们的“目的”，也就是需要获知资源使用的“透明性”。随着民间非营利组织的增多，在对资源争夺加剧的情况下，资源投入者在选择把手中的资源投入哪一个组织时，更需要了解组织使用资源的效果和效率，也就是资源使用