浅议中小商业银行管理会计体系构建

胡浩

浅议中小商业银行管理会计体系构建

胡浩

摘要：当前银行业市场竞争激烈，我国中小商业银行面临着前所未有的危机，传统的业绩评价方法受到挑战，建立以管理会计为平台的中小商业银行业绩评价体系成为银行突破管理瓶颈的必然选择。本文通过介绍银行管理会计基本内容和现状，分析构建管理会计体系对中小商业银行的影响，提出措施建议。

关键词：商业银行；管理会计；管理会计体系

一、中小商业银行管理会计体系的基本架构

银行管理会计体系是以全面成本管理为中心，构建基于内部资金转移定价和成本分摊为基础的盈利能力分析和绩效管理，为商业银行经营管理决策和多维度绩效评价提供全面的数据分析信息。一般管理会计体系涵盖的主要内容有：

1.以责任中心会计为核心的责任会计体系。通过借助管理会计系统的集成支持，将全行各级经营管理机构划分为不同的责任中心，并根据内部业务分工的不同，将其确认为利润中心、业务管理中心、支持中心和成本中心等不同类型。责任中心的划分使责、权、利的匹配更为公平合理，为商业银行管理会计体系的建立奠定了基础。

2.以全面成本管理为核心的成本管理体系。根据经营费用的使用对象和目的，将全行所有费用类别划分为直接成本费用和间接分摊成本费用。此外，为进一步精细化成本管理工作，以作业成本法为理论基础，将银行的全部经营成本按照来源及构成类别划分为资金成本、营运成本、税负成本、风险损失成本和政策支持成本等，由此实现了科学而精细的银行全面成本管理体系。

3.以全面风险衡量为核心的资本管理体系。全面风险管理要求对银行对所有风险进行全机构、全流程和全因素的管理。通过经济资本的计量和分配体现不同机构和业务类别的风险程度。通过对经济资本占用情况和资本收益率等指标分析，可以直观地了解到银行不同机构、业务条线部门、客户和产品的真实风险收益水平，实现资本与风险的匹配，防止以资本消耗为主的不可持续发展模型的过度扩张，从而推动构建资本节约型的发展模式。建立风险调整的绩效评价体系，引导价值最大化。

4.以资金转移价格为核心的资金成本管理体系。通过实施管理会计系统，建立基于管理会计为核心的商业银行资产负债管理架构。通过内部资金转移定价将利率风险和流动性风险进行有效剥离，以价格工具来引导全行优化资源配置，以确保流动性安全和资金效益之间的平衡，确保商业银行资本相对充足，以应对利率市场化和银行竞争加剧的形势。

5.以风险回报为基础的多维盈利分析体系。盈利分析是基于管理会计体系的经济增加值和资本回报率来综合评价的，通过EVA（经济增加值）和RAROC（风险调节后的资本回报率）来对各分支机构、业务条线、产品、客户和客户经理等多维度的盈利分析，并将分析结果与预算控制和绩效考评相结合，计算出基于以上各维度的风险调整后的经济增加值和风险调整后的资本回报率。并由此帮助管理层发现经营中问题，提供决策参考数据信息，为未来的经营发展和经验总结提供支持，实现商业银行管理水平和经营绩效的不断提升。

二、中小商业银行管理会计应用现状分析

1.数据基础薄弱。管理会计系统的数据基础是财务会计信息、经营数据信息、市场数据信息、风险管理信息和内部运营信息等相结合，与传统财务会计相比，信息量和决策参考价值贡献大大提升。一直以来，我国中小商业银行的财务会计数据主要是按照传统财务会计的流程和核算准则对各机构的会计科目进行汇总整理，将财务信息与各项管理信息和市场信息分割开来，导致财务信息无法用于业务决策参考，业务及管理信息和市场市场信息无法进行财务量化，使得银行管理较为粗放，忽略了大量的管理信息和交易信息，不能满足将财务收支分解到产品和客户，从而无法建立以业务条线、部门、客户、行业、产品为主体的多维度评价。

2.传统管理组织构架的束缚。目前，我国商业银行正存于机构改制的初期，很多银行还沿用了总分支的管理模式，部分银行是总分支管理模式与事业部管理模式相并行，完全按照国外银行的扁平化管理模式的银行微乎其微。国外银行是以金融事业部等业务条线为核算主体，以条线产品和营销渠道为主轴，按照不同维度可以出具机构、条线、产品和客户等多维度的盈利性分析报告。我国大部分商业银行已经完成了管理会计的系统建设工作，从技术层面来看，已经具备向国外银行一样实施扁平化管理模式的信息化基础。但由于现行管理模式已经实行多年，银行进行组织机构改革的难度和压力较大，现行财务核算方式与商业银行管理会计核算存在较大差异，因此，商业银行组织架构与管理会计分析架构之间的不一致性，已在成为阻碍我国商业银行实行以经济价值贡献为绩效考核核心的现代银行管理体系的主要因素之一。

3.内部资金转移价格确定困难。FTP（内部资金转移价格）是实行管理会计核算体系的基础，如何建立科学合理的FTP定价体系，客观反映各经营机构和条线部门等责任中心的价值贡献，成为我国商业银行构建管理会计体系最重要的一环。目前，中小商业银行内部资金转移定价主要应用在定价参考、利率风险及流动性风险集中和绩效考核评价方面，其在资源优化配置和业务发展指导等方面的应用价值还处于探索阶段。因此，在利率市场化后内外经营环境发生重大变化的大背景下，如何将银行自身的技术、人力和资源协调好，兼顾产品定价科学合理性和经营发展需求，制定适合自身发展需求的内部资金转移定价体系，将是商业银行面临的一项重要课题。

4.业务流程和管理方式的欠缺制约了管理会计的应用。商业银行管理会计是对各业务单元的本量利分析较为精细而直观。传统的银行财务会计工作重点是财务科目及相关财务报表的核算，维度上一般以机构维度为主，缺少分条线、产品和客户等维度的数据信息，且成本归类也是基于分支机构的，对部门和业务及产品的匹配上很难关联上，因此也无法反映银行各业务单元及产品的收益情况，缺少了业务条线部门和产品间的纵向评价。从管理方式看，还没有建立起科学的成本管理体系，不能科学地为管理者提供成本信息；从管理对象来看，只重视机构层面和总成本层面的成本控制，没有进行各类成本使用效益的分析，对各个业务步骤所发生的成本及成本驱动因素等相关数据信息的分类和分析工作较少。从国外银行管理会计应用经验来看，他们十分注重各业务单元本量利情况的分析，分机构、分地区、分部门、分产品和分客户的盈利情况分析报告在其经营管理中的贡献较大，我国中小商业银行与之相比还存在一定距离。

5.绩效考核优化与管理会计核算体系存在不一致。绩效评价不仅是对一个商业银行真实情况的客观反映，而且还关系到银行所有员工的经济利益。因此，绩效考核优化问题一直受到商业银行的重视，是其整个经营管理中最为核心的问题之一。从国外银行的应用情况来看，管理会计在构建公平合理绩效评价体系上的价值无可替代。就我国商业银的现状而言，如何构建公平合理且具有操作性的绩效评价体系，实现合理性和有效性之间的平衡，也是对管理会计体系的一大考验。此外，管理会计的最大价值体现在通过成本管控和预算考核以实现最大化利润和可持续化发展等辅助决策功能。而多维度的绩效考核评价，可以在一定程度上避免银行各部门、子公司的单独评价目标与银行整体经营目标的不一致性，从而减少在经营过程中产生为了提高个体经营业绩而损害整体利益最优化的决策产生。只有从总体到分行的绩效评价都达到一种非常协调的绩效考核，才能解决这种问题，但这在实践中并没有完全达成。

三、中小商业银行构建管理会计体系的影响

1.利率风险管理集中化、专业化。管理会计体系对利率市场化所引起的利率风险管理提供有效的管理机制和系统支持。利率风险由分行转移至总行司库，总行利率风险管理职能得到加强。总行司库通过建立一套完善的专业化管理机制，提高风险识别、分析、计量、对冲和管理等能力，将全行风险损失降到最低。

2.构建全额资金管理模式，提高资金使用效益。建立以内部资产转移定价为核心的“全额资金管理”模式，通过改进资金清算体系，中小商业银行总行将承担更大的流动性管理职能。分行在总行的统筹管理下，进行自身资金头寸的管理，总分行之间的流动性管理目标一致。

3.利用FTP定价优化资源配置，提高综合盈利能力。通过FTP对存贷业务的双向定价，使分行可以充分利用所在地区资源禀赋优势，合理灵活开展资产、负债业务和相关具备竞争优势的产品，让全行有限的资金资源流向盈利能力较高的资产业务，吸收分行覆盖地区资金成本较低的负债业务，通过发挥区域优势，合理调整其资产负债的业务结构，提高全行整体利差水平。构建FTP定价体系的价格调整机制，落实战略决策层制定的部门条线和产品战略决策，通过设定扶持价格或抑制价格，强化政策的执行性，支持具备未来核心竞争力的业务条线产品，抑制盈利能力较低的业务发展，提高资源的优化配置水平和利用效益，使中小商业银行保持较强的市场竞争力。

4.形成多维度绩效评价体系。管理会计体系的构建能够实现产品、条线、分支机构多维度绩效考核。通过成本分摊，计算出逐笔业务的管理成本，并细化到最底层账户，全面科学评价每笔业务、每个产品、每个分支机构和每个条线的经济价值贡献，促使分机构和条线更好地发展业务。管理会计中的成本分摊体系还能提供多维度的成本考察视角，利用IT支持最大程度的细化成本核算，成为机构、条线、产品多维度盈利性分析的基础，增进管理部门、支持部门以及条线部门的沟通，为产品定价、成本控制、预算编制和绩效考核等提供精细化的成本信息。促进分支机构对成本的重视，重新审视人员与岗位的匹配等相关部门支出事项，提高成本管控水平。

四、构建管理会计体系的策略和建议

1.通过流程再造解决银行效率低和信息化传递不对称问题。利用现在的“大数据”分析模型，对全行业务流程进行全方位的诊断，对存在效率低下的业务进行集中化、科技化和系统化的整合，优化相关业务的审批流程，同时对风险较高的业务实现早发现、早控制和早补救等方式将损失降到最低，通过实现工作效率、风险管控和资金效益提升等多方面的业务流程再造，提高银行的信息化水平，实现整体经济效益的全面提升。管理会计工作也要学习业务流程再造的思维，将自身的相关功能与业务管理需求想匹配，适时调整模型、参数和报表体系，对各项业务的管理决策提供更为直观而科学的数据信息，支持银行各项改革工作的后评价，为未来的调整优化提供参考。

2.做好金融事业部制改革，建立与管理会计评价体系相一致的扁平化管理架构。目前，国内商业银行开始尝试实施金融事业部制改革，按业务、产品或渠道设立职能部门，由总行的职能部门统一管理各分支机构相应的业务和产品。在各分支机构根据各地区的经济发展水平和地理位置等因素综合考虑是否开展此类业务，实现分区域的差异化经营。通过扁平化和差异化的事业部制改革，不断提高了经营效率，也提升了银行的专业化和精细化管理水平，有利于商业银行增强自身产品创新的核心竞争力。

3.实施全面成本管理，为管理会计的多维盈利分析提供条件。以经济价值创造和责任管理中心为核心，根据银行经营管理活动各机构、各业务、各流程的业务特征和成本收益情况，进行多维度和全流程的调节、控制和成本管控。全面成本管理是对成本进行全机构、全产品、全成员、全流程、全风险的管理和控制，将成本管理由静态的财务科目核算和费用监督管理，提前到动态的经营决策与业务审批执行等环节，加强源头与过程中预测、引导和控制，提高主动性成本管理意识。

4.建立科学合理的业绩评价体系。商业银行在管理会计系统工作中应注重层次化和体系化规划，建立以各责任中心为核算主体，以机构、条线部门、产品和客户等多维度的评价对象，通过全成本的归属和分摊，实现成本与收益的匹配，最终形成分机构、部门、产品和客户等多维度的盈利分析报告，为绩效评价提供多层次、精细化的分析数据信息，实现业绩评价与系统建设应用的相互促进，共同提升。

参考文献：

［1］于增彪等.管理会计研究［M］.北京:中国金融出版社，2007.

［2］沈英.浅析管理会计在商业银行的应用［J］.财会研究，2005（10）.

［3］赵立秋.管理会计在商业银行中的应用研究［J］.商业经济，2006.

作者单位：（哈尔滨银行）