C2C电子商务税收征管问题研究

张馨月　韩道琴

摘 要：C2C电子商务作为一种成本较低、效率较高的网络交易方式近年来发展迅速。但由于我国在税法方面缺少对网上交易所得额的具体管理条例，导致国家财政收入因此每年产生巨大损失。文章通过对C2C电子商务的背景剖析，探讨了我国电子商务税收管理方面存在的问题，分析了国外电子商务税收的政策方案，并结合我国国情及未来预期对此问题提出了应对措施。

关键词：C2C 电子商务 网上交易 税收问题 查控

中图分类号：F810.42 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2016）06-129-03

一、研究背景

随着科技的发展及全球经济一体化进程的加快，互联网技术得到了飞速的发展，在此基础上的电子商务交易也在各种交易方式中扮演着日益重要的角色。

电子商务是依靠网络信息的交换从而进行的，以商品交易为主的的商业活动，一般包括电子数据交换（EDI）、电子货币交易、电子金融服务、存货管理系统、家庭银行业务电子资金转账（EFT）、支付处理等。按照消费群体大致可分为企业之间的交易（B2B，Business to Business）、企业与消费者之间的交易（B2C，Business to Consumer）、个人之间的交易（C2C，Consumer to Consumer）等。其中，C2C，即Consumer to Consumer是指个人与个人间的电子商务交易，实际上是由商家提供交易平台、充当监督角色，以实现顾客间的商品买卖与劳务交易，代表有：淘宝、拍拍、易趣等。相对于较早的B2C其主要的特点是：商品种类繁多；往往存在市场价格竞争，易导致商品或服务质量相应下降；售后服务质量难以保证；缺乏健全监管体系。

C2C电子商务在很大程度上改变了中国人的生活方式，特别是购物方式。网购系统逐渐完善、多样化，规模更是在逐年创新高。从《中国互联网20年发展报告》反映，随着个体商户网络零售业的发展，中国已然成为世界第一大网络零售市场。数据表明，在2014年间中国网络零售额即高达2.8万亿元，占全社会消费品总零售额的10.6%；到2015年又进一步增长至3.88万亿元，占社会消费品总零售额的12.8%，同比增长33.3%。可见网上交易将在未来交易中占据举足轻重的地位，零售业的总销售额比重也呈现逐年增长的态势。

C2C电子商务将传统的商务流程电子化、数字化，省掉了许多中间环节，大大减少了人力、物力，降低了成本，价格优势更是促使越来越多消费者选择其的原因。另外，由于网络系统的基本平台，C2C摆脱了传统商户的时间和空间的限制，从而使顾客可以选择在任何时间、任何地点进行交易，从而大大提高了交易发生与进展的效率。最后，便捷的网络通信系统可以提供丰富的信息资源，使市场日趋一体化，很大程度上减少了商家的经营成本和消费者的搜索成本，为企业和个人提供了大量发展契机，有效促进了国民经济的发展。

由于电子商务在我国起步较晚，故如何在尽可能减少对相关产业的发展影响的基础上对C2C电子商务交易征税将成为我们本次讨论的重点。

二、目前我国C2C电子商务税收面临的问题

（一）纳税主体难以确认

C2C网上交易中多采用社交网络账号或者E-mail等方式进行买卖双方的议价、交易活动，此类方式下信息具有保密性质，对于公众的安全防护措施也使得交易细节难以为人所知，故造成了“征税盲区域”。网上交易的实名认证仍然存在较大疏漏，部分不法分子可以通过伪造盗取他人身份证件的行为顺利通过实名申请，致使这些虚假主体的交易活动成了偷税的重灾区。而一旦消费者落入圈套，事后可查的线索少之又少，这就导致违法交易难以得到有效制裁，进而征税也就无从谈起了。

（二）纳税地点难以确认

由于网络虚拟化的特性，以此为媒介的交易常常不具有明确、特定的交易地点，或者实际纳税场所经常变化，甚至无法确定。同时，网络身份验证往往是依托IP地址，可经常变换的IP验证地址及伪造情况的屡屡发生，让税务机关监察人员也难觅其迹。

（三）收入及应纳税额难以确定，销售商偷逃税款现象严重

B2B、B2C由于卖家均已在工商局登记注册，在一定法制规定的管控约束下纳税也较为严谨全面；然而，C2C形式并未纳入征税范围，也由此给一些商家提供了偷税的可乘之机。

根据我国个人所得税法规定，个人经营虚拟商店以进行商品买卖、提供服务的交易不属于个税的任何所得形式，因此C2C形式未纳入税收征管范围。而事实上，以淘宝为代表的电商却是在以C2C形式为幌子行B2C之实，成为网络交易的“潜规则”，故其网上交易收入难以纳入确定的征税项目，必然导致很大一部分应纳税交易成为漏网之鱼。

此外，偷逃税款的形式多样，并存在造假和篡改的可能。

（四）虚拟无纸化使其缺乏可核验性，导致发票等凭证的伪造和缺失

传统交易中，往往通过发票、收货凭证和账簿等作为税收依据。但电子商务中这类数据以电子化的虚拟形式存在，数据的收集、保存、加工和传输都是数字化过程，因此就有了删改甚至恶意篡改的可能，缺乏真实性。加之，我国电子商务的网络交易从一开始就未对交易凭证加以重视，因此造成销售发票等凭证的伪造和缺失，使得税务机关的税款确认工作缺乏有效凭证，从而无法确定应纳税额。

现在很多所谓的发票都是卖家仿制的，缺乏可核验性。但由于大多数买家缺乏相关知识与警惕性，导致了虚假票据的大肆横行。

同时，由于大多数网络交易是出于私人购买需要，故消费者无法使用相应发票获得报销。销售商也由此发现了偷税的契机，利用消费者贪图小利的心理，向消费者做出不开发票就能给予其一定程度优惠的承诺。由于发票对于购买人缺少实际经济意义，为了减少成本，大多会选择不要发票。由此，很多的应纳税所得额便得不到明示，难以对其征收税款。

（五）征税效率低、成本高

征税的原则在于应尽可能简洁、明确，需控制征税及纳税过程中因此产生的额外费用。但电子商务基础下的网络交易，缺乏实体交易过程中有经验且取得一定专业资格的中间人、代理者。故只有买方和卖方的简略化交易环节，在节约中间费用的同时，不可避免地存在双方经验不足、操作不当等问题。因此，税收有关部门在征管过程中势必要投入更多的财力、物力、人力，导致政府成本增加但效率却无法提高。

（六）缺乏相应税法及制度

网络交易提高了生产和销售效率，但税收政策的滞后性却难以适应高效运作的电子商务的发展。各种大大小小电子商务平台每日的成交总量是一个庞大且难以统计的数字，加之如今在各种社交软件上进行的私人交易行为也十分常见；相反，税法的制定和修正存在滞后性，难以适应电子信息化时代的迅速发展，难以进行公平有效的治理。

三、C2C电子商务征税存在的争议点

（一）是否应按传统交易方式征税

根据税收公平原则，税收应公平地分担于各纳税人，这也就意味着所有以营利为目的的商业活动都应按比例缴纳税款。但电子商务与传统商业两种销售方式是否应按照相同税率进行纳税争议较大。另一种观点认为，网上交易税收若实施将成为国家税收的一大来源，具有举足轻重的地位，故除了正常的营业税外还应根据情况专门设置新税种。第三种观点以美国免税为例说明应通过免税来刺激新型行业的发展。

（二）常设机构的界定

根据国际税收管理规定，仅将从在该国常设机构所得纳入该国可行使税收管辖权的范围；但由于互联网消除了空间限制，以电子服务器代替了原有的实体机构，致使这类进行全部或部分经营活动的固定营业场所难以明确划分。

（三）税目如何划分

原有税目的划分是基于不同的交易性质，如今商品劳务等传统意义上的征税对象的界限在电子商务世界也显得模糊起来。电子书等数据资料形式、在线服务等虚拟服务方式及网络下载的版权等的出现，更为明确划分交易性质增添了难度。

（四）税率的确定

由于跨国交易日渐盛行，根据各国国情不同，相应税率也存在客观差别。高低税率的差异必将给不同税率国家的商品交易带来不同的影响，可是如何能确定一个各方满意的标准税率，有效减少避税行为的发生也将成为一个难题。

四、国际组织及各国税收政策

随着各国的电子商务交易不断增加，交易中涉及的问题越来越多，其中也包括跨国交易的税收问题，电子商务税收的征管越来越受到重视。

（一）国际组织

1.世界贸易组织（WTO）。在全球性电子商务规则的制定中一直扮演着积极的核心角色。1998年3月WTO通过报告指出几点预期发展规划：制定以全球电信网络为基础的设施标准；设立行业可预测的监督管理机构；制定相关管理的法律及措施；构建可预测的税收及金融监管框架。总体而言，WTO对各成员并非采取具体强制措施，而只是提出了应给予重点关注的、具有研究价值的领域。

2.经济合作与发展组织（OECD）。在1997年提出了有关政府职责的内容：扫除电子商务发展中的障碍，以保持自我主观调节和法律客观约束之间的平衡；有效保护客户个人隐私及相关数据，提升企业信誉、增加消费者信心；保护消费者权益，严禁利用广告欺诈消费者等非法经营行为；制定统一有关知识产权及多重税收政策以解决现有问题。“中性”是OECD在制定有关税收条例的指导原则，管辖权的划分是其中关键的问题之一。在国际税收协定中OECD就跨国电子商务的常设机构的设立进行了如下最终解释：一企业以在他国拥有服务器为设立常设机构的场所条件；但仅拥有网址不能构成设置常设机构的基本条件，另外，网络服务供应商并不构成该公司在他国的代理性常设机构。OECD这一系列的管辖权划分政策的制定，在很大程度上有效维护了收入来源国的税收利益。

3.联合国贸易法委员会。1996年通过的《电子商业示范法》中，联合国贸易法委员会便规范了全球的电子商务交易。之后国际经济合作与发展组织于1998年10月在加拿大渥太华召开的以“一个无国界的世界，发挥全球电子商务的潜力”为主题的会议中，就电子商务的税收问题达成一系列共识：建立起用户和消费者对电子商务市场的信任；制定数字化市场下的基本规则；构建电子商务信息基础结构；充分受益原则。

（二）各国税收政策

1.美国。作为世界上电子商务发展最早的国家，美国在1998年便通过《互联网免税法案》，对虚拟商品采取不征税原则，其余商品仍按照实体经营的标准纳税。该法案后经两次延期，并沿用至今。2013年的《市场公平法案》规定对各州内年销售额在100美元以上的网络零售商征收销售税，同时沿用对无形商品免征关税的制度，给予了电商一定的发展空间。

从美国制定的一系列电子商务税收政策中不难看出其主要目的有两点：一是保持美国在世界电子商务市场的霸主地位，特别是其中免征数字化产品的关税的条款很大程度上保持并提高了美国公司在相关产业的竞争力，有利于美国本土企业从在其他国家的经营中获利；二是推动本国电子商务的发展，从而带动其他相关行业的发展，实现国家总体经济增长的目的，从而有效提高政府的财政收入。

美国作为当今世界电子商务贸易额最多的国家，同时也是最大的电子商务输出国，其巨大经济收益可想而知。仅在其发展初期，美国的软件销售总额就突破1000亿美元，而这其中有近50%是销往其他国家的，不难看出美国政府所施行的免税政策的最大受益者就是其本身。

2.欧盟。欧盟委员会通过1997年的《伯恩部长级会议宣言》，主张应减少不必要的限制，促进电子商务的行业竞争，扩大互联网的商业应用。2002年英国《电子商务法》中规定所有在线销售产品均应纳入增值税缴纳范围，并划分了3种不同税率标准。管辖权方面实行消费地课税方案，即在消费国登记申报增值税，仅在供应商与消费者同处于一个管辖权下时，才对供应商征收增值税，有效应对了企业通过不设机构以避税的问题。

在电子商务的发展初期，为促进其发展，欧盟所采取的政策与美国大致相同，都是对其采取优惠政策。但在网上交易方面，欧盟则更倾向于采取严格而非宽松的监管措施，在免征关税上也是采取了试行的保守态度。当电子商务发展到一定阶段，尤其是在美国的电子商务业在全球一国独大后，欧盟企业开始通过游说相关机构以扭转当前不公平竞争的状况，欧盟也相应地采取了积极措施，委员会也通过不断完善和修订相关税收政策措施，以维护欧盟国家的经济权益，更有部分国家对数字化电子产品开始征收增值税。

3.日本。由于电子商务交易中，分销和付款等所有阶段均是通过网络完成的，故当局急需创建一种可以统计每笔交易详细交易信息的方法，以对交易当事人双方、交易地点、时间、具体交易额等相关信息进行有效监管。对此，日本政府呼吁创立全球一致的税收征管政策，以保证企业未来发展的可预见性，提高税收征管的公平性。在日本，网店以100万日元为界进行交税，年交易总额低于100万日元的，大多无需报税，年收益高于100万日元的，店主则应自觉缴纳税款。

4.其他发展中国家。如果说美国的免税政策是为了保持其在电子商务的霸主地位，那么大多数发展中国家所采取的征税政策则是为了保证国家的税收收入及在市场竞争中保护民族产业的地位。1999年12月，在美国西雅图举行的WTO会议上，对于美国意图永久性延期免税的提案，绝大多数发展中国家都持以坚决反对的态度，因为一旦免税政策实行，将大幅缩小发展中国家的税收额，很大程度上造成了财政收入不足，削弱了国家的财政实力，并会使其与发达国家的经济实力差距进一步扩大。

五、我国电子商务的查控、征收对策

（一）建立健全税收监管体系，实现各部门有效合作

1.健全税收法律体系，加大对电子账册和电子票据的监管强度。我国应积极参与国际制度的建设与讨论，从他国政策中吸取经验，制定符合我国国情的C2C电子商务——网络交易纳税法规，扫除税收盲区，落实纳税主体与客体的范围。尽快出台相对完备的《C2C电子商务法》，制定C2C电子商务在市场准入、安全认证、信用评级、网络交易及客户个人信息、隐私保护等方面的规则。规范电子签名、身份认证等电子支付行为，使电子商务有法可依、有章可循，保障网络交易的正常秩序。

2.完善网上交易税务登记和申报制度。发放网络营业执照和网络税务登记。实施电子商务工商注册、登记备案制度，严格审核其注册资金，并收缴一定数额的保证金，提高商户的准入门槛，从源头上改变C2C网络交易市场电商水平参差、商品市场鱼目混珠的状况。同时，也将建立经营异常名录和违法业户登记制度。这在一定程度上不仅保护了消费者的权益，而且有助于C2C网上交易进一步规范化。各项单据数据（订货单/付款单/物流单）呈1：1：1，即1个订单对应1个支付单和1个物流运单。同时应建立电子商务企业电子化会计档案，方便查询。

3.加强社会各部门及职能机构的协调与合作。网络交易核心在于信息沟通与传递，故税源的控制需要税务部门联合工商、财政、审计、公安、司法等各个职能部门通力合作，实现有效监管。

（二）建立起征点，实施税款代征代缴

1.设立起征点，鼓励中小企业发展。C2C电子商务交易征税已成为大势所趋，但由于我国C2C电子商务行业尚处于起步阶段，故短期内实现全面征税势必对行业从业者积极性造成消极影响。故可采用网络交易免征点，对于月销售额不满10万的中小型业户仍沿用免税方案，对于大型业户则按实际收入总额为对象进行征税，与传统零售业企业按统一税率进行征收。这样既可以消除与传统交易形式税收上的不公平差异，又可以有效促进中小型个体业户继续发展壮大。但当他们发展到一定程度时，也应缴纳税款。即在发展初期或成长期实行宽松化管理模式，当发展至一定规模时应严格管理，实现市场的整体公平。

2.以电商为介质实现代征代缴。由于各大C2C电子交易平台上有着大大小小的零售卖家，可以通过电商对其分管的商户进行税款的统一代征，通过有效监管核实后代理上缴税务局。这样可以有效实现分层管理，有助于中央的统一管理，在很大程度上提高了效率。同时，应要求电商对进入平台的商家的销售行为承担法律责任，设立税款担保额度，并将其计于各企业名下，促使其加强行业自律与内部监督。

（三）发挥电子平台优势，实现征管数字化

1.可利用数字化手段开发高科技自动征税软件，实现征税环节的电子化。建立以电子银行等为核心，以电子信用卡、借记卡、支票、现金等为支付工具的支付系统，通过交易的具体流向与数额为征税提供基础数据信息。其中，电子税务局对于电子发票的签发应给予监管和控制，通过唯一编码方式，确保发票的连续性和可查性。四单数据（订单/支付单/物流运单/清单）均应统一向电子口岸申报。其中，物流运单由“四通一达”快递公司发送，再由电子口岸通关服务平台进行审核校验，并对接到海关统一版系统审核信息，最后再经电子口岸反馈到电商平台、支付企业及物流企业。“十二五”规划也明确提出优化税费电子支付系统和鼓励科研创新。

2.充分发挥网络交易平台的媒介作用。分层级模块，以交易平台作为扣缴义务人承担代购代缴的义务，对平台内卖家的交易进行监督和控制，并及时向税务局反映。其中，对于有资质且信誉情况良好的企业可以给予其代发订单与支付单的权利。同时，C2C网络交易应加强实名制的管控措施，实名注册要对身份证件等个人信息的准确性、真实性予以核查。电商应承担核实订购人及支付人身份证信息的业务，如平台方无法认证身份信息，则一律不予受理。

（四）调动社会各界参与，提高消费者监督意识

1.建立监督和奖励机制。将广大业户纳入诚信管理系统，并将其信用记录予以公开，使买方在购物时可选择信用良好的卖家，保障了交易的安全性；同时也将激励各卖家主动缴纳税款，促进报税、征税环节的落实；并对及时缴纳所得税及增值税的网上经营业户予以表扬、奖励。

2.加强消费者索取发票意识的培养。很多应纳税所得额的藏匿，消费者在很大程度上起了推波助澜的作用，因此培养消费者对企业纳税的监督意识极为重要。只有通过宣传教育使得消费者意识到税收对于国家发展的重要性，主动索要发票；同时，也应教会民众如何识别真假发票，呼吁对于提供不实发票的企业进行信用降级，对伪造发票的企业进行法律处罚。开展网络交易“3.15”活动，建立网上消费者维权机构。

3.建立网络交易执法监督机构。中央可通过设立第三方交易监管平台，统一对C2C网络交易行为进行监督执法，划省、市、区进行管辖，实现层层监控，并及时通过网络平台向公众公开相关信息。另一方面，开通网络举报平台，实行匿名机制，鼓励社会群众进行举报，政府部门应及时处理、调查相关非法经营及偷税漏税案件的真实性并对此采取相关惩戒措施，促进C2C电子商务平台交易监管的透明化。

六、结束语

C2C电子商务作为一种新兴商业模式蓬勃兴起，为适应其发展，必须建立相应的法律体系和配套的具体准则，对其进行规范化。我国要应在坚持税收公平、税收法定和税收中性的原则的基础上，充分发挥C2C电子商务平台的监管作用，引导电子商务市场的繁荣；同时还要鼓励、支持小型企业和个人进入电子商务市场，扩大C2C电子商务市场的范围。C2C电子商务税收政策的制定既要立足本国实际，又要吸取国外其他国家的先进经验。在国际电子商务活动中，要在维护本国利益的基础上，加强国际交往与协作，不断完善我国电子商务税收制度。

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（作者单位：吉林财经大学 吉林长春 130022）

（作者简介：张馨月，吉林财经大学会计学院国际会计专业；韩道琴，教授，博士，吉林财经大学会计学院副院长，主要研究方向为财务管理及国际会计。）

（责编：贾伟）