激励知识产权创造运用和创新的增值税优惠政策研究

宋河发

激励知识产权创造运用和创新的增值税优惠政策研究

宋河发

建设知识产权强国和世界科技创新强国，必须充分发挥作为重要产业政策的增值税政策激励知识产权创造运用和科技创新的作用。我国应建立知识产权产品和自主知识产权产品认定制度，对经过认定的知识产权产品和自主知识产权产品实行增值税税收优惠政策，允许自行研制的仪器设备和无形资产按照市场价格或公允价格计算抵扣进项增值税，允许企事业单位据实合理抵扣进项增值税，应降低知识产权服务业一般纳税人的增值税税率，制定引进国外先进技术知识产权目录和增值税优惠政策。

知识产权 自主知识产权 产品 增值税 优惠政策

一、问题的提出

深入实施创新驱动发展战略，必须实现由知识产权大国向知识产权强国的转变。2015年12月22日，国务院发布了《关于新形势下加快知识产权强国建设的若干意见》，提出了2020年“为建设中国特色世界水平的知识产权强国奠定基础”的目标，并提出了知识产权强国建设的指导思想、基本原则和深化知识产权领域改革等五条重要举措。国家知识产权局通过点线面结合、局省市联动等方式，对各项任务进行了细化分工，并开始布局建设一批知识产权强省、强市和强企。

财税政策是激励知识产权创造运用的最有效政策。建设知识产权强国，必须构建有效的知识产权政策体系a。国务院2008年发布的《知识产权战略纲要（2008—2020年）》就提出，“运用财政、金融、投资、政府采购政策和产业、能源、环境保护政策，引导和支持市场主体创造和运用知识产权”。国家知识产权局2010年10月26日印发的《全国专利事业发展战略（2011－2020年）》提出，“充分运用财政、税收、金融等政策，激励更多核心专利的创造与运用”。国家知识产权局等2012年发布的《关于加快培育和发展知识产权服务业的指导意见》提出，“要研究推动知识产权服务机构享受相关税收优惠政策”。但我国一直没有制定和发布涉及知识产权的具体财税优惠政策。

增值税是对生产和经营中新增加价值征收的税收，目前已有一百三十多个国家采取增值税政策。在贸易自由化条件下，增值税可以减少关税收入损失，提高生产效率，使生产者价格接近世界价格bMichael Keen, Ben Lockwood.The value added tax: Its causes and consequences[J].Journal of Development Economics,2010(92):138-151.。增值税能减少公共产品的边际成本，有利于增强调动急需应税收入的努力，也有利于政府的管理和合规性。理论证明，增值税是很有效率的税种，用增值税代替传统销售税，消费者价格实际是下降的c。但增值税也存在一些问题，如果没有收据，一些企业就无法抵扣进项税；虽然增值税是一种比例税，但穷人作为最终消费者需要支付增值税负dChia-Tern Huey Min GST in Singapore: Policy Rationale, Implementation Strategy & Technical Design[R].Singapore Ministry of Finance. October 2004.；增值税是一个挣钱的机器ePresident's Advisory Panel on Federal Tax Reform. Simple, Fair & Pro-Growth: Proposals to Fix America's Tax System.2006.；由于大多数国家对出口货物和劳务实行零税率，这就会出现循环骗税问题fO'Grady, Sean.Carousel fraud 'has cost UK up to £16bn', The Independent. 26 July 2007.；增值税也会产生低效率问题，生产链断裂，低生产效率就会产生，会遭到旋转木马欺骗式的攻击gKeen, Michael, Syed, Murtaza H. Domestic Taxes and International Trade: Some Evidence[R]. IMF Working Papers 06/47. International Monetary Fund. 2006.，还会造成不符合WTO规则的贸易不公平问题hBorder Adjusted Taxation / Value Added Tax (VAT). Amtacdc.org. 2016年8月10日访问。。

将营业税改为增值税，并实行不同的增值税税率是激励不同行业生产经营的有效政策。我国1984年就颁布了《中华共和国人民共和国增值税暂行（草案）条例》及其实施细则并经多次修改，2009年开始全面改征消费型增值税，2011年开始实行营业税改征增值税试点，2013年开始在全国范围实施交通运输业和部分现代服务业“营改增”。当前，知识产权已成为国际贸易的主要客体，知识产权已经成为企业生产经营的核心资产。虽然我国增值税法规政策日趋完善，但我国增值税法规政策在激励知识产权创造运用和科技创新上还存在较多不足。一是增值税对知识产权发展的作用有限i姚君：《我国知识产权税收改革研究》，华中科技大学2006年硕士论文。，我国仅对软件和集成电路产业实行增值税优惠政策，缺乏普惠性激励自主知识产权创造和运用的产业增值税优惠政策j宋河发：《科技成果转化需调整财税支持政策》，载《21世纪经济报道》2016年2月24日。。二是知识产权服务业增值税问题，“营改增”以来，小规模纳税人税负显著减轻，但一般纳税人税负略有增加，知识产权代理服务机构存在着代收代缴行政事业性收费无法扣除等问题，使得税负增加明显k王波、刘菊芳、龚亚麟：《“营改增”政策对知识产权服务业的影响》，载《知识产权》2014年第4期，第66–69页。；国内部分代收的涉外知识产权申请费、代理费等无法实现成本扣除；境外和小规模纳税人提供的服务外包费用无法实现成本扣除l张富强：《税收公平视野下知识产权服务业增值税制的优化设计》，载《暨南学报（哲学社会科学版）》2015第9期，第152–160页。。

本文首先梳理了主要国家增值税法规政策，分析了激励知识产权创造运用的主要做法，然后分析了我国增值税法规的发展历史和其在激励自主知识产权创造运用和科技创新方面存在的问题与不足，最后提出激励知识产权创造运用和科技创新的增值税政策改革建议。

二、国外增值税激励知识产权和创新经验借鉴

增值税是许多国家常用的一种消费税种，在澳大利亚、加拿大、新西兰、新加坡称为货物和劳务税，在加拿大及其省统称为统一销售税。大多数国家增值税法规有几个特点：一是对货物和劳务，包括进口货物和劳务征收增值税，税率在10%～35%之间，大多数为15%～20%，但一般要求纳税人在本国有营业场所或居所；二是对出口货物和劳务免税；三是对图书、食品、妇女儿童用品实行低税率；四是将知识产权作为劳务，并实行较低的税率。如英国的服务包括著作权、专利、许可、商标和类似权利的转移转让，实行20%的增值税税率mValue Added Tax Act 1994（revised in 2015）.。芬兰应税服务中涉及知识产权的服务包括著作权、专利、许可、商标和其他类似权利的转移，信息提供服务，中介服务。奥地利对艺术作品和书籍实行10%的税率；意大利对杂志出版书籍、植物保护产品实行10%的税率；瑞典对书籍文化艺术活动实行6%的税率；以色列对知识产权服务业实行0税率。俄罗斯2007年7月19日通过一项增值税免税的联邦法律，对转让知识产权，包括专利与某些非专利的权利免税，包括创新发明、工业设计、软件、数据库、地形测量的整合、诀窍等知识产权n吴岂山：《俄对转让知识产权免征增值税》，载《税收征纳》2007年第12期，第45页。。土耳其从2015年开始，在对租用、转移和销售的无形资产符合条件的收入或所得享受所得税税收政策优惠的同时，也给予增值税优惠政策oAyse Yigit Sakar.Innovation for a New Tax Incentive: Patent Box Regime Turkey and the EU Application[J].Procedia - Social and Behavioral Sciences, 2015(195):544-553.。

三、我国增值税法规政策分析

（一）增值税法规政策

科技创新的核心是专利等知识产权的创造和运用。增值税优惠政策是激励以知识产权为核心和保障的科技创新的重要产业政策工具。我国现行增值税优惠政策主要包括产品和服务增值税优惠政策、特定产业增值税优惠政策和进出口环节增值税优惠政策三大类。

2016年1月13日，我国新修订的《增值税暂行条例》规定了应交增值税的货物、劳务、纳税人、增值税计算和税率。第12条规定，“小规模纳税人增值税征收率为3%”，并实行简易办法计算，不得抵扣进项税额。第15条规定，对包括“直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备”免征增值税。财政部、国家税务总局2011年发布的新《增值税暂行条例（草案）实施细则》，规定了销售货物和提供劳务的行为，销项税额和进项税额计算，非增值税应税项目和免征增值税项目，小规模纳税人增值税计算，增值税起征点和销售额时间确定等。

我国最典型的针对产业的增值税优惠政策主要有两类：一是软件和集成电路产业增值税税收优惠政策。国务院2000年发布的《鼓励软件产业和集成电路产业发展的若干政策》（简称国发18号文）规定，“对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，2010年前按17%的法定税率征收增值税，对实际税负超过3%的部分即征即退”；“对增值税一般纳税人销售其自产的集成电路产品（含单晶硅片），2010年前按17%的法定税率征收增值税，对实际税负超过6%的部分即征即退……”。为贯彻落实国发18号文件精神，财政部等部门2000年又发布了《关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》，规定对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品或集成电路产品，按17%的法定税率征收增值税后，对软件企业增值税实际税负超过3%，集成电路生产企业超过6%的部分实行即征即退政策。

二是服务业增值税优惠政策。财政部和国家税务总局2011年发布的《营业税改征增值税试点方案》，在增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率；现代服务业和转让无形资产等其他部分现代服务业适用6%税率；服务业原则上适用增值税一般计税方法，而金融保险业和生活性服务业原则上适用简易计税方法。财政部和国家税务总局2011年还发布了《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》，规定了包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、鉴证咨询服务等涉及知识产权服务的应税服务和增值税税率。涉及专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权等知识产权服务的一般纳税人增值税税率为6%，小规模纳税人可适用3%税率的简易方法计税，但进项税额不得从销项税额中抵扣。

读这本书时，恰在成都旅行。尽管出门前做了饮食方面的一些功课，但还是没料到，成都大街小巷无处不在的兔肉特别是卤兔头让人着实大吃一惊。还有，不知是否因为闻名全国的担担面利润太低，在成都期间仅有一次机会品尝，许多面馆居然都没有这一成都特色小吃，包括宽窄巷那个以成都小吃为招牌的所谓特色店。对川菜略有所闻的国人尚且如此，初到成都的英国人、本书作者扶霞·邓洛普那满脸疑惑自然再正常不过。

我国对货物进口环节增值税优惠政策主要面向特定产业和特定机构。一是鼓励和支持集成电路产业进口。国发［2000］18号文规定，投资额超过80亿元人民币或集成电路线宽小于0.25um的集成电路生产企业，进口自用生产性原材料、消耗品，免征关税和进口环节增值税；对经认定的集成电路生产企业引进集成电路技术和成套生产设备，单项进口的集成电路专用设备与仪器，除规定的以外，免征关税和进口环节增值税。二是鼓励和支持特定研发机构进口。财政部、海关总署、国家税务总局2007年发布了《科技开发用品免征进口税收暂行规定》和《科学研究和教学用品免征进口税收规定》，针对转制科研院所，具有国家级企业技术中心、工程（技术）研究中心、国家实验室的企业及其他符合条件的企业与机构，进口合理数量范围内、国内不能生产或者性能不能满足需要的科技开发用品免征进口关税和进口环节增值税、消费税，并列出了免税用品清单。

在服务贸易方面，我国2011年的《营业税改征增值税试点方案》对服务贸易出口实行零税率或免税制度。财政部2011年12月29日发布的《关于应税服务适用零税率和免税政策的通知》，规定向境外单位提供的技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、物流辅助服务（仓储服务除外）、认证服务、鉴证服务、咨询服务免征增值税。

（二）增值税类型

根据增值税进项税额扣除方式，一般将增值税分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税三种。由于固定资产主要是仪器设备，而仪器设备对于企业创新具有重要作用，目前实行增值税的国家90%实行的都是消费型增值税。我国1994年税制改革时实行的是生产型增值税。2009年1月1日起全面由生产型转向消费型增值税，允许企业所有外购项目包括原材料、固定资产、设备在内所含的进项税金扣除。与生产型和收入型增值税相比，消费型增值税不仅能较好体现税收中性原则，也更有利于企业技术创新。消费型增值税有利于鼓励投资、优化产业结构、鼓励应用新技术，增加本国竞争力的作用p滕颖：《黑龙江省增值税转型中存在问题及解决对策》，哈尔滨工业大学公共管理学院2007年硕士论文。。资本有机构成较高的企业仪器设备价值大，固定资产中先进技术和知识产权含量高。实行消费型增值税，有利于激励企业购买和研制仪器设备，有利于产业的自主创新能力建设。同时，拥有先进仪器设备等固定资产的企业，更有条件开展研究开发工作，更有条件和能力创造和运用知识产权。

（三）增值税法规政策问题分析

制定税收政策必须坚持“公平、确定、便利、经济”的原则q亚当·斯密著：《国富论》，华夏出版社2005年版。。我国现行增值税法规政策主要参照国外做法，针对产品和劳务征收增值税，并根据不同产业属性实行不同的增值税税率，并没有充分体现有利于资源尤其是知识产权和科技创新资源配置的要求。从知识产权创造运用和科技创新的角度分析，我国现有增值税法规政策主要存在三个方面的问题：一是缺乏对生产经营活动中知识产权尤其是自主知识产权创造和运用的激励；二是特定产业和特定机构知识产权创造运用增值税政策不完善；三是对知识产权服务业发展支持不足。

在特定产业和机构激励上，一是针对软件产业和集成电路产业的增值税优惠政策没有真正发挥激励自主知识产权创造和运用的作用，“自行开发”生产的软件产品和“自产”的集成电路产品没有明确要求有自主知识产权，这些产品不一定是真正的自主知识产权产品和自主创新产品。那些模仿性开发、低水平开发、重复开发、侵犯他人知识产权开发或产出的产品都可能存在。这项政策没有以自主知识产权为基本条件，所以难以真正起到激励产业自主知识产权创造运用和自主创新的作用。二是面向特定机构免征进口环节关税和增值税的政策存在缺陷。虽然该政策在一定程度上会对我国企业自主创新能力建设起到一定作用，但该政策不是普惠性政策，没有面向全部的创新主体，也没有针对国内不能生产的具有国外知识产权的关键技术装备和原材料以及科技开发用品。由于无法认定什么是“国内不能生产”，对直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备免征增值税反而使得我国有限的研发经费用于购买国外仪器设备，反而会影响国产仪器设备的生产和创新。拥有国内外知识产权的技术装备、原材料对我国的自主创新具有极为重要的作用，国内不能生产的关键设备、原材料及零部件不一定具有国内外知识产权，而且也有可能会侵犯我国的知识产权。

在支持知识产权服务业发展上，一是现行增值税不同税率规定不利于知识产权服务业做大做强。在对小规模纳税人实行3%税率而其他一般服务业实行6%税率的情况下，很多服务业企业往往会通过拆分、新设下属企业或关联企业，甚至报假账等方式降低增值税税负，长此以往，会在一定程度上影响知识产权服务业的规模化和专业化发展，影响知识产权服务业做大做强。二是知识产权服务业代收代缴问题。根据《增值税暂行条例实施细则》第12条的规定，只有国务院或者省级政府及其财政、价格主管部门批准设立且所收款项全额上缴财政的行政事业性收费，才能依据省级以上财政部门印制的财政票据予以扣除。因此，大多数知识产权服务业包括代理机构、运营机构是小规模纳税人，只能按总收入3%缴纳增值税，而不能进项抵扣，他们要先收取需要向审查部门缴纳的申请人先行缴纳的官费，或者需要收储大量专利，但由于不能扣除，就会造成知识产权服务业企业实际税负较高。

在促进知识产权流转上，一是现行政策不利于国内中小企业引进国外先进技术和知识产权。现有法规政策对涉及知识产权和创新的技术转让、许可服务等服务出口实行免增值税政策，但却对服务进口实行征收增值税政策，这不利于我国引进国内不能提供的国外先进技术和知识产权，尤其是国内中小企业。我国常年保持知识产权进出口的逆差，尤其是2014年和2015年知识产权使用费逆差高达200亿美元以上，与该政策有很大关系。二是外购知识产权无法抵扣。企业购买的知识产权，如果不能取得增值税税票则很难抵扣，这会造成一些企业比“营改增”前的税负增加。增值税以增值额为计税依据，对于年销售收入500万以下的小规模纳税人，以销售收入3%简单计税方式缴纳增值税，而对于超过500万元的企业，则以6%一般计税方式缴纳增值税，即可采用凭票抵扣的方式抵扣进项税额。但对于我国大多数生产型企业来说，如果从低于500万元销售收入的小规模纳税人企业购买知识产权，或者从国外购买知识产权，则很难获得增值税税票，这将导致无法抵扣增值税的进项。而我国很多知识产权转让和许可方是一些中小企业、高校，甚至个人。

四、有关政策建议

建设知识产权强国和世界科技创新强国，我国需要充分激励企业利用知识产权发展生产经营，需要发挥各类政策尤其是增值税激励知识产权创造运用和科技创新的作用。为建立普惠型激励知识产权创造运用和科技创新的产业增值税优惠政策。本文提出如下政策建议。

（一）建立激励知识产权创造运用和科技创新的产业增值税政策

一是建立知识产权产品和自主知识产权产品认定制度。知识产权产品是“拥有不侵权就无法实施的专利等（技术类）知识产权”和“拥有不侵权就无法实施的商品注册商标专有权”的产品。自主知识产权产品是“拥有绝对多数或相对多数不侵权就无法实施的专利等（技术类）知识产权”和“拥有不侵权就无法实施的注册商标专有权”的产品。同时，知识产权产品或自主知识产权产品还应符合“质量可靠”、“市场前景好”、“知识产权权利关系清晰”、“能促进当地就业”等条件。判断产品是否是知识产权产品和自主知识产权产品，首先必须判断该产品是否对一项或几项专利等类型知识产权产生了侵权，只有产生侵权的产品才能被认定为知识产权产品，只有产生侵权的自有专利和商标，同时在创新产品的产生侵权的专利或商标中占据绝对多数或相对多数，才能被认定为自主创新产品。在实践中，知识产权产品认定应由有资格的第三方知识产权服务机构认定。通过公开、异议、复议和救济程序以保障认定工作的合法性。二是对经过认定的知识产权产品和自主知识产权产品实行增值税税收优惠政策。只有经过认定的知识产权产品，才能享受增值税税收优惠政策，只有经过认定的自主知识产权产品，才能享受幅度高的增值税税收优惠政策。在现有四档增值税税率和小规模纳税人实行3%低税率政策的基础上，可以实行比现行税率低2%～3%增值税税收优惠政策。如果是小规模纳税人，其知识产权产品或服务的增值税税率可以设定为2%，自主知识产权产品的增值税税率可以设定为1%。知识产权产品和自主知识产权产品的增值税计税方法应单独计算。这不仅可以避免知识产权与产品没有实质性关联的问题，也可以避免现有增值税政策没有真正激励知识产权创造运用的问题，还可以解决税收政策缺乏普惠性问题。

（二）强化增值税对自主知识产权和自主创新的激励作用

一是完善现行消费型增值税政策。经过第三方价值评估或认定，允许自行研制仪器设备等固定资产和自主研发形成的知识产权等无形资产按照市场价格或公允价格计算可以抵扣的进项增值税。二是允许据实和合理抵扣进项增值税。凡是提供知识产权产品和服务的企事业单位，如果是一般纳税人，知识产权产品和服务适用11%的税率，并允许根据进项增值税票或营业税票进行据实抵扣。尤其是高校科研机构，应根据取得收入的多少，分摊抵扣本单位购买固定资产和科研教学用品包含的增值税。同时，为真正激励全部企事业单位中知识产权创造和运用，应允许企业知识产权产品或服务的增值税税率按照超过销售收入或营业收入5%即征即退，自主知识产权产品的增值税税率按照超过3%即征即退的政策。三是完善特定产业和机构增值税政策。针对软件产业和集成电路产业的增值税优惠政策，应增加自主知识产权和无知识产权纠纷的要求。针对享受免征进口环节增值税和关税的各类机构，应增加必须提供国内不能生产的充分的证明材料的要求。

(三)增强增值税对知识产权流转和转化的促进作用

一是降低知识产权服务业一般纳税人的增值税税率。对于创造和转移自主知识产权的企事业单位，对于专门运营知识产权的企业，应进一步降低增值税税率，使增值税税率与小规模纳税人基本相同，促进知识产权服务业做大做强。为激励知识产权创造和运用，我国应制定企业从经营之日起三年内实行增值税零税率的优惠政策。二是制定引进国外先进技术知识产权目录和增值税优惠政策。通过增值税优惠政策，降低国外向境内单位进行国内不能提供的技术转移、技术服务、商标著作权转让服务、知识产权服务的增值税税率。允许从国外购买知识产权和从小企业或个人购买知识产权的企业，按收据或普通发票6%计算进项增值税并进行抵扣。

To construct a strong IP nation as well as world-leading scientific innovative nation, China should fully play the role of the value-added tax (VAT) policy, which is an important industrial policy tool in driving IP creation, utilization and scientific & technological and innovation. China should establish the IP products and indigenous IP products certif cation system. The certif ed IP products and indigenous IP products should be awarded preferential VAT policy. The self-developed equipment and intangible assets should be allowed to calculate and deducted the input VAT at market price or fair-value. The universities, the research institutes and enterprises should be allowed to deduct the input VAT according the project or IP sale income respectively. The VAT rate of the general taxpayers should be reduced. It is necessary to make the directory of import-oriented foreign IP featured by advanced technology and the relating VAT preferential policy.

intellectual property right; indigenous intellectual property right; product; value added tax; preferential policy

宋河发，博士，中国科学院科技战略咨询研究院，中国科学院大学公共政策与管理学院（知识产权学院）岗位教授a 宋河发：《创新新驱动发展与知识产权强国建设的知识产权政策体系研究》，载《知识产权》2016年第2期，第93-98页。