中国分税制改革20年：一个对比研究

白彦锋，王 凯

(中央财经大学 财政学院，北京 100081)



中国分税制改革20年：一个对比研究

白彦锋，王 凯

(中央财经大学 财政学院，北京 100081)

分税制改革20年，就政府间财政关系而言，中央财政收入占全国财政收入比重下行趋势明显，中央财政宏观调控功能被逐步弱化；就政府财政收入形式而言，税收收入占全国财政收入比重的持续走低使政府财政收入形式分散化的“老问题”重现；就税制结构而言，尽管税制的“直接化”水平有所提高，但是流转税的主体地位、“跛足”的“双主体税制”的大格局并未发生根本改变，使得我国以流转税为主体的税制结构有从“稳定”向“停滞”演变的可能。本文认为，财政管理体制运行中的深层次问题具有浓厚的“中期色彩”，未来的改革应纳入中期财政规划。

分税制；税制结构；中期财政规划

一、问题的提出

1994年分税制改革是我国社会主义市场经济的奠定性改革，后经不断调整和完善，搭建了我国现行财政管理体制的基本框架。经过分税制改革，国家财政收入占GDP的比重稳中有升，中央财政收入占全国财政收入的比重基本稳定，中央财力和宏观调控能力逐步增强；分税制下层层承包的“县际竞争”制度直接推动了我国经济的高速发展；*张五常.中国的经济制度[M].北京：中信出版社，2009.充分调动了地方政府财政理财和推进改革的积极性；在抑制通货膨胀、平抑经济波动以及推进基本公共服务均等化等方面发挥了重要作用。*楼继伟.中国政府间财政关系再思考[M].北京：中国财政经济出版社，2013.

然而，分税制改革20年来我国财政体制运行中的许多深层次问题还需要加以关注，具体表现如下：

就政府间财政关系而言，中央财政收入占全国财政收入的比重2011年跌破50%，2013年达46.6%，并有进一步下行的趋势，中央财政宏观调控的作用正在被逐步弱化。与此同时，2008年之后为应对国际经济危机冲击所兴起的各类地方融资平台以强势部门的“衙内”自居，很多“游离”在财政监管之外，仔卖爷田不心痛，财政职能、中央财政的调控作用正在被肢解、分化和弱化，对于由此引发的财政隐患和财政风险，国家财政、中央财政却有“兜底之虞”。

就政府财政收入形式而言，1994年分税制改革之初的税收收入占全国财政收入的比重在98%以上，2013年则下降到了85%左右，下降幅度超过10个百分点，也降到了分税制改革以来最低的水平。税收收入占财政收入比重的持续走低使财政收入形式分散化的“老问题”重现，进而表明我国作为“税收国家”出现了新危机。

本文拟通过对比分税制改革20年来我国政府间财政关系、财政收入形式以及税制结构的变化趋势，分析上述变化所可能带来的消极影响。本文认为，应坚持深化分税制改革。由于财政管理体制运行中的深层次问题具有浓厚的“中期色彩”，故未来的改革应纳入中期财政规划。

二、政府间财政关系的变化趋势

政府间财政关系的内在目标是多元的，外部约束是综合的，并非简单的财政收支划分(楼继伟，2013)。分税制改革扭转了“两个比重”急剧下降、中央财政日益窘迫的局面，中央财力和宏观调控能力不断增强。之后经过局部改革和逐步调整，构建了我国以分税制为核心的现行政府间财政关系。

然而，表1和图1数据显示，分税制改革后的20年中，中央财政收入占全国财政收入的比重自2011年跌破50%后，近几年间一直呈下滑态势；*2011年，全面取消预算外资金，所有政府性收入纳入预算管理，造成地方政府非税收入的快速增长，比2010年增长 43.4% 。因此，2011年地方政府收入占全国财政收入的比重有所上升，且超过了 50%。但这并未改变政府间财政关系的总体变化趋势。2014年1—6月，中央财政收入占全国财政收入的比重仅为45.99%。*根据财政部公布的《2014年1—6月财政收支情况》计算，2014年1—6月全国财政收入累计74638亿元，其中：中央财政收入34328亿元，地方财政收入40310亿元。如果进一步考虑税收返还的因素，中央财政收入占全国财政收入的比重还将更低。我国政府间财政关系在走回头路吗？

表1 我国政府间财政关系的变化*与以往年份相比，2007年财政收支科目实施了较大改革，特别是财政支出项目口径变化很大，与往年数据不可比，但并未改变政府间财政关系的总体变化趋势。(1993—2013) 单位：%

200853．346．721．378．7200952．447．620．080．0201051．148．917．882．1201149．450．615．184．9201247．952．114．985．1201346．653．414．685．4

资料来源：《中国统计年鉴》(1994—2013)；财政部《2013年财政收支情况》。

图1：我国政府间财政关系的变化(1994年—2013年)

资料来源：《中国统计年鉴》(1995—2013)；财政部《2013年财政收支情况》。

如表2所示，从世界主要国家来看，以英国、日本、法国等为代表的强调财政权力制衡的单一制国家与以德国、澳大利亚和巴西为代表的具有更强分权特征的联邦制国家政府间财政关系差异甚大。即使在相同国家结构形式下，由于受制于各国历史、政治及经济发展水平的差异，集权分权的比例也会各不相同，因此，其政府间财政关系都体现出显著的本国特色。与世界其他国家相比，我国中央财政收入占全国财政收入的比重不仅明显低于其他国家水平，也与推进公共服务均等化的要求不相适应。随着中央政府承担的支出责任的不断增加，以及受区域发展不平衡和公共服务均等化的影响，诸多因素决定了我国中央财政收入比重再不能继续降低。*楼继伟.中国政府间财政关系再思考[M].北京：中国财政经济出版社，2013.

表2 世界主要国家的政府间财政关系对比(2012)*此表中，俄罗斯数据为IMF对其2012年度的初步数据(preliminary or provisional)。 单位：%

数据来源：IMF.Government Finance Statistics Yearbook，2013.

财政关系是政府间关系的核心。在政府间财政关系调整过程中，与划分集权分权的合理比例相比，稳定政府间财政关系并使之可持续应是更深层次的追求。然而，就我国税权(Taxing Power；the Power toTax)*本文认为，对政府而言，税权是一种资源，需要考虑其配置效率，而不仅仅是在不同级次政府之间进行简单地划分，因此，这里倾向于使用“税权配置”一词；本文中所研究的税权配置仅指税权在中央与地方政府之间的纵向配置。的纵向配置而言，政府间的税权配置及税收划分的依据过于强调收入比重而非税收特点，故合理性差、随意性强和波动性大是其显著特征。与此同时，在具体实施过程中，中央政府对政府间财政关系和分配格局的调整也过于随意和频繁。*例如，从1997年1月起，印花税中的证券交易印花税由原来中央和地方各占50%先调整为中央占80%、地方占20%，后又调整为中央占88%、地方占12%，后又改为中央占94%、地方占6%。稳定的政府间财政关系根本上决定了地方政府合理预期的区间，并可以有效地减少地方政府的短期行为。与此同时，政府间财政关系还需要一个硬预算约束的制度环境。2008年之后，为了应对国际经济危机冲击所兴起的各类“地方融资平台”以强势部门的“衙内”自居，很多“游离”在财政监管之外，“仔卖爷田不心痛”，财政职能、中央财政的调控作用正在被肢解、分化和弱化，对于由此引发的财政隐患和财政风险，国家财政、中央财政却有“兜底之虞”。分税制改革改变了中央政府与地方政府间的收支分配格局，地方政府着实面临财力困境。但是，财力困难绝非是地方政府债务日益膨胀的根结所在，无论是债务存量还是债务增量，东部发达地区都远高于中西部欠发达地区的巨大区域差异就是一个很好的佐证。

三、税收收入占财政收入的比重持续走低

据相关数据显示，*数据来源：国家统计局《2013年国民经济和社会发展统计公报》。2013年全国公共财政收入129143亿元，增长10.1%。其中：税收收入110497亿元，增长9.8%，税收收入占财政收入的比重为85.56%；非税收入18646亿元，增长12.1%，非税收入增速明显高于税收收入增速。从图2可以看出，税收收入占全国财政收入的比重于2006年首次跌破90%后，近年来持续徘徊在85%左右的较低水平。

图2：税收收入占国家财政收入的比重(1990年—2013年)

资料来源：《中国统计年鉴(1991-2013)》；财政部《2013年财政收支情况》。

图2显示，1994年分税制改革之初的税收收入占全国财政收入的比重从98%以上下降到2013年的85%左右，下降幅度超过了10个百分点。可以说，我国税收收入占财政收入的比重在2013年下降到了分税制改革以来的最低水平。与税收收入占财政收入比重持续走低相对应的是，非税收入占财政收入的比重则不断攀升，政府财政收入形式分散化的“老问题”重现。

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在非税收入中，土地出让金收入规模大、比重高、增速快。土地出让金收入“游离”于地方政府财政预算之外，逐渐成为地方政府的“第二财政”，促使地方政府形成了二元财政结构。*吕冰洋.零售税的开征与分税制改革[J].财贸经济，2013，(10).财政部相关数据显示，*数据来源：财政部《2013年财政收支情况》。2013年全国政府性基金收入比上年增加14704亿元，增长39.2%；地方政府性基金收入(本级)48007亿元,增长40.3%。其中，土地出让合同成交价款增加较多，国有土地使用权出让收入41250亿元，比上年增加12732亿元，增幅高达44.6%。土地出让金等地方非税收入增速过猛，强烈冲击了税收筹集财政收入的主导地位，助推了房价的不断走高，更为严重的是加剧了地方财政的运行风险。

“税收国家”是在财政国家的模式下从收入层面对国家进行的定位。自近代以来，世界各国税收收入在整个财政收入中的比重日益提高，如今多数国家都高达90%以上，这一事实使“税收国家”的称谓早已摆脱了意识形态的色彩，具有了极强的现实意义。

在现代市场经济国家，税收作为政府的主要筹资方式，占据了无可替代的主导地位。如若违背了这一规律，则表明国民经济和财税体制处于“亚健康”状态，实际运行中出现了一定问题。分税制改革20年来，我国税收收入占财政收入比重的持续走低说明我国作为“税收国家”出现了新危机，如若不能得到有效遏制，就会出现“税收国家”的蜕变。我国财政体制之所以重现税收收入占比下降、非税收入规模不断扩大的问题，原因之一是部分地方政府的收入形式不规范；但更为重要的一点则是，分税制改革后的地方财政困难状况一直存在并难以得到有效解决，从而促使地方政府通过土地出让等行为获取大量的非税收入。

然而，我们应该认识到：第一，土地资源的不可再生性决定了地方政府的这种土地财政收入是一次性的，难以长期持续。长此以往，地方财政终将陷入“无地可卖”的困境。第二，地方政府巨额的土地财政收入最终转变成了居民的购房压力。房价不断高企的背后，地方政府财政压力的推动则是难辞其咎。而住房又是最基本的民生问题之一，地方政府的土地财政严重干扰了新型城镇化进程的推进与和谐社会的构建。第三，房地产泡沫的持续膨胀使我国国民经济的运行蕴藏着巨大的风险。美国次贷危机(subprime crisis)、日本泡沫经济等对国内经济的重创和复苏乏力，皆是值得引起我们高度重视的前车之鉴。

总之，我国税收收入占财政收入比重的持续走低警示我们，在看到财政收入增长不等的同时，还需深层次关注财政收入的结构问题。税收收入占财政收入比重的持续走低所折射出来的是我国财政体制发展的不可持续问题。要化解我国作为“税收国家”出现的危机，一方面要坚持“清费立税”，规范政府的财政收入形式，强化税收筹集财政收入的主渠道作用；另一方面要早下决心，彻底推动我国的房地产税改革。房地产税能实现对房屋公允价值(fair value)——即现值的课税。针对不同类型住宅的差别税率等政策可以增加房屋的持有成本，从而有助于对当前过热的房地产市场降温，推动我国国民经济的健康发展和和谐社会的建设。与此同时，房地产税的规范性与强制性还将为地方政府提供长期的、稳定的及可持续的财政收入来源。

四、税制结构长期“近乎停滞”

表3 1994年我国税收收入主要构成

数据来源：国家税务总局《1994年—1998年税收收入统计》。

表4 2013年我国税收收入主要构成

数据来源：财政部《2013年财政收支情况》。

通过对比表3和表4中我国1994年和2013年的税制结构可以发现，1994年 “三大流转税” (增值税、营业税及消费税)约占税收总收入的76%，而2013年此项比重约为62%；就直接税中的所得税来看，1994年的企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税以及个人所得税合计占比为15%左右，而2013年企业所得税和个人所得税的比重合计则达到了26%。总体来看，分税制改革20年来，流转税的比重在下降、所得税的比重在上升，一增一减分别在10个百分点左右。但是，流转税的主体地位、“跛足”的“双主体税制”的大格局并未发生根本的改变。

表5 OECD国家的税制结构变化(1965—2005) 单位：%

数据来源：OECD.Revenue Statistics 1965—2006，2007。

如表5所示， 1965年—2005年四十年间OECD国家税制结构总体上基本保持稳定。个人所得税、公司所得税、社会保障税、薪给税等所得税比重从54%提高到了62%，主要是社会保障税比重提升所致；与所得税比重的提升刚好相反，OECD国家间接税的比重则相应下降了10个百分点。而且在间接税内部，一般消费税的比重在上升、特种消费税的比重则出现了下降。如果说直接税比重的提升表明OECD国家总体上更加关注促进社会公平的话，那么间接税内部则在向促进效率提升靠近，二者之间正好在公平和效率之间实现了平衡。

以间接税为主体的税制结构容易导致宏观调控的“顺周期”问题，这加大了政府“逆周期“宏观调控的实施难度，弱化了调控效果，也在一定程度上冲击了税收收入的稳定性。

中国税制当前以间接税为主体，民众对间接税并不敏感，对直接税则有“切肤之痛”。这样，我国推进直接税逆转间接税的努力就会遭受到一般民众的反对，民众反对的是“直接税的增加”，纳税人并不能确信直接税增加之后，间接税会“跷跷板式”地同比例下降；税制改革的结果往往可能是不仅间接税没有削减和下降，反而导致了直接税的绝对增加。依此看来，纳税人对“直接税增加”的反对就是理性的选择了，而这客观上却延缓了税收对收入不公的调节进程，导致了社会整体收益受损。对于政府来说，既然间接税征收阻力小、直接税推进难，那么，中国税制结构10余年来几乎一成不变就不难理解了。以间接税为主的税制结构也使纳税人感觉政府提供的公共产品是“免费的”，因而对政府提供公共服务的效率要求并不高，这进一步导致了政府自身运行效率也不高，这样几乎使中国社会经济以及政府部门总体上呈现出了“近乎停滞”的状态，从而是否再次验证了黑格尔的“中国只有空间，鲜有时间概念”的论断。*“中国的历史从本质上看是没有历史的，它只是君主覆灭的一再重复而已。任何进步都不可能从中产生。”黑格尔.法哲学原理[M].北京：商务印书馆，2009.

未来的税制建设总体上应以推进我国税制的“直接化”为目标。具体而言，一方面应逐渐降低间接税所占比重，由以间接税为主体税种的单一主体税种结构真正转变为以间接税和直接税为主体税种的双主体税制结构；另一方面应渐进提高个人所得税在直接税中所占的比重，充分发挥个人所得税在调节收入分配和缩小贫富差距方面的作用。从国际上来看，地区间、国际间税收竞争的主要方向就是企业所得税，甚至国际上有“一站到底(race to the bottom)”的说法，因此，未来我国要想提高所得税的比重，重心应该放在个人所得税上。这一方面是因为两个所得税之间存在重复课税，另一方面也是因为我国现行税制中个人所得税只占大约6%的比重，而企业所得税的比重则高达20%以上。从这种意义讲，我国企业所得税的比重未来是可以基本稳定的，而个人所得税比重提高的潜力还很大。

五、三个问题间的关系

总结以上所分析的三个问题，从图3可以看出：第一，中央财政收入占全国财政收入比重与税收收入占全国财政收入比重两者的变化趋势基本一致，前者的下降肯定有后者下降的原因，当然未必能够完全解释；第二，虽然直接税占税收收入比重的变动趋势与另外两者截然不同，但直接税占税收收入比重的上升肯定会在一定程度上提升中央财政收入占全国财政收入的比重，只是由于我国直接税为共享税、直接税占税收收入比重较小、改革阻力大及进程缓慢等原因，两者间的影响不是十分明显。

图3：“三个比重”变动趋势

数据来源：《中国统计年鉴》(1994—2013)；财政部《2013年财政收支情况》；国家税务总局《1994年—1998年税收收入统计》。

六、结语

分税制改革是我国政府间财政关系的奠定性改革，后经逐步调整和完善，搭建了我国现行财政管理体制框架。基于危机推动和渐进改革的路径依赖，推动并保证了改革的顺利实施，但不可避免地带来了改革效率低、停滞不前的问题。*楼继伟.中国政府间财政关系再思考[M].北京：中国财政经济出版社，2013.分税制改革20年来，逐渐呈现出向“分钱制”、“分成制”方向发展的趋势(高培勇，2013；吕冰洋，2014)，现行财政管理体制的诸多深层次问题需要特别关注。本文认为，中央财政收入占全国财政收入的比重下行趋势明显，政府间财政关系不应走回头路；税收收入占财政收入的比重持续走低，政府财政收入形式分散化的“老问题”重现；流转税的主体地位、“跛足”的“双主体税制”的大格局并未发生根本的改变，税制结构有从“稳定”向“停滞”演变的可能。因此，流转税制的稳步调整应是我国当前的最佳选择；直接税的重心应该知难而进，放在个人所得税上。

财政体制改革已经进入深水区和攻坚区，房地产税和个人所得税改革面临既得利益集团的掣肘，提高中央财政收入占全国财政收入的比重则面临地方政府嫁接稳增长、保民生等方面的压力，因此，未来的改革应纳入“中期财政规划”。一方面应明确和强化财政部门对财政收支过程管理的定位，集中财政管理权限，对于广泛分布于地方政府部门的各类融资平台应加大清理和规范力度；另一方面要在个人所得税、房地产税等重要改革上始终坚持正确的方向，坚决不走“回头路”，卡好位、站住脚，制定切实可行的时间表和路线图，循序渐进。分税制改革以来，“两税返还”占地方财政支出的比重基本逐年下降，从1994年的44.55%下降到2013年的3.64%就是“中期财政规划”管理的成功典范。*资料来源：《中国统计年鉴》(2000—2011)；《中国财政年鉴》(2000—2013)；1995年—2009年我国地方财力规模及中央补助情况[J].地方财政研究,2011,(1);财政部《2012年中央公共财政收入决算表》、《2012年地方公共财政收入决算表》、《2012年中央对地方税收返还和转移支付决算表》。分税制改革之初，地方政府对于“动自己奶酪”的改革是充满忌惮和极其敏感的，因此，为了推进改革、调动地方政府的积极性，维护地方政府的既得利益就显得非常必要。然而，这并不意味着就否定了改革的正确方向。如此一来，通过机制设计，使得“两税返还”在地方财政支出的比重逐渐降低，从而实现中央政府与地方政府、短期利益与长期利益之间的共赢。

此外，对于日益膨胀的地方政府债务、地方财政与房地产税改革、人口老龄化与养老金改革、税制结构优化与收入分配改革等都是财政改革进入攻坚期和深水区之后的“硬骨头”，不能一蹴而就，需要放到中长期的范畴内统筹考虑。这样，既体现了“透明预算”的要求、增强了预算的中期可预见性，也体现了财政改革的智慧，为财政事业改革明确了方向、加强了顶层设计和过程监控，增强了人们对于财政改革终将惠及全体纳税人的信心。

2014年之后，中国将进入“后分税制改革时代”，继续推进和完善分税制改革要着眼于“新常态”。节能减排、国际危机、反恐等国际性公共产品的出现，我国经济体量的不断增大，诸多国内外因素都要求财政改革的目光要“跳出一隅而关注全局”。我国财税改革将告别高速经济增长和财政增长，一方面，分税制财政体制改革的空间过去依靠“增量改革”来化解和减轻改革阻力，而未来改革的思路则需要作出调整，因为改革腾挪的空间将被压缩；另一方面，今后应立足于完善国家治理体系的高度来推进财政体制改革，跳出财政看财政的思维，“倒过来”以经济社会体制的全面完善来创造财政体制的“改革红利”。

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(责任编辑：汪爱琴)

Two Decades of Tax-sharing System Reform in China: A Comparative Study

Bai Yanfeng,Wang Kai

(Central University of Finance and Economics, Beijing 100081)

Two decades has passed since the tax-sharing system reform in China, this paper discusses today’s deep-rooted problems in operation of the finance management system. It is believed that from the point of the fiscal intergovernmental relations, the obvious downtrend of the proportion of the central fiscal revenue indicates the macroeconomic regulation and control function of the central government is weakening; from the point of the fiscal revenue form, the constant downtrend of the proportion of the tax revenue indicates the old problem the decentralized fiscal revenue form reappears; from the point of the tax structure, although the proportion of direct taxes improved, our tax structure that turnover tax is the main part and the crippled dual subject has not changed radically, and indicates our taxation structure has the possibility to be stagnant. It is believed that the reform should incorporate the medium-term fiscal framework, in order to solve those deep-rooted problems in operation of the finance management system.

Tax-sharing Reform; Taxation Structure; Medium-Term Fiscal Framework

F812.2

A

1007-8576(2015)01-0005-09