房地产开发企业收入确认时点的探索

（十四冶建设集团云南房地产开发经营有限公司 云南昆明650032）

房地产业在国民经济中处于非常重要的位置，处于房地产产业链上相关的行业达上百个，房地产业的兴衰对国民经济影响是显而易见的。在近几年，房地产业经过了前些年的快速增长，市场已逐步趋于理性，行业暴利时代基本结束，房地产行业洗牌动作明显。在这个时候，健全房地产开发企业的会计核算尤为重要，这对国民经济的统计、房地产投资人都有极其重要的意义。

一、房地产开发企业营业收入的核算范围

房地产开发企业的营业收入，是指房地产开发企业在开发经营过程中，由销售开发产品、出租商品、提供劳务，以及其他多种经营活动所实现的收益，分为主营业务收入和其他业务收入。主营业务收入包括土地转让收入、商品房销售收入、配套设施销售收入、出租产品租金收入和代建工程结算收入等在开发经营过程中实现的各种收入。除了上述的主营业务以外的其他业务实现的收入，在“其他业务收入”科目核算，如商品房售后服务收入、材料销售收入、固定资产出租收入和无形资产转让收入等。另外，房地产开发企业出售的周转房，在旧城改造中回迁安置户交纳的拆迁面积内的安置房产权款和增加面积的房产款，也属于房地产销售收入核算的范围。

二、对房地产开发企业收入确认的几种理解

（一）企业会计准则。根据《企业会计准则第14号——收入》第四条规定：销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认收入。（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对售出的商品实施控制；（3）收入的金额能够可靠的计量；（4）相关的经济利益能够流入企业；（5）相关已发生或将发生的成本能够可靠计量。

针对上述收入确认原则，财政部的《准则指南》及《讲解》进一步解释：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬的同时转移。与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等产生的经济利益。判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。如果与商品所有权有关的任何损失均不需要销货方承担，与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味着商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。

（二）税收法规。根据国家税务总局《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发［2009］31 号）第 6 条规定：（1）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现；（2）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现；（3）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款于实际收到日确认收入，余额在银行按揭贷款办理转账之日确认收入实现；（4）采用委托方式销售开发产品的于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入实现。

也就是说，税法规定的计税收入的确认，最重要的标准还是以收付实现制为基础的收入确认。

（三）实务中一些做法。虽然上市公司执行的都是企业会计准则，但由于各公司对会计准则规定的收入确认时点的理解和解释不同，而采取不同的收入确认时点，具体有以下代表企业：

1.万科。销售商品在将商品所有权上的重要风险和报酬转移给买方，不再对该商品实施继续管理权和实际控制权，与交易相关的经济利益能够流入企业，相关的收入和成本能够可靠的计量时，确认营业收入的实现。房地产销售在房产完工并验收合格，签订了销售合同，取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明时（通常收到销售合同金额20%或以上之定金或/及已确认余下房款的付款安排）确认销售收入的实现。

2.滨江集团。房地产销售收入在开发产品已经完工并验收合格，签订了销售合同并履行了合同规定的义务，即开发产品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；公司不再保留通常与所有权相联系的继续管理权，也不再对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠的计量；相关的经济利益很可能流入；并且该项目已发生或将发生的成本能够可靠的计量时，确认销售收入的实现。

3.招商地产。当本集团已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售商品实施有效控制，收入的金额能够可靠的计量，相关的经济利益很可能流入企业，相关的已发生或将发生的成本能够可靠的计量时，确认商品销售收入的实现。对于房地产开发产品销售收入，系在商品房竣工并验收合格，并办理了移交手续时确认销售收入的实现。

4.泛海建设。房地产销售收入的确认原则：在房产主体完工并验收合格，签订了销售合同，收取首期款项并已办理银行按揭手续或分期收取的款项超过50%以上时确认销售收入的实现。

上述代表性企业的收入确认，在时点上可归纳为两类：一是在商品房完工并验收合格时确认收入，比如万科、金地集团。二是在商品房实际交付时确认收入，比如招商地产。

三、房地产企业收入确认的一些建议

虽然企业会计准则对房地产企业的收入做了框架性的规定，但由于各企业理解的不同，造成一些收入确认口径不一致，致使收入提前或滞后确认，给国家的经济统计工作以及金融机构的判断造成一定的影响。 下面就会计准则规定的五条标准并结合房地产项目开发销售过程的几个时间节点来进行分析。

（一）预售环节时点。虽然商品房销售合同已经签订，收入金额已经能够可靠计量，经济利益已经流入企业，但房屋仍处于建设阶段，商品房还不具备成为商品的条件，成本还不能进行可靠计量。但国家出于对房地产企业的管控，根据国税发［2009］31号文第六条规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。所以该环节应作为税收完税收入的确认环节，但不适合作为财务会计收入确认的环节。

（二）竣工验收时点。房屋已经建造完成并通过验收，但该房屋实质仍处于房地产企业的控制之下，房屋没有完全交付，房屋发生损毁的风险并没有转移给购房者，同时购房者还保留因房屋质量或合同不符等原因而退房的权利，该环节不应作为收入确认的环节。

（三）房屋交付时点。商品房已经被购房者认可并接收，合同已经履行完毕。该环节应作为收入确认的环节。

（四）产权过户时点。通过办理权证，所有权真正发生转移，但商品房所有权相关的主要风险与报酬在交付时点已转移。该环节作为收入确认具有一定的滞后性。

通过以上分析，房地产开发企业在商品房交付时点来确认开发经营收入是最恰当的。

由于房地产业投资大、回报周期长，在现今市场背景下，如果给予房地产太多的会计利润操纵权，可能会影响到国家经济的决策、金融机构的判断、投资人的决定等。本文结合企业会计准则等法规做了一些浅显分析，希望与同行探讨。