财务报表粉饰的识别和应对

[摘要]财务报表粉饰具有极大的危害性，它不仅会误导投资者和债权人作出错误的判断和决策，还会造成国有资产流失和税收损失，破坏社会主义市场经济秩序。本文在对财务报表粉饰的动机和常见手段进行综合分析的基础上，进而提出辨认识别的方法，目的在于使更多的報表使用者认清财务报表粉饰假象，还原报表本来面目，作出正确决策。

[关键词]财务报表粉饰；动机；手段；识别

1财务报表粉饰的主要动机

1.1企业高管为提升经营业绩

现代企业中受托经营越来越普遍，投资者期望较高的资本收益，而经营者的业绩考核往往和企业业绩挂钩，在经营者当年利润指标或主要财务考核指标未能达到预期时，企业往往通过报表粉饰人为增加报表利润和相关指标标准。

1.2为满足首发股票和或发行债券的条件

首次发行股票和债权的公司，对年度主营业务收入、会计净利润及其他主要财务指标都有很高的要求，股票、债权发行价格确定和公司赢利能力、偿债能力都有很大关系。企业为了达到发行目的，通过各种手段对财务报表进行粉饰，制作虚假会计信息，以达到监管部门对公司的要求。

1.3上市公司的上市资格维护

公司上市后，如果连续三年亏损，其股票将暂停交易。在暂停交易的第一个半年内，如果仍无法实现赢利，则其股票将被摘牌，在交易所停止交易。这一新政策的出台，给绩差公司带来了很大压力。濒临退市边缘的上市公司，其报表粉饰的动机也特别强烈。

1.4获取信贷资金

企业的获利能力及偿债能力指标，如销售净利率、总资产报酬率、流动比率、速动比率、资产负债率等，是企业获取银行贷款与商业信用的关键因素。企业为提高其资信状况，达到融资目的，对其财务状况、经营成果、现金流量状况进行粉饰。

1.5税收策划

通过操纵收入及费用在不同会计期间的分配，企业可达到平滑利润从而实现推迟或减少纳税的目的。更有甚者，有些企业纯粹是为了偷逃税款，而不惜铤而走险，编造虚假财务报表。

2利润操纵的方法和途径

2.1操纵收入

虚增收入、提前或延期确认收入。比如通过应收账款调节，年末时虚增营业收入和应收账款，来年再借销货退回冲回，再如集团内部交易并由子公司向第三方销售，集团再从第三方购回，避免了合并报表时集团内部未实现损益的抵消。又如房地产企业通过完工百分比法不恰当应用实现提前确认收入，而有些企业则为隐藏收入，推迟开具发票，将收入归入预收或应付款项。

2.2操纵费用

2.2.1利用利息资本化调节利润

企业为在建工程和固定资产等长期资产而支付的利息费用，在这些长期资产达到预定可使用状态前，可予以资本化，计入相关资产的成本。投入使用后则必须将利息费用计入当期损益。但有些企业在长期资产投入使用后仍将利息费用予以资本化，明显滥用配比原则和区分资本性支出与经营性支出原则。

2.2.2待摊费用长期不作处理

企业已经发生的费用或损失，由于缺乏承受能力而暂时挂列为待摊费用、待处理资产损失等项目，甚至已形成损失或已减值的资产长期挂账不作处理的。通过不及时确认、少摊销或不摊销已经发生的费用和损失，从而达到减少费用，虚增利润的目的。

2.3会计政策滥用、会计估计的随意变更

2.3.1改变长期股权投资的计量基础

长期股权投资有成本法和权益法进行核算，当选择了其中一种方法后不得随意变更。当被投资企业赢利时，企业找寻理由将成本法核算变更为权益法核算，增加当期利润。

2.3.2改变固定资产折旧方法和年限

固定资产折旧方法有很多，平均年限法、双倍余额递减法、年数总和法等，不同的方法通过计提数影响利润。比如，加速折旧法前期计提较多折旧额，抵减了较多利润，后期计提较少的折旧额，使后期利润增长较快。

2.3.3存货的计价方法变更

存货的计价方法影响销售成本，进而影响营业利润。企业可能选择不恰当的存货发出核算方法，降低销售成本，增加利润。

2.3.4资产减值准备的调整

会计制度规定，存货、应收账款、可供出售金融资产、持有至到期投资的减值损失可以转回。减值损失的提前与推迟给利润操纵提供了很大的空间，为计提秘密准备提供了条件。比如，企业可以在赢利年份计提较多的减值准备，以备在预期亏损年度转回减值损失，扭亏为盈。

2.4关联方交易

当下，关联方交易越来越频繁。主要方式有：虚构经济业务，人为抬高上市公司业务和效益；利用远高于或低于市场价格的方式，进行购销活动、资产置换和股权置换；以低息或高息发生资金往来，调节财务费用；以收取或支付管理费，或分摊共同费用调节利润。

另有个别上市公司，下设大量的关联公司和平台公司，进行虚构交易，甚至有意将账务作乱，不提供全部资料，让审计人员无从入手，乱中浑水摸鱼。

3财务报表粉饰的识别方法

3.1应用趋势分析法研究会计信息

连续观察若干年的财务数据，关注异常变动。财务报表数据的变化通常在合理的范围，并能通过该年度的业务等解释该变化。如果变动异常，且无法合理解释，则可能是由于人为原因进行了操纵。

比如，企业前三季度业绩不好或很差，第四季度业绩突然大增，或者是前三季度业绩相当不错，第四季度却赢利较少，甚至出现巨亏，这种情况如果不是主营业务出现较大变化，那么就是企业粉饰会计报表的嫌疑较大。又如，一个企业的补贴收入等偶然性项目在关键时刻出现异常，往往是企业为了达到融资等目的而实施的造假行为。

3.2利用会计报表间的内在逻辑关系进行识别

资产负债表、利润表与现金流量表之间的钩稽关系是用来识别多种财务粉饰的重要有效途径之一。主要有税金与利润、收入之间的关系；货币资金、银行借款与财务费用之间的关系；企业净利润与所得税费用、递延所得税资产或负债之间的关系；企业净利润与盈余公积、年初、年末未分配利润之间的关系等都是有效识别财务作假的重要分析指标。

3.3现金流量结构分析

现金流量结构分析就是在现金流量表有关数据基础上，進一步明确现金流入、现金流出的构成，及现金净流量的形成方式。现金流量表中销售商品与提供劳务所收到的现金与资产负债表中应收账款与利润表中的营业收入之间对应关系；购买商品与接受劳务所收到的现金与资产负债表中应付账款与利润表中的成本、存货之间的对应关系都要重点关注。

3.4利用表外信息分析识别

充分考虑企业的行业状况、法律环境、监管环境以及其他外部因素，以及公开媒体和国家权威部门公开的信息和收集到的表内数据，对于识别出的与其他相关信息不一致的，或与行业平均值或与本企业历史平均值等数据严重偏离的或巨大波动的要进行全面分析、识别，进而辨别是否存在粉饰财务报表现象。

3.5剔除关联交易

关注财务报告关联交易的相关披露，了解关联方交易的业务，剔除与关联方交易产生的利润，得到企业本身的赢利能力，对企业自身的赢利能力和财务状况进行评估，以进行相关决策。

4建议

对于报表使用者，应以谨慎的态度看待财务会计报表，尤其是在借以做出经济决策时，更应该了解更多相关信息，进行分析。为打击和防范风险，给出以下几点建议：①加大惩处力度，增大企业违规成本。对于责任相关人员，严格按照《会计法》的规定及时从严处理，并公之于众，以引起社会震动效应，从经济与名誉等社会效用上增大企业的违规成本，对那些造假分子形成巨大的威慑力量。②真正发挥中介机构鉴证作用，会计师事务所、资产评估机构等中介机构应加强执业水平和职业道德教育，认真负责，规避职业风险，出具真实执业报告。同时对出具虚假报告的中介机构，也要加大处罚力度。③利用社会舆论工具加强公众监督。对一些粉饰会计报表，向报表使用者提供虚假会计信息的单位与个人，在事发后，通过报纸、电视等媒体对其进行曝光。这样一来，企业就会考虑因此而造成的企业形象、声誉遭毁，在资本市场上信誉扫地，筹资困难，产品滞销等风险以及社会公众的惩罚。而且可以让其他企业引以为戒，起到惩前与预防一举两得效果。

参考文献：

[1]张白鸽.浅谈企业财务报表分析的局限性[J].中国市场，2014（6）.

[2]曾莉.企业财务报表的合并编制思路分析[J].中国市场，2014（25）.

[作者简介]刘振鹏（1972—），男，河北沧州人，本科，会计师。研究方向：财务会计。