银行监管与中介审计的效用分析

银行监管与中介审计的效用分析

张家鹤

作者简介：张家鹤（1982.08-），女，汉，辽宁沈阳，辽宁金融职业学院，会计师、讲师，研究生，研究方向：会计、财务管理。

摘要：中介审计是银行监管部门实施有效监管的重要补充，对银行监管有一定的借鉴参考作用。但由于中介审计与银行监管在监管目标、范围、质量和深度等方面具有明显差异，因此，银行专业监管应客观认识和审慎利用中介审计结果，对银行业风险管理及内控效率作出独立判断，确保银行业审慎合规稳健运行。

关键词：银行；监管；中介；审计

目前，对银行业的外部风险监管主要由银行业监督管理部门实施，同时，银行业务的合规性及公正性，也较常接受外部中介审计的监督。本文所称中介审计是指具有资质的社会中介机构对银行的年报审计、清产核资、验资等，以及银行开展业务所需要利用的由中介机构出具的银行客户的年报、抵质押物评估等相关的审计事项。

一、银行监管与中介审计的效用分析

（一）客观认识中介审计对监管的可参考价值

1、审计的目标不同。《中国注册会计师审计准则第1613号——与银行监管机构的关系》指出“……银行监管机构与注册会计师评价和测试内部控制的目的可能不同，銀行监管机构不应假定注册会计师为审计目标而作出的有关内部控制的评价能够充分满足监管目的”。中介机构提供的管理建议书也只是对可能导致被审计单位会计报表产生重大错报或漏报的内部控制重大缺陷提出书面建议。由此可见，中介审计与银行监管的工作目的有所不同，其更关注银行财务报表的真实性和准确性，而银行监管则以风险为本，更注重对银行内部控制、风险管理方面的评价，尤其是一些风险隐患较大，或容易引起系统性、区域性风险、或者可能对银行业消费者造成一定损害的风险及行为进行深入查核和纠正，以防范风险加大或蔓延。

2、审计的质量要求不同。中介机构根据审计结果运用途径的不同，对审计质量的要求也有松严尺度的不同。如：某市5家农村中小法人银行业机构向股东及辖区范围相关对象公布的年报，必须经过中介机构审计。根据近3年的情况来看，中介机构提交的审计年报基本未提出重大调整事项。其中2013年某农村中小法人银行业机构的年报审计中，一家中介机构对其出具了无保留意见的审计报告，报告中无年度会计调整事项。但另一家中介机构对该法人机构进行改制前清产核资，所出具的以2013年末为基准日的清产核资报告，对资产、负债及所有者权益类科目均提出了较大调整，共调整17项，分别调减614.04万元、调增56.33万元、调减670.37万元。由于农村中小法人银行业机构年报公布对象对年报的关注度不高，一般也难以深入了解年报的真实、准确和完整性，即使存在该调整而未能审计出来的事项，对中介声誉及业务开展的危害结果也不大，因此，中介机构对其审计相对简单，只要未涉及重大的、明显的、故意违反法律法规的行为，中介机构基本上会出具无保留意见的审计报告。而该农村中小法人银行业机构需要从农村信用社改制成农村商业银行，银行监管部门需进行全面查验，特别关注对债权人保护、股东利益、资产、负债、所有者权益的承继、审慎监管等诸多方面，中介机构对其进行的清产核资审计也必须审慎、公正、客观，以反映银行业机构的整体情况，为改制提供依据。

3、审计的弹性空间大。一定范围内会计政策的自由选择权、会计估计政策的运用等情况的存在，使中介审计的灵活度相对较大。如：中介机构对某两家银行业机构增资扩股前进行资产评估，一家机构主要依靠固定资产增值1014.4万元，使每股净值达到 1.25 元，另一家机构自身具有较高的资本积累，每股净值并未考虑固定资产增值因素影响，而达到每股净值1.89 元，如该机构也考虑固定资产增值影响，其每股净值将超过2元，而资产评估的结果，将直接作为定向募股的参考标准。同时，由于该两家机构为农村中小金融机构，其股东较为分散，且对分红收益具有刚性需求，因此在考虑每股净值时，应该考虑扣除刚性分红因素影响，但中介审计对两家机构每股净值的计算并未考虑当年应扣除预计分红的利润，其中一家机构以9月末时点评估，如考虑扣除预计分红因素，将直接影响每股净值 0.15 元。

（二）客观认识中介审计的质量

1、中介审计不够全面。中介机构对农村中小法人银行业机构的年度会计审计一般是3人小组，5至7天即完成一家机构的现场审计并出具初审报告，相对于农村中小法人银行业机构现有的资产规模，难以全面客观评价其总体情况。而监管部门对一家农村中小法人银行业机构的全面审计，有时需要几百个工作日，其深入性及全面性是中介机构难以达到的。

2、中介审计检查方法过简。由于审计方法等具有一定灵活性，中介审计人员可能为了完成任务而选择相对简单的方法。如：某中介机构对某农村中小法人银行业机构非信贷资产风险分类真实性审计时，对“其他应收款”科目款项全部明细项目按账龄法进行分类，对各类押金和暂挂的未决算装修款项等，未按照款项实际损失程度和非信贷资产分类核心定义进行五级分类；在对贷款风险分类审计时，对一些关系人贷款以及在借款人在他行贷款已经划入不良的贷款并未进行分类调整。

3、中介审计风险揭示不深。中介审计更多注重事实描述，对相关风险的趋势分析及风险隐患的综合判断往往不够。如：某银行业机构2013年末，前十大户企业中有5户企业主营业务均为煤炭行业，占该机构资本净额的39.3%。但中介审计时，未对该银行业机构贷款投向煤炭行业情况作进一步清查分析，未能充分披露煤炭行业贷款集中度及风险管理和控制情况，未能就当前煤炭行业的整体发展形势及风险因素进行分析，也未对该机构煤炭行业贷款风险控制提出建议。而监管部门的信贷检查则对上述几方面的情况作了深入分析和判断，并明确提出其必须严格控制行业集中度及单户集中度，以降低贷款的行业集中性风险。

4、中介审计信息披露不充分。中介机构的审计，更多停留在对报表数据的来源真实性及结构构成分析上，而对其横向分析则涉及较少。如：中介机构在披露借款人授信状况时，未披露关联人贷款情况，且未将银行承兑汇票敞口风险和企业借款状况一并披露，未能全面反映借款人总体授信状况及负债情况。

（三）客观认识中介审计结果对银行的参考价值

1、对企业资产评估增值随意性大。如：某中介机构对某农村中小银行业机构的法人股东客户资产评估增值3亿元，直接计入营业外收入，使该企业净资产由负转正，但中介对于评估增值的理由及相关依据并未进行说明，对该项收入及相关财务成果的审计明显存有疑虑。

2、对抵押物评估考虑因素不全面。由于抵押物资产的个体特征不同，中介机构评估参考的同行业同区域同类型资产价格时，也具有较大弹性。如某宗土地，因企业分次缴纳土地出让金，土地性质由当初的工业用地变更为商住用地，期间经过多次缴费，但由于购买的时间跨度大，未进行公开挂牌，且未进行容积率规划等，使该地价与同地段地价相比具有其个体差异，不同的中介对其估价具有显著差异，最低估值50万元/亩，最高估值达340万元/亩，总价最低估值700万元，最高估值4760万元，两者相差6.8倍，使银行对该资产价值的判断存在较大不确定性。又如：某中介机构对某银行的企业客户抵押工业用地进行评估时，据同地段土地的市场价值对其进行评估定价，实际该土地在取得时，与政府签订了关于税收缴纳、流转限制、转让金优惠等方面的相关协议，直接影响该土地的流转市场及流转价格，其评估的市场价格为12万元/亩，但真正可变现价值只有3-4万元/亩。

3、对企业报表差错项未进行调整。一些经过中介机构审计的银行客户的报表，也存在明显错误的情况。如：某农村中小法人银行业机构的法人股东报表显示其持有中国银行长期股权投资200万元，后据监管部门调查了解，实为该企业在中国银行的存款，但中介审计并未对该情况进行核实并作出调整。又如：某企业年度利润表中未分配利润值与资产负债表、会计附注中未分配利润值相差3536.47万元，对该明显差错，中介在审计时未进行调整。

（四）客观认识中介审计监督和合作的有效性

1、对中介审计的监督不到位。银行业机构未建立健全对中介审计监督履职和中介审计报告质量进行评估的制度，未明确中介机构未尽职应承担的责任，实施中介审计中缺少对流程、目标的管理和控制。如：某市7家农村中小法人银行业机构均聘请了中介机构进行年报审计，但通过日常监管及现场检查发现，无一家机构的董（理）事会履行了对中介审计报告进行有效评估的职责。

2、对中介审计缺乏强制约束力。《银行业金融机构外部审计监管指引》和《中国注册会计师审计准则》对注册会计师报告均提出了审计质量控制的要求，但并无强制性约束力，中介机构审计发现问题和违规事项的主动性较差。监管部门对于中介机构的审计结果难以进行核查，也无法对其进行相关责任追究，导致中介机构在审计中的弹性空间较大，审计结果的真实性大打折扣。

3、与中介审计的合作机制不完善。《银行业金融机构外部审计监管指引》规定：银行业金融机构應当在收到外审机构出具的审计报告和管理建议书后及时将副本报送银行业监管机构。但存在报送不及时或者报送的副本对主要问题有所删减等情况。同时，中介机构对银行的审计，监管部门对银行的现场检查等，双方缺乏顺畅的信息交流机制，难以彼此利用所获得的证据。银行监管部门要求银行机构接受外部审计过程中，应适时进行“三方会谈”，但目前“三方会谈”实施较少，即使进行了“三方会谈”，其会谈的深度和效率也相当有限，未能真正有效形成银行监管与中介审计对银行业机构风险监管的合力。

二、对策建议

（一）强化中介审计再评估，提高审计公信力。《指引》明确规定，银行业监管机构可以对外审机构的审计报告质量进行评估，并对存在重大疑问的事项要求银行业金融机构委托其他外审机构进行专项审计。监管部门可以通过评估审计报告、三方会谈等方式，对外审机构传达对其履职情况的监管关注和监管意见，对未尽职的审计机构实行银行审计的准入限制，以强化对审计质量的监督。

（二）拓展中介审计外延，接轨监管要求。《指引》规定外部审计仅指外审机构对银行的年度财务报告审计，而实际上银行风险管理、内控机制建设等情况也直接影响银行财务报告质量。建议制定适合银行监管需要的外审执业标准和规范，使审计的重点与监管部门关注的要点吻合，审计范围应涵盖财务信息真实性、资本充足率情况、五级分类质量、各类风险管理情况、内控机制建设等内容。

（三）加强监督检查，提升中介审计质量。《指引》明确规定，银行业金融机构董事会对外部审计负最终责任，并从审计委托、审计质量控制及与外审机构的沟通等方面规定了银行业金融机构应尽的责任。监管部门可通过对银行公司治理的专项检查、查看银行董事会或审计委员会的会议纪要、高管会谈等方式，对银行传达对中介审计履职情况的监管关注，从而推动进一步提升中介审计的质量。

（四）利用三方会谈，完善监管合作机制。三方会谈对审计报告具有补漏拾遗的作用，但目前的三方会谈制度在信息提供与运用、协商义务、制约与责任追究以及冲突解决机制方面均无详细规定。因此，需建立完善规范、稳定的三方会谈机制，使监管者与审计师从不同的视角、立场及工作方式对银行进行更立体、客观的分析和评价，促进监管水平和审计水平的提高。（作者单位：辽宁金融职业学院）

参考文献：

[1]秦会忠，《引入社会中介机构参与银行监管》，《中国金融》，2003年19期

[2]董贤圣，《银行监管体制比较研究与借鉴》，吉林大学，2006年