论电子商务税收政策选择

◆舒安仁 ◆王秀明

自20 世纪90 年代中期以来，伴随着互联网技术的发展，一种以互联网为平台进行信息交换和业务交易的电子商务活动模式蓬勃兴起并迅速发展，时至今日，已深刻影响并改变了人们的消费模式和生活方式，成为推动产业转型升级、拉动内需和促进就业的新动力之一。为规范和促进电子商务市场进一步健康发展，抑制不正当竞争行为，加快电子商务立法成为当务之急，其中，关于电子商务税收问题是一个非常重要的部分。本文澄清了电子商务税收问题中的几个常见误区，并对电子商务征税的基本原则进行了阐述，在此基础上，提出了关于电子商务税收政策选择的有关建议，以期对电子商务税收立法及相关政策的制定有所裨益。

一、关于电子商务税收问题的几个常见误区

当前，对于电子商务税收问题，有不少模糊的认识，为厘清思路，首先必须走出这些认识误区。

误区一：目前电商免税。一些电商经营者认为，现在电商是免税的，以后政策出台就要缴税了。其实，电商只是一种经营模式，而不是一项具体业务，到目前为止，我国还没有在法律上明确规定电商免税。现行《增值税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”《营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”在现行免税项目中，也查找不到对电子商务免税的内容。因此，从法理上来说，对电商进行征税具有确定性，而并非免税，只是电商不同于传统的商务模式，在具体征管方式上还存在一些实际困难，需要对其进行修改与完善。

误区二：电商税收流失严重。也有些人认为，现在电商税收流失很严重。对此，我们分类分析一下就清楚了。根据购销者身份，目前电子商务主要分为B2B、B2C、C2C 三大类。第一类，B2B（Business to Business），即企业与企业之间通过互联网进行产品、服务与信息的交换，如阿里巴巴。这类企业与传统企业一样，均要按规定办理工商登记与税务登记，进行规范的财务核算，按现行税法规定办理申报纳税等事宜，不存在因为借助网络平台进行交易而因此逃税的问题。第二类，B2C（Business to Customer），即企业对消费者的电子商务，如苏宁易购。客观地讲，因这类企业与消费者直接进行交易，若消费者不索取发票，确有税收流失的可能，但线下企业同样存在此类问题。综上，B2B、B2C 交易税收流失并不严重。第三类，C2C（Customer to Customer），即消费者与消费者之间进行的电子商务，如淘宝网的个人商铺，目前还没有实现有效征管，税收流失现象主要集中于此类经营者。

误区三：新常态下电商征税问题宜搁置。当前我国经济发展进入了一个新的战略机遇期，在新常态下，经济增长速度从高速转为中高速，经济结构不断优化升级，发展动力从要素驱动、投资驱动转向了服务业和创新驱动。有人认为，在这种背景下，对电商征税问题应予以搁置，以免加重企业负担，影响经济发展。笔者认为，这种担忧是多余的。电商征税问题一直以来始终客观存在，如果继续拖延，不去正视和解决，反而容易造成市场竞争无序，不利于其进一步发展。对于电商这种新业态的扶持，可以通过减免税制度安排来实现。科学合理的税收政策和统一规范的征管秩序，必将对电商的发展起到促进和助推作用。

二、制定电子商务税收政策应遵循的基本原则

对电子商务征税，既是依法治国的需要，也是促进其健康、长远和可持续发展的需要。在制定电子商务征税政策时，必须遵循一些基本原则。

（一）税收法定原则

税收法定原则是税法制定的一项基本原则。2013 年11 月，中共十八届三中全会明确提出要落实税收法定原则。2015 年3 月，修改后的《立法法》对税收法定原则进行了明确和细化，规定“税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”只能由法律规定。根据税收法定原则和目前的税法，对电子商务征税问题并没有特殊规定，那么就应该按现行税法规定进行征收管理，否则就是“有法不依”。如果考虑到电子商务不同于传统的商务模式，现行实体法和程序法不完全适用，那么就应该启动立法调研，尽快完善有关法律制度的程序，以便“有法可依”。

（二）税收中性原则

税收中性原则主张国家在征税时，应避免对市场经济的正常运行进行干扰，特别是不能使税收超越市场机制成为资源配置的决定性因素。税收中性原则倡导在不扭曲市场机制的正常运行，以及不影响原有资源配置的情况下，有效地发挥税收的调节作用，使市场机制和税收机制达到最优组合。我国在制定电子商务税收政策时，应体现税收中性思想，既不能使税收政策对电子商务发展产生延缓或阻碍作用，也不应给予过度的优惠政策保护，而应创立一个透明、中性的税收制度环境，让其按照市场经济规律健康发展。

（三）兼顾效率与公平原则

兼顾效率与公平，是经济法的基本原则之一。效率是社会能从其稀缺资源中得到最多东西的特性；公平是经济成果在社会成员中平等分配的特性。一般情况下，效率与公平难以兼顾，一项政策的出台和实施要么重效率轻公平，要么重公平轻效率，但是，法律的价值正是在于，可以以强制的方式来保护效率与公平原则的协同落实，在某一阶段可以其中的一方面优先，但长远来看必须两者兼顾。互联网经济时代，在专门的网络交易平台上，每天浏览网页，观看广告，业务咨询，或者购买商品的数据流非常可观。为了实现征税目标，如果监控到每一条信息，即使技术上能做到，效率也不高，而如果缺少监控，又有害税收公平，因此，需要兼顾效率与公平。

（四）纳税便利原则

纳税便利原则是税收管理中一项古老的原则，对于电子商务的征管不仅同样适用，而且就电子商务活动所面临的复杂环境来说，显得更为重要。为顺利推进电子商务税收征管，在考虑如何预防偷税的同时，要尽可能地给纳税人以便利，避免因为税收管理制度的原因，而给纳税人带来时间、精力和经营等方面不应有的损失。

（五）前瞻性与灵活性原则

从电子商务的产生和发展过程来看，其发展速度迅猛，前景广阔，而法律制定不能随时进行，朝令夕改，因此在制定电子商务税收政策时，应具有充分的前瞻性，既照顾现实需要，又留有可拓展的空间，以便将来可以根据电子商务发展的趋势进行灵活调整。

三、关于电子商务税收政策的建议

（一）依法治税，尽快出台电子商务税收相关法律

从理论层面看，现行税法规定并不排除对电子商务活动进行征税，但在具体实践中，又未对全部电子商务活动进行税收征管，这显然有违税收法定原则，不符合依法治国的要求。从实践层面看，对电商征税采取“无为而治”的做法是对市场经济秩序的一种困扰和伤害，不利于营造公平、健康的市场竞争环境，从而也不利于电商自身的长远发展。因此，必须加快制定电子商务税收相关法律的步伐，使“有法可依，有法必依，执法必严，违法必究”要求得到真正落实。

为了提高立法的效率，缩短立法的过程，同时，也是为了与其他国家相关法律法规进行协调，避免法律冲突与贸易障碍，维护我国企业在国际竞争中的权益，可借鉴国际立法的最新成果。例如，2013 年3 月1 日生效的国际法律文件《电子商务公约》以及全球30 多个国家和地区已经制定的综合性电子商务法，都值得认真研究与吸收。

（二）税制设计上，立足于在现有税种框架下进行修订、补充和完善

电子商务是一种通过网络平台进行交易的行为，与传统交易相比，只是交易方式不同，核心业务却没有本质区别，因此，在税制设计上，无需设立一个新的税种来规范和约束电子商务税收问题，完全可以在现有的税种框架下，通过对现有税法条款进行修订、补充和完善来实现。

1.关于增值税

将从事电子商务活动的所有单位和个人作为增值税纳税义务人，以体现税收公平思想，提高全民税收意识。至于是否需要实际缴纳相关税款，承担实际税负，则可以通过设置起征点来规范。扩大增值税的征税范围，并利用“营改增”契机，将电子商务交易的各种商品和服务都囊括进来。考虑到电子商务模式与传统商务模式在经营业务上并无实质性区别，税率设置应一视同仁，无差别对待。减免税方面，可根据经营者类型区别对待。一是对于一般性的电子商务经营者，采取与传统经营者一致的税收优惠政策；二是对于电子商务服务企业（平台、物流、技术服务等），比照现行软件企业的税收优惠政策，实行相应的税收优惠；三是对于出口产品和出口服务企业，应制订有关跨境电子商务税收优惠政策，以支持我国电子商务企业拓展国际市场。纳税地点方面，建议有实体店的，按现行规定执行；无实体店的，以经营者常住地为纳税地点。

2.关于企业所得税

现行《企业所得税法》第一条规定：“在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。”其中企业又分为居民企业和非居民企业。对于从事电子商务交易的居民企业，应实行与传统贸易企业同样的税收政策。至于非居民企业，情况则有所不同。税务机关对非居民纳税人发生的与经营活动有关的纳税义务，是通过常设机构来判定的。而电子商务具有虚拟性、无址化、交易主体不确定等属性，这就给常设机构的定义带来了挑战。因此，需要对其赋予新的含义。在跨国电子商务交易活动中，可通过其从事交易活动的IP 地址来判断经营活动是否构成来源地国常设机构。如果其进行经营的IP 地址同时具有网址经营活动的营业性、时间的持续性和网址功能的完整性3 个特征，则可以判定其构成电子商务环境下的常设机构。对其在中国境内取得的应税收入，与传统贸易企业一样，按现行企业所得税法实行按月、季预缴，年度汇缴制度。对于非居民纳税人不同时符合上述3 个特征，但通过互联网交易有来源于我国的收入的，则作为一次性所得在支付环节扣缴预提所得税。

（三）征管模式上，充分体现互联网时代特点

在电子商务征管模式上，不能生搬硬套现有的税收征管制度规定，而应顺应互联网时代的发展，依托强大的信息技术，力求高效，同时方便征纳双方办理涉税事宜，节约税收成本。

1.完善电子商务税务登记制度

目前《税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》增加了有关电商登记的内容，其中第十九条规定：“从事网络交易的纳税人应当在其网站首页或者从事经营活动的主页面醒目位置公开税务登记的登载信息或者电子链接标识”；第三十三条要求“网络交易平台向税务机关提供电子商务交易者的登记注册信息。”期待正式修订后的《税收征管法》能进一步明确电商登记制度，到时，无论是在企业自有网站进行电子商务交易的纳税人，还是在第三方交易平台上进行电子商务交易的纳税人，都要将全部店铺资料报送税务部门，由后者进行审核登记，并赋予电子商务专用税务登记号。如违反规定不去登记或不在交易网站公开相关信息，经税务部门查实，则需接受处罚并限期改正。

2.开发电子商务税收管理软件

根据电子商务交易特点，开发电子商务税收管理软件，通过互联网技术与纳税人交易平台互联互通，做到交易、纳税申报、涉税管理在网上无缝衔接，无纸化操作，彰显互联网时代方便、高效的特点。电子商务税收管理软件分为纳税人端和税务端。纳税人端软件可聚焦物流与资金流的变化，实现对每笔交易业务的实时监控和税款计算，月度结束时，根据纳税人类型和交易性质计算出当期应缴税款，向税务机关办理纳税申报。税务端则集成税务机关对电子商务纳税人的各项管理功能。

3.推广使用电子发票

自2013 年6 月京东商城开出我国电子商务领域首张电子发票以来，电子发票试点范围在全国不断扩大。电子发票具有节约成本，易于保存等优点，更重要的是，有利于促进电商征税问题的解决。但是，目前试点中也暴露出一些问题，如财务不能报销，各地标准不一，各省自行建立平台和规范，各个平台独立运行，未能互联互通等。针对这些问题，亟需加强国家层面的试点推广，对有关财务制度进行修订，从而为电商征税铺平道路。

4.建立电子商务税款代扣代缴制度

在电子商务环境下，可对面广量大的C2C 纳税人实行税款代扣代缴制度。现行《税收征收管理法》只是在总则中做出了“各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务”的原则性规定，而缺少对各种电子商务第三方平台报告信息和协税义务的进一步规定。电子商务第三方平台掌握电商经营的第一手资料，应要求他们向税务机关报告相关信息，并履行税款代扣代缴义务，这样既可以降低税收成本，又可以提高工作效率。

5.创新税务稽查方式

传统的税务稽查以纸质账册、凭证和发票等作为定案依据，这在互联网时代已显得不合时宜。为适应时代发展要求，要积极创新税务稽查方式。一方面，要在法律上明确电子账册、电子票据等电子数据拥有与纸质材料同等的地位，赋予税务稽查人员到认证中心、物流等第三方平台调取有关电子数据的权限；另一方面，要大力推进电子查账方式，增强电子数据获取与分析能力，提高税务稽查成效。

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