树立大国税收理念 推动国际税收合作

◆邓力平 ◆王智烜

在2014 年11 月16 日的二十国集团领导人第九次峰会上，习近平主席明确指出：“加强全球税收合作，打击国际逃避税，帮助发展中国家和低收入国家提高税收征管能力。”这是面对错综复杂的国际经济发展新态势，我国最高领导人对国际税收合作的权威表态，也是对我国参与国际税收合作应取态度的重要指示。认真领会习近平主席的重要讲话精神，至少有五个方面体会。其一，全球（国际）税收合作是当今世界经济发展的重要趋势，因此必须顺应潮流，加强合作。其二，打击国际逃避税是国际税收合作的当务之急，对于逃避税在国际间的蔓延态势，必须予以遏制。其三，国家税收合作的主体是主权国家，从各国国家利益与共同利益出发，各国应该加强税收合作，共同打击国际逃避税。其四，必须建立有利于全球税收合作、有效打击逃避税行为的国际税收新秩序，而在这进程中，发展中国家和低收入国家的利益必须得到特别重视，特别是这些国家的税收征管能力必须得到有效提高。其五，作为负责任的发展中大国，中国应该在加强国际税收合作、打击国际逃避税、维护发展中国家税收利益等重要方面体现大国担当，负起大国责任。从这一认识出发，本文要表达的观点就是：“把握总体发展趋势，树立大国税收理念，统筹内外两个大局，推动国际税收合作。”

一、审时度势，努力把握国际税收合作新趋势

本轮国际金融危机对全球经济影响深远，原有全球贸易和投资格局被打破，而期待中的新国际经济秩序尚未全面建立。从一定意义上说，国际经济发展进入了“新常态”。新常态是21 世纪初西方国家媒体与理论界开始使用的新词汇，首先描述的是互联网泡沫消失后，发达国家出现的经济复苏但就业无显著增加的怪异现象。而2008 年国际金融危机后，新常态一词被许多学者频繁地用于描述金融危机过后世界经济出现的复苏缓慢、增长乏力、失业增高、投资不振等新现象，其中隐含的共识是：全球经济将经历为期较长、深刻和全方位的震动与调整，当前应该是处在全球经济新一轮长周期的下行阶段，各国必须对此有所警觉与反应。

在全球经济发展新常态下，我们必须对与国际经济发展密切相关的国际税收发展态势有充分的认识。经济决定税收，税收反作用于经济，在一国经济税收的发展关系中是这样，在国际经济税收领域中也不例外。国际经济发展的新态势决定了国际（国家间）税收关系的走向，各国期待通过对国际间税收关系的调整来形成对国际经济发展的正向作用，力争出现有利于各国共同发展的新局面。笔者多年来研究经济全球化下的国际税收竞争与对应的国际税收合作（协调）问题。从理论与现实来看，已经达成的共识包括：主权国家经济税收利益最大化依然是当今各国处理国家间税收关系的出发点，国际税收竞争是实现国家利益最大化的重要表现形式，同时在同处地球村的现实中，各国仍将经常采用协调合作方式来避免损失，争取共赢。进而，当世界经济形势趋好时，国家间的税收竞争往往成为主流，而在全球形势严峻时，协调合作则往往成为各国政策之首选。基于这样认识，从后金融危机时代全球经济发展进入的新常态来看，当前国际税收关系领域的特点可以归纳为：“形势严峻，税基侵蚀，合作必须，层次提高。”处在经济发展长周期下行段的当前严峻经济形势，使得各国在面对经济复苏曲折乏力的现实中处境艰难，应对危机的扩张性财政政策运用与多年财政刚性支出居高不下的矛盾叠加，导致各国对财政收入的依赖性加强，对因经济形势困难与新业态发展等导致的税基侵蚀问题有了更多警觉，有了强化税收合作、打击国际逃避税的利益基础，有了提高合作层次与制定国际税收新规则的愿望。

基于这样的总体判断，我们应该关注国际税收合作新态势的基本趋势与主要特征。就基本趋势而言，笔者赞同郝昭成（2015）对国际税收新发展中四个变革、七个动向与五个新概念的表述，这里再围绕国际税收合作主要特征讨论三个重要方面。

其一，发达国家国际税收合作将持续加强。虽然在本轮金融危机中处境相当艰难的首先是发达国家，但不能否认，其目前仍是全球外商直接投资的主要来源国。从现实来看：一方面，跨国公司避税活动日趋频繁，发达国家作为全球跨国公司重要来源地负有监管责任；另一方面，发达国家为应对经济下行压力而实施的积极财政政策导致大量财政赤字，为解决这一难题，拓展税收收入成为重要解决途径。在这一背景下，近年来，发达国家对国际税收合作的关注度不断上升。经济合作与发展组织(OECD)作为发达国家国际税收的主要合作平台，在2014 年发布了《国际增值税(货劳税)指南(2014)》、《全球金融账户涉税信息自动交换标准》以及税基侵蚀和利润转移（BEPS）阶段性成果等多个文件。这些文件分别对消除增值税对跨境贸易的重大扭曲、涉税信息自动交换以及解决税基侵蚀等多个国际税收问题提出了解决途径。从国际税收发展趋势来看，发达国家在国际税收规则方面仍将是主要的制定者和执行者，其对国际税收相关规则的制定也将越来越全面化和精细化。

其二，发展中国家逐步成为国际税收合作的重要力量。2014 年《世界投资报告》指出主要发展中国家（金砖国家、阿联酋、韩国和土耳其等）已经成为外商直接投资的重要来源地。随着发展中国家对外直接投资（OFDI）活动的日趋加强，其对国际税收合作的需求也日趋凸显。2014 年，包括中国在内的金砖五国成立金砖国家开发银行并发表《福塔莱萨宣言》，并在其中第十七项中指出：“我们强调在税收征管方面合作的承诺，并将在打击税基侵蚀和税收情报交换全球论坛中加强合作。”金砖国家是发展中国家的新兴主导力量，其在国际税收合作方面发出的声音代表了发展中国家的共性需求。当然，发展中国家不仅加强自身合作，也积极寻求与发达国家共同参与国际税收治理的机会。G20 集团作为发展中国家与发达国家共同合作的平台，在2014 年2 月就曾发表公告称将加强国际税收合作，有效应对全球化和数字经济时代出现的税基侵蚀和利润转移问题，并呼吁各国积极参与税收情报自动交换工作。可以预期，发展中国家在未来国际税收合作的舞台上将扮演更加重要的角色。

其三，国家单边国际税收行为不可忽视。2014 年7 月1 日，美国宣布《海外账户税收遵从法案》（FATCA）正式生效，其郑重要求所有美国的海外金融机构必须自动交换5 万美元以上的美国公民账户信息，否则将受到严厉惩罚。虽然，FATCA 的目标是利用国外金融账户打击偷逃税款的美国纳税人，但是美国可以通过FATCA 从世界范围的金融机构搜集居民海外资产信息。通过单边政治和经济实力达到本国国际税收目的成为国际税收发展中必须关注的一个新趋势。必须看到，美国这种单边行为目前受到了大多数国家与地区的支持，已经有超过120 个国家及地区与美国签署了FATCA 相关协议。究其原因，主要是由于以国家形式签订的FATCA 存在对等互惠的基础，当双边签署协议后可以拿到各自国家或地区的相关税收信息，因此许多具有国际税收合作需求的国家就会积极参与到FATCA“扩围”之中。由于美国此类单边国际税收行为仍是一个新兴现象，其未来发展趋势还取决于单边国家政治和经济的稳定，因此其后续发展还存在很多不确定性，但值得我们更加密切关注。

二、统筹内外，开创我国国际税收工作新局面

在全球经济发展新常态下，在国际税收关系转入合作为主的新形势下，作为一个发展中大国，我国应该如何应对；特别是当我国经济社会发展进入新常态的条件下，我们应该如何把握国内外发展大势，统筹内外两个大局，努力做好主动参与和积极推动国际税收合作趋势的工作，这是需要认真回答的问题。

我们首先应当明确“全球经济发展新常态”与“我国经济发展新常态”的本质区别，同时又要把握其存在的相互联系，这是对新时期我国参与国际税收合作方向把握的根本保证。从2014 年5月习近平总书记在河南考察时首次明确指出中国经济发展已经进入一个新常态，到2014 年12 月中央经济工作会议将新常态上升为国家战略，认识新常态，适应新常态，引领新常态，已经成为当前和今后一个时期我国经济发展的大逻辑。必须看到，国外和国内的新常态概念用词虽然一样，但其本质是完全不同的。笔者这里高度认同李扬（2015）的生动归纳，“国外的新常态充满了对经济长期停滞的无奈，甚至是对各种矛盾集中爆发的恐惧；而国内的新常态则宣示了中国经济转型的决心，并指出了中国经济长期发展的美好前景以及实现美好愿景的现实路径。”与此同时，我们也要看到国外和国内新常态概念也有一定联系，这就是在开放经济条件下，国内经济发展新常态显然要受到全球经济新常态的强烈影响。

从这一认识出发，笔者提出我国参与、推动乃至引领国际税收合作的基本思路，用简单的语言来说，就是“做好自己，顺应潮流”。一方面，在国内经济发展新常态的引领下，我国税收发展进入了“适应新常态、迈向现代化”的新阶段，首先要办好自己的事，走好自己的路，要继续高扬中国特色社会主义税收旗帜，秉承改革与法治要求，做好税收服务经济发展新常态与到2020 年前基本建成税收现代化体系的工作；另一方面，我们要清醒把握由国际经济发展新常态决定的当前全球税收合作发展趋势，看到在国际税收合作新局面的初步形成中，既有经济全球化持续进程的客观需要，也有发达国家面对当前困难处境所做的被动调整，但无论如何，国际税收合作已经成为潮流，主动参与并持续推动这一进程符合我国国家利益，而且相比国际金融、投资等传统领域，财税国际合作起步较晚，此时参与时机适当、位置有利。总之，我们应该在服务国内经济发展新常态的要求下，在统筹内外两个大局的前提下，做好新时期我国涉外税收工作，把握国际税收发展潮流，有效地参与、推动乃至引领国际税收合作趋势发展。具体说来，我们应该做好以下三方面的涉外与国际税收工作。

其一，顺应国内新常态的要求，持续构建中国特色国际(涉外)税收的“升级版”。在2014年3 月的全国国际税收工作会议上，国家税务总局提出了“提升站位，开拓进取，全力打造中国国际税收升级版”的新目标。笔者也曾就我国国际税收由“现实版”向“升级版”发展做过相关论述（邓力平，2014）。这里强调的是，打造中国特色国际税收“升级版”，既是我国经济社会新常态发展的客观要求，是未来我国经济发展新常态的组成部分，也是顺应当前国际税收合作新态势的需要。我国涉外（国际）税收工作既面临着全球国际税收关系调整的新态势，又要适应国内全面深化改革与全面依法治国的新局面。例如，站在服务国家总体对外战略的高度，国际税收政策要可持续地服务“引进来”与“走出去”战略，且要逐步从以前者为主向两者协调发展过渡。一方面，国际税收政策要保证一定竞争力，继续有效吸引国外优质资本，加速我国经济结构转型；另一方面，在服务“一带一路”建设等方面，需要调整相关税收规定，促进更多国内企业参与国家战略。税务部门要在用好税收规定、解读相关政策、阐释境外投资税务风险等方面优化税收服务与管理，为国家战略做好服务，也为企业保驾护航。而从深化财税体制改革来看，提升国际税收站位始终是改革的重要一环。国际税收工作在服务国家对外战略的同时，也将助力国内税制改革的推进。

其二，要配合国内推进改革与法治进程，做好在涉外与国际税收领域的依法治税等工作。中共十八届三中全会提出全面深化改革目标，以上海自由贸易试验区为代表的一系列改革举措表明了简政放权、释放改革红利的决心。中共十八届四中全会提出的全面依法治国战略则代表了国家治理现代化进程中的全新突破与理念更新。在这种背景下，我国的税制环境正在持续发生变化，税制设置要更符合现代市场经济的要求，税收征管与服务要更能体现现代效率与国际惯例，依法治税要更能成为征纳双方遵循的准则，而就涉外税收而言，我们还要把这一进程放到国际税收竞争与合作的背景下去考察。在经济全球化深入的今天，各国纷纷投入到日益激烈的国际税源竞争当中，同时又不得不在国际税收合作的大势中拿捏好税收竞争的尺度。我们同样要在这些方面下功夫，使涉外税收政策既符合国家战略利益，又与国际税收合作的趋势相吻合，在国际潮流允许的前提下努力吸引更多优质国际税源。例如，笔者注意到近年来国家税务总局多次出台了针对上海自贸区的创新税收服务政策，国务院也印发《关于推广中国（上海）自由贸易试验区可复制改革试点经验的通知》，通知明确了在投资管理领域中，涉税事项网上审批备案等税收政策属于可复制的改革经验，如此等等。可以认为，涉外税收领域的深化改革、简政放权是拓宽投资准入，吸引国际税源的有效途径之一，也符合国际税收合作发展趋势。再如，做好涉外税收征管工作的重要条件仍然是依法治税。当前国际税基争夺加剧必然导致日益严重的税基侵蚀，打击逃避税是全球税收合作的重点。因此，按照税收管辖权来加强税源征管，这既符合国家利益，也顺应国际趋势。在强化改革与法治的要求下，“进一步完善法规体系”、“加强跨境税源管理”及“服务跨境纳税人”等都是涉外税收战线要做好的重要工作，也是我国有效参与国际税收合作的前提条件。

其三，要把握国际经济新常态特征与国际税收合作趋势，积极参与国际税收规则制定，提升我国在国际税收领域的地位。随着全球经济进入变革与调整的新时期，原有国际规则也将随之发生变化。我国作为世界第二大经济体和最大的发展中国家，理应在国际舞台上拥有自己的声音。近期我国“一带一路”战略的实施和亚洲投资银行等开创性工作的进行，已经得到了众多国家的支持与认可。而国际税收合作领域作为世界经济秩序中的重要方面，理应包含中国声音，体现中国元素。国家税务总局局长王军被《国际税收评论》评为全球税收领域最具影响力人物，从一个侧面表明国际社会对我国国际税收地位的肯定。在这一有利条件下，我们更应该积极参与国际税收领域的规则制定，使未来相关准则更多地体现中国立场。笔者这里仅提醒一点，就是要继续把握好对国际税收竞争的辩证理解。理论与实践都表明，国际税收竞争是国家间税收关系的常态，国家间之所以走向税收合作，通常都是税收竞争发展到一定阶段的结果，也是维护必要税收竞争的前提条件。在当前国际税收合作成为潮流的特定时期，还是要在有关规则中体现对合理税收竞争的肯定，对有害税收竞争的防范，以及对税收合作条件的把握。多年来，OECD 等国际组织反对的只是有害国际竞争，BEPS 也只是把“有害税收实践”单独作为行动计划，正常的税收竞争是一种客观事实，适当减少和必要规范是维护国际税收秩序公平的必要，但不是一味地反对税收竞争。

三、提升站位，在推进税收合作中树立大国税收形象

近年来，面对新形势新发展，国家税务总局多次提出税收要“提升站位”。就国际税收领域而言，提升站位就是要牢记国家对税务部门的期望，把握国际税收发展的趋势，统筹内外两个大局，有效参与和积极推动国际税收合作，为实现国家利益最大化与促进世界发展做出贡献。而要做到这一点，必须树立“大国税收”理念。

大国税收是什么?显然，大国税收并不是以税收收入量的多少、国家财力的大小作为主要标志的，作为发展中大国，人口多，底子薄，钱再多都不够用，人均税收及对应的人均支出都将长期处在较低水平上。简单地说，我们所说的大国税收，至少有两个标志，就是作为发展中大国，一是要和国家在国际政治经济体系中的地位相匹配；二是要与国家对外总体战略要求相适应。要满足这两个要求的大国税收内涵是很丰富的，这里只强调一点，即有效参与、推动乃至引领国际税收合作，这是大国税收地位体现的题中之意。一方面，作为处在快速上升中的发展中大国，我国在国际政治经济活动中的作用在提高，地位在凸显，我国在国际税收准则制定、国际税收秩序重组、国际税收合作走向等重要方面，也要有独特的地位，明确的声音，必要的担当，在国际税收治理越来越成为各国所关注的今天，力争做出发展中大国独特的贡献；另一方面，就是要从适应国家对外总体战略的要求出发，通过在涉外和国际税收领域中的活动，有效统筹内外两个大局，均衡应对内外事务。具体而言，基于大国税收理念来参与国际税收合作，我们至少应该做到以下五点：

其一，要努力构建与中国大国地位相匹配的现代税收制度，这是参与和推动国际税收合作的重要前提。我们要加快推进我国税收“适应新常态、迈向现代化”进程，特别要提高现代税收征管的能力与水平，“打铁还须自身硬”。同时，作为大国，其税收现代化体系之确立，意义往往不仅在国家体系内部，还具有很强的外溢性作用。只有这样，我们才能在国际税收体系中树立形象，在国际税收合作进程中占据有利地位。

其二，要努力树立中国大国税收的法治形象，这是参与和推动国际税收合作的重要保障。现代国家治理与市场经济下的国家税收，是法治税收；国家间的税收关系，也必然遵循税收法治化的要求。我们要加快国内法治税收的构建，持续落实税收法定原则，同时还要努力在涉外税收法治建设上迈出新步伐。2015 年7 月1 日，全国人大常委会正式批准了我国加入《多边税收征管互助公约》，这是我国参与国际税收征管合作的重要一步，对我国参与国际税收治理、提高跨境税收征管水平有着划时代的意义。笔者有幸参与了对这一公约的审议过程，和广大委员一道投下了神圣一票。笔者始终认为，作为负责任的大国，当我们想要推动、影响乃至引领国际税收相关准则制定时，必须同步有一个良好的国内与涉外税收法治化进程，这一进程要持续推进。

其三，要努力打造中国特色的大国税收模式，这是参与和推动国际税收合作的重要基础。我国税收是中国特色社会主义税收，是现代税收共性和体制性等国情特色的统一，在参与国际税收合作中，这一特性不但不能丢，还应得以强化。在国际税收合作进程中，既要吸收共性，强调趋同，又要持续创造或保持独具特色的税收做法。这里仅举一例。在当前国际税收合作的重点领域中，各国都会在“加强跨境税源管理”与“服务跨境纳税人”结合方面下功夫，这是一种共性。但作为发展中大国，面对国际税源争夺加剧的现实，我国应坚持“加强跨境税源征管第一、服务跨境纳税人第二”的做法，按照税收管辖权实行依法征管始终必须是重点，而对跨境纳税人的服务只要保持在国际可接受的水平上即可。近年来，笔者倡导要实行“具有服务保障功能的税收征管制度”，涉外方面更需要这样。我们要形成国际认可、中国适用的现代“纳服征管”模式，只有这样，才能为有实力地参与国际合作、打击逃避税奠定基础。

其四，要努力将推进国家税收治理现代化与参与国际税收治理体系结合起来，这是参与和推动国际税收合作的必要担当。我们无意将自己的税收模式作为标准加以输出，但我们有责任为能够带来共赢的国际税收关系形成做出努力。从国内税收治理现代化走向国际税收治理体系现代化，是新常态下中国大国地位对税收的必然要求，也将会得到各方欢迎与认可。这当然是一个长期逐步的进程，但一定是真正税收大国必须奋斗的目标。对于国际税收相关规则，多年来，我们走过了从认识、适应到遵从的阶段，正在跨入参与、推动乃至引领的阶段，要在推动国家税收治理现代化的同时，努力为国际税收新规则新关系的确立提供大国贡献，这是必须把握的路径与方向。

其五，要在建立国际税收新秩序中特别兼顾发展中国家和低收入国家的利益，这是参与和推动国际税收合作的工作重点。作为负责任的发展中大国，在加强国际税收合作、打击国际逃避税的过程中，要特别注意维护发展中国家的经济与税收利益，帮助广大发展中国家提高税收征管能力。既要在G20 等国际组织中善于为发展中国家呼吁，又要在我国能起主导作用的条件下引领发展中国家发出一致声音。例如，参与BEPS 行动计划，发展中国家与发达国家关注的重点显然有异，我国要和发展中国家一道，既要关注居民国的税收流失问题，更要关注所得来源国的税基侵蚀问题，因为后者与发展中国家利益更为关联。在重组国际税收秩序过程中，我们要和发展中国家同进退，共发声，这样才能真正体现发展中大国的责任与担当。

总之，大国税收构建是“两个一百年”宏伟目标下打造大国战略的组成部分，依此理念来参与和推动国际税收合作有其意义。我们从来“不就税收论税收”，而是“立足税收、走出税收”，今天在讨论国际税收合作问题上也依然是这样。我们要体会大国税收的内涵，提升我国在国际税收领域中的地位，完成时代赋予中国税收的重任。

[1]郝昭成.国际税收迎来新时代[J].国际税收，2015,(6).

[2]李扬.十二届全国人大常委会专题讲座第十七讲：中国经济新常态与改革创新[R/OL].http://www.npc.gov.cn/npc/xinwen/2015-07/10/content_1941431.htm.

[3]邓力平.从“现实版”到“升级版”：构建中国特色国际税收的思考[J].国际税收,2014,(9).