基于税金最小化的薪酬激励模型研究

2015-03-20中国电子科技集团公司第三十八研究所吴立

中国商论 2015年8期

中国电子科技集团公司第三十八研究所吴立

企业员工的收入主要由“工资”和“奖金”两部分组成。我国税法规定，“工资”和“奖金”均按累进税率计税。其中工资是按超额累进税率计税，即把征税对象按数额大小划分为若干等级，每个等级分别按相应级别的税率计税；全年一次性奖金是按全额累进税率计税，即按统一的税率乘以征税基数计算税额，在征税基数提高到一个档次时，征税基数全部按高一级的税率计算。

1 计税规定

2011年6月30日，十一届全国人大常委会第二十一次会议表决通过了个人所得税法修正案，将个人所得税免征额由2000元提高到3500元，适用累进税率为3%至45%，共7级，自2011年9月1日起实施。

1.1 工资计税方式

工资个税的计算公式为：

1.2 奖金计税方式

全年一次性奖金的计税办法分两种情况：

(1)当月个人的工资、薪金扣除免征税项目后的额度高于(或等于)3500元时。计算方法是：全年一次性奖金总额除以12个月，按其商数对照工资税率表确定适用税率和对应的速算扣除数。计算公式为：

个人当月工资、薪金与全年一次性奖金分别计算个人所得税。

表1 个人所得税税率表

(2)当月个人的工资、薪金扣除免征税项目后的额度小于3500元时，全年一次性奖金的计算方法是：用全年一次性奖金减去“个人当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额除以12个月，按其商数对照工资税率表确定适用税率和对应的速算扣除数。计算公式为：

全年一次性奖金的计算纳税方法是一种优惠办法，在一个纳税年度内，该计算纳税办法对每一个人只允许采用一次。

2 假设前提

为简便起见，本文中的模型基于以下假设：年收入由工资和年终一次性奖金组成，不考虑季度奖、半年奖情况；一次性奖金的计税方式只考虑方式一，即默认为个人取得全年一次性奖金，且获取奖金当月个人的工资、薪金所得高于(或等于)税法规定的费用扣除额。

3 奖金中的“倒流”区间

由于全年一次性奖金的计税方法类似于全额累进税率，根据“全累”税率的计税原理，当全年一次性奖金在临界点附近时，收入增长小于税收增长的情况，即税后收益“倒流”。通过测算出“倒流”区间，在发放奖金时绕开此区间，可以有效避免不合理现象的发生。

假设员工个人全年扣税总额为A，其中工资扣税为A1、奖金扣税为A2，全年总收入为W，其中工资为W1，奖金为W2，由公式(4)全年一次性奖金的税金A2=(W2÷12×适用税率－速算扣除数)×12+速算扣除数×11。假设奖金增量为△W2，则税金增量=△W2×适用税率+(本级速算扣除数-上级速算扣除数)×11，其中适用税率和本级速算扣除数由W2+△W2共同确定。

W2在各级税率临界点的值分别为18000、54000、108000、120000、660000、960000。

当W2=18000时，奖金增量为△W2，此时税金增量△A2=△W2×0.1+(105-0)×11，当△A2＞△W2，表示出现“倒流”现象，即△W2×0.1+(105-0)×11＞△W2，求解得△W2＜1283.3。也就是说(18000，19283.3)为收入“倒流”区。

举例验证：假设员工张三的年终奖金为18000元，员工李四年终奖金为19000元。张三的年终奖税金为540元，实发17460元；李四的年终奖税金为1795元，实发17205元。李四绩效好，年终奖多，但是实际拿到手的反而少，显然，这样的结果与企业的激励导向相悖，此类区间在分配奖金时应予以回避。

依此类推，年终一次性奖金个人所得税中的“倒流”区，如表2所示。

表2 奖金临界点附近的“倒流”区

4 工资与奖金的最优组合

由于“工资”所得是按超额累进方法计税，而全年一次性奖金的计税方法则类似于全额累进税率。所以，当个人全年总的税前收入一定时，通过合理分配工资和奖金的比例，可以实现扣税最小化。下文的分析基于以下两个前提：一是，优化目标为当收入增长时，税金的增量最小。二是，每月工资平均发放时，可以有效避免因个别月份收入过高导致税率“跳档”的情况，这也符合超额累进税率的计税特点。本模型只提供优化区间，不提供最优解。

同上，假设员工个人全年扣税总额为A，其中工资扣税为A1、奖金扣税为A2，全年总收入为W，其中工资为W1，奖金为W2，则工资增长和税金增长的关系如下：

当W≤42000时，应选择按月发放工资，此时员工全年缴纳个人所得税A=0。

当W＞42000时，月工资为3500元～5000元，奖金不高于18000，二者均适用3%的税率，此时增加的收入作为工资或奖金发放产生的税金相同。

当W≥78000时，增加工资或奖金均会使税率从3%提升为10%。由于奖金计税的特点是当税率跳档时会使税金骤升，因此，首先选择增加工资。当月工资在5000～8000的范围内时，税率为10%，全年一次性奖金则保持18000元不变，这样可以使奖金部分运用3%的低税率。

当W≥114000时，超过的部分如果选择按工资平均发放则适用税率20%，按奖金发放则适用税率10%。假定以114000元为起点的收入增量为a，此两种方案的税金增量分别是A1=(a×20%)和A2=a×10%+(105-0)×11。

若A1= A2，则a=11550；a＜11550时，即114000＜W≤125550时，A1＜A2，也就是说超出的部分收入应在工资中平均发放，全年一次性奖金仍为18000元；a＞11550时，即W＞125550，A1＞A2，超出的部分收入应在一次性奖金中发放，此时工资和奖金的适用税率均为10%，奖金的范围为(18000，54000)，工资的范围为(5962.5，8000)，收入上限为8000×12+54000=150000元。

依此类推，按表1中各税率区间得出不同年收入范围内，工资与奖金的最优组合，如表3所示：

表3 各类收入群体工资与奖金的最优组合对应表

5 收入分配时的注意事项

5.1 月工资应尽量平均

工资的计税方式为超额累进制，如果月工资变动大，会造成部分月份工资税率较高，从而整体负税升高。均衡发放工资并不是说要保证每月工资完全相等，而是尽量使每月工资适用的最高税率位于同一档次。另外，除了全年一次性奖金，半年奖、季度奖等都要与当月工资合并计税，遇到发放半年奖、季度奖的月份时应将工资增量在后续若干月份分摊，从而降低税负。

5.2 将奖金与工资进行合理组合

虽然全年一次性奖金为全额累进制方式计税，在临界点处会发生“倒流”现象，全年一次性奖金的计税方式能有效降低税负，另外，从激励的角度看，只发工资容易滋生大锅饭现象，因此决不能只发工资、不发奖金。通过工资与奖金的科学搭配才是降低税负的最佳选择。当单位人数较少时，可以按照表3中的范围为每位员工定制差异化的工资和奖金组合。但当单位人数较多时，就要考虑到管理成本的问题，不可能逐人定制，可以通过制薪酬分配的总体方针，合理分配工资和奖金，以减少负税。