国际工程的税务筹划

文/程国伟 编辑/蔡原江

国际工程的税务筹划

文/程国伟 编辑/蔡原江

国际工程因其特殊性及复杂性，税务筹划需贯穿项目执行的整个过程，并应坚持合法性、经济性、风险控制等原则。

境外项目通过税务筹划，能够降低税务成本，增加营业收入和利润，进行有效的财税风险管控，进而保障项目的平稳收益，实现收益最大化。

近年来，中国企业在发展中国家的工

程总承包项目越来越多，合同额达几亿、几十亿美元。由于发展中国家各国的税收政策和制度差异较大，在一国运行成功的模式到了另一个国家可能往会引发重大税务问题，甚至被征缴巨额税金，并可能由此导致项目的财务困境和治理风险。因此，在充分了解项目所在国法律和税务规定的基础上，通过实施项目税务管理的事先筹划、事中控制和事后审查，尽可能控制相关的税务风险，是中国企业顺利实现工程总承包项目目标的需要。在这方面，中国某集团企业下属的工程公司（下称SG公司）进行了有益的探索。

明确工作思路和原则

确定税务筹划工作的整体思路。发展中国家工程总承包项目因其特殊性及复杂性，税务筹划需贯穿项目执行的整个过程。SG公司从项目整体效益考虑，对发展中国家工程总承包项目进行统筹规划，对合同模式、潜在的税务风险等进行调查研究，比较税务筹划的成本及因税务筹划带来的节税收益，并在此基础上做出相关优化方案。

确立税务筹划实施原则。SG公司的税务筹划遵循以下四个原则：

一是合法性原则。税务筹划是利用税收的优惠政策、纳税方法的选择及收支的适当控制等途径，来获得节税收益。因此，它是一种合法的行为，与偷税、逃税有着本质区别。这是SG公司一直坚持的原则。因为不合法的税务筹划，极易遭遇官司纠纷，带来不必要的风险，不利于税务筹划目标的实现。在税务筹划时，必须以当地的税法条款为依据；当有多种可供选择的纳税方案时，不能仅考虑税负最低的，而是要选择最为合理合法的方案。这是进行税务筹划的最基本原则。

二是风险控制原则。要提高风险防范意识，密切关注项目所在国税收法律政策、未来经济环境的发展趋势、税法与税率的变动趋势；保持税务筹划方案适度的灵活性，适时更新策划内容，评价策划的风险，采取措施回避、分散或转嫁风险，比较风险与收益，使税务筹划在动态调整中带来收益；税务筹划行为与偷逃税行为在理论上的界定是比较清晰的，但在实际操作中，税务筹划存在被税务机关认定为偷税或逃税的风险，因而需要税务筹划人员不但能准确地理解和把握税收政策的规定，合理运用职业判断和税务理论知识，而且要与税务机关保持友好联系，及时进行沟通和反馈。

三是经济性原则。由于存在机会成本问题，任何一项税务筹划都具有两面性，即在其实施中，在取得部分税收收益的同时，也必然会产生相应的额外费用，以及因选择该方案而放弃其他方案所损失的机会收益。因此，在进行税务筹划之前，必须先对预期收入与成本进行对比，进行合理的预算管理，剔除不符合经济性原则的筹划方案。

四是合作性原则。税务筹划是集法律、税收、会计、财务、金融等各方面专业知识为一体的综合性策划活动，涵盖了内外部环境的各种相关因素，包括外部的政府、投资者、债权人、供应商、顾客和同行业竞争者，以及内部的组织架构、组织资源、企业价值、企业价值链和企业能力等。因此，税务筹划成功与否，不仅需要财税人员具备相当的专业素质、对经济前景的预测能力、对项目的统筹谋划能力，而且还需要财税人员与公司内部法务、经营等部门及公司外部会计师事务所等中介机构的合作配合，对企业内外部资源进行整合优化，才能获得最佳税务筹划方案。

科学分析税收环境

一是研究项目所在国的税收制度。为规避风险，在项目正式启动前，SG公司组织财税人员对项目所在国税法和条例进行了分析，以熟悉相关税种、税率、纳税申报时间等，并对主要税种，如企业所得税、增值税等逐一加以研究，寻找所在国的纳税筹划切入点（见附表）。

在对所在国税制的分析和研究中，SG公司还注意与当地地方税制特点相结合，掌握项目所在国的相关税收优惠政策；同时，以现行税法及相关法律、国际惯例等为法律依据，在熟悉税法规定的前提下，利用税制构成要素中的税负弹性进行税收筹划，选择最优的纳税方案。

二是分析中国的相关税收政策。近年来，中国政府对税收政策进行了一系列改革，包括2010年初的增值税转型和2012年初在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税的试点等。这些都会对国内企业的境外工程项目产生影响。SG公司财税人员一直关注税法及相关法规的最新变化，以及时了解和利用相关税收优惠政策。例如，SG公司在中东某国的一个总承包项目中，财税人员在对项目所涉的中国营业税、增值税、企业所得税等税种的税率、征税基础逐一进行分析研究时获悉，2011年9月，财政部、国家税务总局、商务部下发了《关于示范城市离岸服务外包业务免征营业税的通知》（该文件规定，企业从事离岸服务外包业务取得的收入免征营业税），遂将SG公司的设计费收入及上级公司SEG在项目所在国的分公司与业主签订的施工合同所获得的建筑劳务收入分离出来，以享受免征收营业税的优惠。

评估风险与项目合同模式

由于发展中国家的税务风险较为独特，对税务风险的评估便显得尤为重要。SG公司在发展中国家工程总承包项目中，根据税务控制框架，分析潜在税收风险的来源，并通过对税收风险根源的追溯和识别，对合同模式等风险进行评估。目前，对发展中国家税收筹划的常见合同模式有以下四种：一是中国公司与业主签订合同，合同列明中国公司在项目所在国的分公司执行总承包项下的工作；二是中国公司在项目所在国注册的子公司与业主签订合同； 三是中国公司与外国公司组成合资公司与业主签订合同；四是中国公司、中国公司在项目所在国的分（子）公司分别与业主签订境内、境外合同。SG公司曾经在中东某国承建的总承包项目采用了前述的第四种合同模式，税务成本合理，项目运行顺畅。经对该合同模式的税务风险进行评估，可以发现：中国境内合同收入在项目所在国缴纳企业所得税；中国境内合同设计部分收入全额缴纳中国营业税/增值税；但SEG作为中国境内设备材料采购的出口退税主体，在实际操作中无法获得出口退税。

在中亚的某项承包工程中，SG公司项目财税人员经税务调研后认为，在中东运行成功的合同模式在中亚执行将面临操作困难，需承担变数多及巨额税负等风险。就此，财税人员提出了变更总承包合同模式来规避税务风险的建议。经过评议，变更合同模式有两种选择：一是上级公司SEG与业主签订工程总承包合同，合同列明SEG在项目所在国的分公司执行总承包项下的工作；二是SEG在项目所在国注册子公司，再与业主签订工程总承包合同。

由于在项目所在国注册成立子公司需经中国及项目所在国政府审批，集团公司内部也要走相关审批流程，且子公司注册后，还需办理与设计、采购有关的资质等，手续繁琐，耗费时间，影响项目进度，所以后一种模式的效果并不理想。最终SG公司选择了前一种模式，即由SEG与业主签订工程总承包合同，合同列明SEG在项目所在国的分公司执行总承包项下的工作。该合同模式的确定，一是可按利润正常缴税，从而有效规避了中国境内合同按收入缴纳项目所在国企业所得税的风险；二是通过分公司直接与SG公司签订设计分包合同，可以避免SEG设计收入缴纳国内营业税的问题；三是出口退税方面，由分公司按不含税价格加付税额与退税额之间的差额与国内专业采购公司签订采购合同，出口退税由专业采购公司自行办理，避免了退税问题产生的损失；四是由于分公司不是法人实体，没有投资和权益分配事项，故项目收支及利润可全口径并入SG公司的会计报表中，对公司完成经营指标及提升国际排名有利；五是由于该合同模式与其他国内公司在项目所在地在建项目的合同模式相似，因此在项目执行过程中可相互取长补短、资源共享、优势互补。

科学合理的财务安排

境外工程总承包项目涉及的资金较多，中国企业往往会遇到资金融通不畅、资金使用效率不高、项目完工利润汇回缴纳利得税等问题。如果能针对此类问题采用税务效率较高的资金注入和管理方式，就可改善项目的现金流状况，提高净现值和回报率。

根据资金集中管理的要求，集团公司在香港、迪拜成立了财务公司，构筑了境外资金池，对跨国工程项目的收支予以统一管理和调配。经SG公司向上级公司SEG申请，由SEG以其在项目所在国分公司名义在香港财务公司项下设立美元专户，在项目所在地银行设立美元及项目所在国币种的账户，并授权SG公司使用。项目财务根据各级领导按公司内控制度所设置权限批准的月度用款计划，将美元按月由香港划拨至项目所在地，再兑换成该国货币，用于支付分包款及日常开销等。而项目所在国境外的分包款等则由分公司在香港财务公司的账户直接支付。这样就提高了资金使用效率，一方面，项目闲余美元资金可通过香港财务公司办理委托贷款，产生委贷收益；另一方面，在当前人民币持续升值的背景下，还可利用美元与人民币的汇率差，在收到以美元支付的工程款后立即换汇成人民币，然后在需对外支付分包款时再将人民币兑换成美元，获得人民币兑换价差收益。由于香港没有营业税，这些收益不会产生税赋。而按需向项目所在地拨付资金也加强了资金的严格控制，同时避免了大量资金留存在项目所在国受到外汇管制。现在国际上很多国家，对境外公司在本国获利后，利润汇出都要征收利得税。而SG公司把资金归集在香港财务公司，则有效地规避了缴纳利得税的风险。

SG公司在发展中国家工程总承包项目中采取的上述税务筹划管理措施取得了显著效果，不但降低了税务成本，增加了营业收入和利润，而且有效管控了境外项目的财税风险，保障了项目的平稳收益，实现了收益最大化。据统计，SG公司2010至2013年税务方面的经济收益已超过800万美元。这其中不乏典型案例。如，通过税务筹划变更SG公司在中亚某国承建的项目总承包合同模式，由其上级公司SEG在项目所在国的分公司与SG公司签订设计分包合同，将成本费用合理计入分公司的账务内，降低了分公司的税前利润，进而也降低了其应承担的企业所得税。再如，通过研究税法及税收优惠政策、双边税收协定，SG公司利用向中亚某国项目所在地税务机关提供中国居民身份证明，将分公司利润税降低了10个百分点；同时，利用中国出口退税政策，按增值税平均退税率10%计算，可获得10个百分点的退税收益，为项目最终成功创造了条件。

作者单位：中国企业联合会