完善财政资金绩效审计的途径研究

张荣

【摘 要】 财政资金绩效审计作为当前对财政资金使用效能监管的重要方式，越来越凸显出其在强化政府职能、提高政府工作效率等方面的积极推动作用，已经成为国家审计未来的发展方向。为更好地发挥国家审计在国家治理这个大系统中的“免疫功能”，文章分析了财政资金绩效审计的地位和作用，重点论述了完善财政资金绩效审计的途径，希望能为进一步完善我国财政资金绩效审计体系，促进国家良治有所裨益。

【关键词】 财政资金； 绩效审计； 国家治理

中图分类号：F239.4 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）04-0114-03

一、财政资金绩效审计的含义及现状

关于绩效的含义，最高审计机关国际组织（INTOSAI）审计准则中表述如下：“全范围的政府审计包括合规性审计和绩效审计。”“绩效审计是对经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）（简称3E目标）的审计。”经济性要求保持最低的成本，效率性要求最大限度地利用获取的资源，效果性要求达到规定的目的或目标。绩效审计是以经济性为前提，对行为的效率性和效果性进行独立审查和业绩评价，主要目标是全面改进行为的过程与结果。通过公开行为的经济性、效率性和效果性等方面的可靠信息，绩效审计可以强化行为的合法性与信任。

财政资金绩效审计是通过对政府公共部门履行职责和使用公共资源的3E目标进行评价，促进公共资源的使用者和管理者改进工作、改善管理，更好地履行其经济责任。近年来，世界各国的环保意识逐渐增强，社会对公正公平的需求也日益增加，财政资金绩效审计的3E目标可以拓展为5E目标，即在经济性（Economy）、效率性（Efficiency）、效果性（Effectiveness）的基础上，增加公平性（Equity）和环保性（Environment）两项目标。

绩效审计的最终落脚点是对绩效目标完成情况、投入与产出关系或成本与效益关系作出客观评价。我国政府财政资金绩效审计起步较晚，还没有形成比较成熟的、统一的审计标准，尚无完整的财政资金绩效审计评价体系。目前常用的标准有：国家有关法律法规、国家规定的统一标准或行业标准、专业机构制定的专业标准等。由于财政资金审计涉及社会经济的方方面面，要形成统一的评价指标体系非常困难，所以需要分行业制定标准。审计方法的运用主要以传统的审阅、抽查、分析、函证等为主，缺乏与现代信息技术的结合。因为尚无绩效审计报告准则，财政资金绩效审计的报告缺乏统一规范，报告的格式和内容也因审计评价的对象、内容的不同而不尽相同。也正因为如此，有些政府部门对绩效审计结论并非完全认可，对绩效审计结果的执行也会大打折扣。目前，对审计部门自身的绩效管理也缺乏相关规定。

二、财政资金绩效审计的地位和作用

国家治理是通过运行国家权力对国家和社会事务进行管理、提供服务，以维护经济发展、社会稳定，确保国家利益得以维护。国家审计作为国家治理这个大系统中内生的“免疫系统”，担负着促进国家良治的重要任务。绩效审计则是国家审计服务国家治理的切入点和落脚点，开展绩效审计是国家审计未来的发展方向。通过开展绩效审计可以保障国家经济健康运行、改进公共资源有效配置，进一步完善国家治理。作为公共财产的受托管理者，政府对公共财产实施管理，国家审计机关通过开展财政资金审计审查监督政府行为，评价政府对公共受托责任的履行情况，并将监督评价信息汇报给公众，由公众评判政府行为的合法性与合规性。伴随着公众越来越广泛地关注公共资源使用的效益和效果，财政资金绩效审计应运而生。

国家审计依法履行职责，对政府公共责任进行客观公正的监督、鉴证、评价和建议，是国家治理不可分割的重要组成部分。开展财政资金绩效审计不仅可以增加政府使用管理公共财政资源的透明度，有效保障财政安全，有力维护社会公众的利益，不断为经济增长、确保民生福祉创造条件，而且通过监督和制约权力运行，可以预防和惩治腐败、促进政府履行公共责任，为国家决策者制定政策和开展规划提供有益的意见和建议，确保财政的中长期可持续发展，是推动实现国家良治的重要手段。

三、完善财政资金绩效审计的途径

（一）完善相关法律制度，明确绩效审计的法律地位

国家治理依靠严格执行国家制度，审计监督是《宪法》规定的一项重要的监督制度，是国家监督体系的组成部分，依法审计是推动完善国家治理、保障国家经济安全、维护财经法纪、推进改革创新的重要手段。目前，美国《政府审计准则》中关于绩效审计的部分包括两个章节一百二十九条，分别从审计现场工作和绩效审计报告两个方面作出了规定。最高审计机关国际组织《绩效审计实施指南》分别从五个部分说明了如何实施绩效审计。

我国新修订的《审计法》和《国家审计准则》中对财政收支的效益性进行审计提出了具体要求，但是这些法律法规并未对审计机关如何开展绩效审计作出明确的规定。我国的绩效审计尚未通过立法，财政资金绩效审计也还是无本之木。审计目标明确，才能定位好国家审计前进的方向；审计任务明确，才能为国家审计提供奋斗的路径。因此，充分借鉴国际经验，把绩效审计作为独立的审计类型进行表述，规范审计主体行为，使财政资金绩效审计规范化、制度化、法制化，是全面推进国家审计发展、完善国家治理的基本要求。

（二）构建财政资金绩效审计评价体系

财政资金绩效审计涉及社会经济的方方面面，国家应根据不同行业制定不同的标准，构建一系列可以和审计方法契合，又能体现被审计对象财政资金5E目标实现程序的评估指标体系，用以指导绩效审计实务工作。

1.经济类指标（即投入指标）：衡量项目消耗的资源总量，如提供一项服务所花费的资金总量。促进政府部门树立起成本意识，节约开支、降低成本。一般要揭示财政资金的收支过程是否符合国家的方针政策，是否遵循成本效益原则，主要审查财政资金收支规模、收支结构、筹集成本、支出定额标准等方面。该类指标设定的基本思路是：成本/效益，即投入与产出的比重，可用来测定资源浪费、行政开支过高、骗取财政资金等问题。

2.效率类指标（即产出指标）：衡量某一机构提供服务的能力。促进政府部门树立效能意识，以一定数量的投入获得最大的产出。效率性的实质是各种公共资源是否充分利用、管理是否有效率和责任履行是否到位。该类指标设定的基本思路是：产出/投入，即通过产出与投入的比重来评价财政资金是否得到了充分利用，提示财政资金职能和管理的目标机制是否健全、完善，公共服务是否及时提供。

3.效果类指标（即结构指标）：反映政府所提供的公共服务最终产生的社会经济效果。促进政府树立服务意识，评价计划目标的完成程度，分析预期效果与实际效果的对比关系，包括经济效益和社会效益。该类指标设定的基本思路是：实际指标与原计划目标的比较以及社会公众满意度评价。

4.公平公正类指标（即调查指标）：反映财政资源收入分配过程的平等性或均等性。政府要做到财政资金收入分配进程中兼顾所有地区、阶层和领域，同时在产出和结果分配过程中也要体现公平公正。该类指标设定的基本思路是：通过调查财政资金的接受对象是否受到公平公正待遇，来评价财政资金的应用的公平公正性。

5.环保类指标（即生态指标）：反映政府及其部门是否有效利用自然资源和保护自然生态环境。通过对环境污染和环境保护问题的分析，评价财政资金是否有效促进环境和生态得以改善。该类指标设定基本思路是：通过财政资金对水污染整治、空气污染防治、噪声污染防治、土地开发与保护、森林资源保护等方面的投入和效果检查，揭示政府是否履行了公共受托责任，从而达到促进建设节约型社会和生态文明社会的目标。

（三）完善财政资金绩效审计方法，提高审计技术水平

传统的审计方法如审阅、函证、计算、抽查、检查等都可以在绩效审计中使用。财政资金绩效审计通常以某项目的支出为基础，审计与政府职能部门密切相关、有明显社会影响力的项目，重点审计一定金额以上的预算执行和财政决算，开展专题型财政绩效审计和综合型财政绩效审计。审计方法主要有比较分析法、因素分析法、成本效益分析法、量本利分析法、投资回收期法、标杆法和评分法等。

具体操作手段上，在运用传统绩效审计方法的同时，还要结合数学统计方法以及信息扩张时期大数据技术的应用。大数据是基于全数据模式的审计思维，大数据的跨领域分析不是随机抽样分析，而是所有数据的分析。“样本=总体”的全数据分析模式是分析和审计所有相关数据，可以有效规避审计抽样风险，发现局部分析不能发现的问题。大数据技术可以实现对经济社会异常动态的早期关注，利用其对异常数据的敏感性实现早期预警。国家审计要实现与数据时代同步，大数据分析是必不可少的技术手段。

（四）制定绩效审计报告准则

我国财政资金绩效审计的审计结果主要包括五个部分，即审计工作重点、审计目标、审计技术方法应用、审计过程中发现的主要问题及产生问题的主要原因、审计评价和审计建议。遵循重要性原则对信息进行披露，报告意见的发表要以充分适当的审计证据为依据。报告要起到向管理者传递信息、向社会公众公布财政资金的使用结果和政府预算执行的效果。

绩效审计报告要全面反映审计工作目标、工作过程、工作方法以及工作结果。其主要内容应包括被审计单位基本情况及项目背景说明、项目的主要目标、被审计单位为实现其目标而采用的方法与手段、审计人员开展绩效审计的工作思路与方法描述、审计过程中发现的主要问题及建议。应尽快依据新修订的《国家审计准则》和绩效审计的相关理论，借鉴国外的理论研究及审计准则，制定适合我国国情的财政资金绩效审计报告准则。

（五）建立利用机制，有效利用绩效审计结果

目前，财政资金绩效审计正在全面推广，只有有效地利用绩效审计结果，才能使审计监督真正发挥作用，起到规范经济秩序、提高政府工作效率、强化政府职能的作用。对于公众而言，不仅应该关注政府财政绩效的审计工作，还应该关注有关部门对问题的处理结果。通过认真地开展审计工作，及时公布审计结果，并加强对公共部门问责，促进政府和公共机构切实履行使用和保障财政资金的职责，以提高透明度，落实问责制。最高审计机关要向社会和公众提供已经验证的关于政府机构、官员的履职信息和对财政资金的绩效审计结果，从而促进提高政府工作的透明度。因此，尽快建立绩效审计评价体系，同时建立审计结果的利用机制可以共同促进绩效审计的发展，彰显绩效审计在推动并完善政府职能，促进国家良治方面的特殊作用。

（六）构建审计部门自身的绩效管理体系

经国务院批准，自2010年起，国家审计署借鉴国外审计同行经验，并结合我国审计工作的实际情况，开始编制并发布年度审计报告，向公众报告审计署一年花多少钱，是怎么花的，用这些钱干了什么，结果如何。公布审计署的人均审计结果、投入与产出等具体的绩效数据，这为审计部门构建自身的绩效管理体系开启了新的篇章。审计署从自身做起，对本部门的绩效管理向社会公告，为其他的政府部门绩效管理工作起到了示范和带动作用。因此，审计部门构建自身的绩效管理体系，定期向社会公告本部门的绩效工作，将有利于完善我国财政资金绩效管理体系，引领政府部门自觉主动地对财政资金实行绩效管理，为审计部门开展绩效审计工作提供环境。绩效管理体系不仅要在国家审计署执行，还应该广泛开展于各级审计机关，为审计部门的自身绩效管理提供助推力，也为审计部门从绩效的角度评价财政资金的支出情况提供帮助。

四、结语

财政资金绩效审计在我国开展的时间不长，我国在借鉴西方国家理论和经验的同时，也在积极研究丰富财政资金绩效审计的理论，积极探索适合我国国情的绩效审计方法。审计机关开展财政资金绩效审计，通过对公权力的监督，评价政府行为，反映国家治理控制体系存在的缺陷，提高了政府效能；凭借审计的专业能力和职业判断，预防舞弊和打击腐败，揭示风险，维护了国家利益；通过对与民生相关的公共财政资金审计，评价公民是否享受公平的待遇，推动了民生问题改善；通过对审计结果的公布，落实问责制，向社会公众提供相关信息，增强了政府工作的透明度。由此可见，加强完善财政资金绩效审计工作，确保公共资金使用实现5E目标，不仅对于审计自身的发展有良好的促进作用，而且有利于社会稳定、经济发展，国家长治久安。

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