上市公司会计舞弊的动机分解及识别方法新探

王畅

（中国矿业大学徐海学院，江苏徐州221008）

上市公司会计舞弊的动机分解及识别方法新探

王畅

（中国矿业大学徐海学院，江苏徐州221008）

上市公司会计舞弊一直是我国资本市场备受关注的热点和难点问题。会计舞弊所产生的错误信息会误导会计信息使用者作出错误的决策，进而导致资本市场各行为主体乃至国家宏观管理部门出现决策偏差。本文在总结上市公司会计舞弊内在动因的基础上，归纳和探索识别我国上市公司会计舞弊的具体方法，力求为能够有针对性地治理会计舞弊，营造公平诚信的市场环境提出有针对性的防范措施。

会计舞弊；内在动机；专业识别方法

纵观中国资本市场，会计舞弊现象不胜枚举，层出不穷。云南绿大地欺诈上市花样繁多，堪称上市公司会计舞弊标本，但实际上并不高明，舞弊手段之拙劣，虚增金额之庞大，着实让人触目惊心。财务报表舞弊行为就像一颗资本市场发展中的毒瘤，严重威胁着市场健康正常的运行与发展，使广大中小股东和投资机构蒙受巨大的经济损失。本文尝试通过对上市公司会计舞弊的动机进行系统分析，相对应地从专业角度提出舞弊识别的方法。

一、上市公司会计舞弊的内在动机分析

1.融资动机

上市公司往往通过会计舞弊来提高公司治理层的声誉和公司业绩，最大限度地从资本市场获取资金，来达到公司快速扩张的目的。在公司上市时，为了获取大量资金，利益集团会争取尽量高的发行价格。上市后为了获得二次融资资格，同样也会粉饰财务报告。

2.避税动机

在我国很多内部控制体系不健全的企业中，公司通过粉饰会计账面利润来保证一定的利益，为了调整应缴所得税额，便使用各种手段与借口延迟或减少纳税，甚至还出现偷税漏税的情况。有的跨区域公司制造虚假交易，隐瞒事实，采用人为操纵价格的手法确保其所得税缴入某一地方政府。

3.信息不对称带来的利益诱惑

信息不对称(AsymmetricInformation)指交易中的各人拥有的信息不同，一些成员拥有其他成员无法拥有的信息，由此造成信息的不对称。委托代理理论下的信息不对称成为上市公司进行会计舞弊的依仗。与上市公司会计信息的使用者相比，上市公司的经营管理者掌握的会计信息更加全面与详尽，他们比任何人都更加了解企业的状况，此时信息不对称就成了他们实施舞弊的手段。

信息不对称会导致逆向选择和道德风险。其中，逆向选择是指经营管理者通过会计舞弊行为虚假地使利润增加，追求经营成果的不实夸大，以虚假的财务报告欺骗信息使用者。道德风险是指经营管理者为满足自身利益不顾他人的舞弊行为。信息不对称带来的利益诱惑成为会计舞弊的一大动因。无论是为了使企业的经济效益达到预定目标逃避惩罚，还是为了将收入调整至后期减轻未来压力，又或是为了自身某种目的，都是利益在充当着经营者成为舞弊者背后的动力。

二、会计舞弊识别的具体方法

会计舞弊具体且实用的识别方法必须被公司利益相关者所掌握，这样才能可靠保护自身利益，从而免受侵犯。会计舞弊专业性的具体识别方法很多，主要包括以下几个方面：

1.关联交易分析

关联交易主要是分析其公允性，通过计算关联交易所得在利润总额中占据多大比例，来分析企业的生存发展能力。关联交易会被上市公司用作操纵利润的手段，所以要识别会计舞弊行为，就必须重点关注其关联交易。关联交易产生的收入通常被计入其他应收款，利用研究计算其他应收款在总资产中所占比率可以知道公司非经营活动带来的应收款项有多少。其他应收款率与会计舞弊存在负相关，其他应收款率高的公司，其关联交易可能多，舞弊性可能也就越大。

2.会计舞弊的征兆

会计舞弊的征兆是会计舞弊识别的一个重要指标，具有非常重要的现实价值，可能性征兆分析能让我们发现财务报告中的很多端倪。

研究人员曾做过一项统计研究，根据研究结果总结出了发生会计舞弊可能性比较高的公司特征：行业竞争激烈的公司；连续两年发生亏损，第三年财务状况仍然没有得到改善的公司；股价和业绩波动幅度大的上市公司；为了得到增股配股的资格，前两年经营状况良好，第三年经营业绩不好的公司；关联交易与资本运作相当频繁的公司。管理人员自身的素质、生活方式的改变、公司内部控制的缺失、会计方法的变更、内部人员的抱怨、一些夕阳产业、审计事务所的频繁变更、执行人的刚愎自用等都是会计舞弊的征兆。

3.三大报表的勾稽关系显示端倪

财务会计报告中的资产负债表、利润表和现金流量表是相互协调相互配合的，各个要素科目之间的关系非常复杂，这些因素使会计舞弊者在造假过程中不易做到天衣无缝，往往是顾此失彼。所以，分析三大财务报表之间的勾稽关系对识别会计舞弊具有很大的帮助。下文将对现金流、货币资金和税金三个方面进行分析。

（1）资产负债表、利润表与现金流量表之间的勾稽关系

资产负债表中的“货币资金”通常等同于现金流量表中的“现金及现金等价物”；资产负债表中的“存货”如果变动，现金流量表中的“经营活动现金流量”就会向反方向变化；“应收账款”、“应付账款”与“经营活动产生的现金流量”也存在勾稽关系，比如企业将销售获得的收入确认为应收账款，那么企业收回货款后“应收账款”就会减少，“经营活动产生的现金流入”就会相应增加。其他科目的关系，如应付职工薪酬金额可能是管理费用、销售费用、制造费用之和，累计折旧可能是管理费用、制造费用之和。资产负债表同利润表的表间关系主要是资产负债表中未分配利润的期未数减去期初数，应该等于利润表的未分配利润项。

（2）货币资金与财务费用之间的关系

我国部分公司利用操纵货币资金来显示资金流动性强，因为公司的现金储备状况可以用货币资金直观地反映。货币资金是否存在舞弊的情况，可以利用货币资金与财务费用之间的勾稽关系来加以判定。

（3）税金与利润、收入之间的关系

企业两大税种分别是所得税和流转税，流转税在总收入中所占比例比较稳定，其中流转税包括增值税、消费税和营业税等。部分企业账面税率小于法定税率，说明虽然公司税前会计利润很可观，但在税法中并没有确认利润，只要稍加分析就会发现这其中一定有猫腻。

4.现场调查

现场调查是指一整套完整的、有效且全面的方法，用于了解特定目标日常情景中的行为。现场调查可以揭露一些无法通过其他方法获知的、细微的事实。每一家企业都存在或大或小的问题，要想真正了解一家企业，考察是否具有投资的价值，就需要进行现场调查，再结合相应的分析方法来判断。

5.关注审计风险较大的科目

很多公司利用审计风险较大的科目来做文章，他们通常从难以准确判断以及实地盘存的会计账户入手，再加上一定的舞弊手段来调控财务报表，以达到他们的目的。一些风险较大的账户包括存货、其他应收款、应收账款、固定资产、在建工程等。注册会计师在审计过程中要重点关注这些科目。

6.特殊报表项目分析法

对上市公司会计舞弊的揭露，还有一种较为可靠的方法是特殊报表项目分析法。特殊报表项目分析法主要是通过财务报表中一些相对特殊的项目进行分析，比如对公允价值变动损益，资产负债表或有事项与日后事项，补贴收入投资收益、其他应收账款、关联交易、应收账款的细致研究，从而发现问题。

防范和治理我国上市公司会计舞弊是一项浩大的工程，不能仅仅依赖行政监管部门、保荐机构、审计机构等中介机构有所作为，对上市公司信息披露的监管需要全方位、社会各方力量的共同参与。只要通晓会计舞弊的识别方法，我国新闻媒体、学术界、普通投资者也能起到积极的反舞弊作用。通过媒体人的明察暗访，通过各方多途径找寻企业可能存在造假的蛛丝马迹，并予以记录、曝光，充分发挥对上市公司会计舞弊的监督和威慑作用。因此，资本市场诚信环境的形成是一个长期的系统工程，惩戒机制的确立和严格执行需要全社会的共同参与和监督。

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