新旧职工薪酬会计准则比较研究

郭宇　李洪波　贾敬轩

[摘要]职工薪酬的支付关系到职工、企业及国家的利益分配。本文基于2014年新发布的《企业会计准则第9号——职工薪酬》，运用对比的方法，分析了与2006年企业会计准则相比新职工薪酬准则的变化，详细地介绍了部分新概念，并指出职工薪酬准则变化的趋势，以及这种趋势产生的影响，以期职工、企业能够更好的学习和应用职工薪酬准则。

[关键词]职工薪酬；准则；比较

[中图分类号]F233[文献标识码]A[文章编号]1005-6432（2014）49-0069-02

1引言

财政部于2014年1月27日发布了新修订的《企业会计准则第9号——职工薪酬》（以下称为“新准则”），要求自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内执行。同时，财政部2006年发布的《企业会计准则第9号——职工薪酬》（以下称为“旧准则”）准则废止。与旧准则相比，新准则最明显的变化是篇幅增大。新增部分大多来源于新概念以及对新概念的解释。

2原有概念的变化

2.1职工

旧准则未界定“职工”这一概念，但《企业会计准则第9号——职工薪酬》应用指南（以下称《应用指南》）明确规定了“职工”的概念，指出职工包括“与企业订立劳动合同的所有人员”（含全、兼职和临时职工）、“未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人”（如董事会成员、监事会成员）和“提供与职工类似服务的人员”（如劳务用工合同人员）。新准则在第三条中定义的“职工”概念与《应用指南》一致。

2.2职工薪酬

旧准则中指出：“职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。”《应用指南》则扩大了职工薪酬的范围，指出提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，同样属于职工薪酬。新准则中对于职工薪酬的定义，完善了职工获取薪酬的对等条件，即“职工提供的服务”和“解除劳动关系”。旧准则也规范了因“解除劳动关系”而支付给职工薪酬的情况（如辞退福利），但并未在“职工薪酬”的定义中明确说明。

旧准则界定了职工薪酬的范围，列举了8种具体情况。而新准则对旧准则内列举的情况进行了归纳：短期薪酬、离职后福利、辞退福利及其他长期职工福利。并且在这四类的规范内，新准则增加了几种旧准则未列举的情况。

3新准则中提及的新概念

3.1短期薪酬

短期薪酬是企业短期内支付给职工的薪酬。新准则把“短期”界定为“十二个月”，具体指“职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月”。短期薪酬的内容包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费，工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。

3.2非货币性福利

非货币性福利并非新的概念，只是新准则增加了对非货币性福利的规范。新准则指出，职工福利费为非货币性福利的，应当按照公允价值计量。

3.3带薪缺勤

新准则指出：“带薪缺勤，是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。”值得指出的是，职工在缺勤期间获得的工资，不属于职工工资，而属于带薪缺勤。按照常理，职工缺勤，企业应相应扣除工资。因此，企业在职工缺勤期间的支付不属于工资，但企业对缺勤职工的支付（以工资或补偿形式）是基于职工过去的服务，仍属于本准则规定的职工薪酬，只是被称为“带薪缺勤”。

根据带薪权利能够结转为下期使用，带薪缺勤可以分为两类：累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。若职工享受的带薪缺勤权力可以累积，即当期未使用完的天数可以结转下期累积使用，则被称为累积带薪缺勤；若不可以累积，则被称为非累积带薪缺勤。职工因向企业提供劳务而获得在当期或未来期间享有带薪缺勤的权利时，企业则承担了在当期或未来期间向职工支付带薪缺勤的义务，若满足负债确认条件，企业应确认一项负债（应付职工薪酬——带薪缺勤）。

在职工实际发生缺勤的会计期间，应当确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。若职工因提供劳务而使其未来将要享有的带薪缺勤权利增加，企业应确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并需以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。若企业在确认与职工未来期间享有带薪缺勤权利相关的负债时，预计很可能在未来超过十二个月以上期间支付时，则应确认为“其他长期职工福利——长期带薪缺勤”。

3.4利润分享计划

新准则指出，“利润分享计划，是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。”该概念指出，职工获得基于利润或其他经营成果的薪酬是“提供服务”所致，并非因为投资关系，所以利润分享计划不属于利润分配，而属于职工薪酬。利润分享计划包括短期利润分享计划和长期利润分享计划。

企业确认利润分享计划（作为负债）应满足如下条件：按照利润分享计划，特定事实（如职工完成某项指标）发生，导致企业承担了现实的支付义务；支付的金额可以可靠地计量。如果条件具备，企业应于期末确认与利润分享计划相关的负债。企业在实际支付相关负债时，应冲销确认的负债。但根据利润分享计划，若在职工提供劳务的年度报告期结束后的十二个月内，不需要全部支付因利润分享计划产生的职工薪酬的，企业应当将因利润分享计划产生的负债确认“长期利润分享计划”。长期利润分享计划不属于短期薪酬。

3.5离职后福利

新准则对于离职后福利的规定中指出，“离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。”离职后福利支付发生在职工退休或解除劳动关系后，但这是企业对职工提供服务的补偿，属于职工薪酬。企业与职工就离职后福利达成的协议或制定的关于离职后福利的规章制度，为离职后福利计划。

3.6设定提存计划

新准则指出：“设定提存计划，是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。”其中，基本养老保险是设定提存计划的一种。其特点是企业按年金（定期或不定期的一系列现金流入或流出，是设定提存计划的一部分，表现为现金流动，如支付养老金）计划确定的标准确定其单方或与职工双方每期固定的缴费水平，不确定也不保证未来对职工的支付水平，职工在退休后每期所能获得的年金水平主要取决于企业和职工的缴费金额以及企业年金基金投资运营产生的投资收益。

企业应当在职工提供服务的期末根据职工服务的具体受益对象按照事先确定的缴费金额确认一项资产（如生产成本）或损益（管理费用），同时确认“应付职工薪酬——设定提存计划”，在企业向年金基金支付时，冲销“应付职工薪酬——设定提存计划”。值得注意地是，对于设定提存计划中个人缴费部分（如适用），企业作为代扣代缴人履行代扣代缴职责，从职工工资中扣除。

根据设定提存计划，企业预计将会在职工提供服务的年度报告期结束后十二个月后支付年金的，仍应将其确认为设定提存计划（具有长期福利性质，但不得计入“其他长期职工福利”科目）确认，支付金额按折现率折现后入账。

3.7其他长期职工福利

其他长期职工福利符合设定提存计划条件的，应按照与具有长期性质的设定提存计划相关的规范处理。其他长期职工福利同样适用于满足一定条件的设定受益计划（同样，不得计入“其他长期职工福利”科目）。其他长期职工福利中包括长期残疾福利、长期带薪缺勤、长期利润分享计划。

3.8长期残疾福利

对于长期残疾福利的确认，企业应考虑其是否与职工提供服务的时间长短有关，若与职工提供服务的时间长短有关，则企业承担的义务应当根据职工提供的服务，在职工提供服务的期间确认与长期残疾福利有关的负债（应付职工薪酬——长期残疾福利），并考虑支付的金额、时间和可能性，以折现后的金额入账，在导致职工长期残疾的事件发生时，冲销已确认的负债。若与职工提供服务的时间长短无关，应在导致职工长期残疾的事件发生时确认应付长期残疾福利，在实际偿还义务时冲销负债。

4辞退福利

辞退福利并非新概念，其产生原因是企业在劳动合同到期之前与该企业职工解除劳动关系或鼓励职工自愿的接受裁减，是一种补偿。新准则并未规范辞退福利的确认条件，只是规范了其确认时间。辞退福利一般与业务重组有关，源于因业务重组（如出售一个分部）而产生的辞退计划，是预计负债的一种，但确认时计入“应付职工薪酬”。

企业预期在确认辞退福利的年度报告期结束后十二个月内支付的，适用于短期薪酬的相关规定；预期在年度报告期结束后十二个月内不能完全支付的，适用与其他长期职工福利的相关规定。

5结论

新准则相对于旧准则，主要变化是职工薪酬的分类更详细、范围更广泛，这说明规范更广泛是职工薪酬准则变化的趋势。企业确认的各类职工薪酬，最终要计入企业的成本费用中，尤其是直接参与生产的职工的薪酬直接计入营业成本。职工薪酬准则规范地越广泛，成本补偿越完善。从国际贸易角度来看，提高出口产品成本，直接导致提高售价，可以有效抵制西方发达国家对我国的反“倾销”，减少出口阻力。

参考文献：

杨家新.商业银行薪酬会计探析——兼析《企业会计准则第9号——职工薪酬》[J].金融会计，2014（8）：15-21.

[基金项目]本文是中国教育会计学会2014年科研立项课题：基于委托代理理论的高校财务信息公开研究（一般性课题：20）成果。

[作者简介]郭宇（1990—），河北景县人，河北农业大学商学院2013级研究生。