适用简易计税方法的一般纳税人如何进行会计处理

2014-03-28周斌

财会通讯 2014年10期

问：自《财政部关于增值税会计处理的规定》（财会〔1993〕83号）发布开始，财政部就增值税一般纳税人适用一般计税方法和小规模纳税企业适用简易计税方法的会计处理作出了相应规定，但一般纳税人适用简易计税方法如何进行会计处理，却一直未予明确。目前，实务上普遍采用如下会计处理方法：借记相关科目，贷记“主营业务收入”等科目、“应交税费—应交增值税（销项税额）”，其中，销项税额为按照简易计税规定计算的应缴增值税额。请问，一般纳税人适用简易计税方法如何进行会计处理？另外，对“按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税政策”的，又该如何进行会计处理？

劲风汽车有限公司周斌

答：一般纳税人简易计税方法、一般计税方法同时并用的情况下，如果对适用简易计税方法计入“应交税费—应交增值税（销项税额）”，当企业出现“期末留抵税额”时，这种会计处理方法与《增值税纳税申报表》（适用于增值税一般纳税人，以下简称纳税申报表）有冲突，而不管是《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2011年第66号）下发的非“营改增”试点地区的纳税申报表，还是《国家税务总局关于北京等8省市营业税改征增值税试点增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2012年第43号）下发的“营改增”试点地区的纳税申报表。现举例分析如下：

A公司主营钢材和商品混凝土业务，其自产商品混凝土符合简易计税规定。当月钢材销售额800万元，采购额900万元；商品混凝土销售收入318万元（含税）。企业相应会计处理为（单位：万元，下同）：

1．销售钢材：

借：应收账款—××客户936

贷：主营业务收入—钢材800

应交税费—应交增值税（销项税额） 136

2．采购钢材：

借：库存商品 900

应交税费—应交增值税（进项税额） 153

贷：应付账款—××供应商 1053

3．销售混凝土：

借：应收账款—××客户 309

贷：主营业务收入—商品混凝土 300

应交税费—应交增值税（销项税额） 9

假定企业上期留抵税额为0，本期应纳税额＝销项税额-进项税额＝136＋9-153＝-8（万元）。

而在填报纳税申报表时，适用一般计税方法的钢材业务，销项税额136万元填入主表第十一行，进项税额153万元填入主表第十二行，第十九行“应纳税额”应当为0，第二十行“期末留抵税额”为17万元；商品混凝土业务按照简易计税方法计算的税额9万元填入主表第二十一行；第二十四行“应纳税额合计”＝第十九行＋第二十一行＝9（万元）。也就是说，本期应纳税额的会计处理和纳税申报表结果不一致。究其原因，会计处理将两种计税方法的纳税结果在未考虑“留抵”时，提前进行了合并。根据规定，按简易计税方法计算出的应纳税额不得用一般计税方法计算出的增值税留抵税额进行抵减，也就是说：当按一般计税方法计算本期留抵税额，则结转下期进行抵减，简易计税方法计算出的应纳税额需要缴纳入库，即：合并、分离交叉核算。所以，一般纳税人适用简易计税方法计算的税额计入“应交税金—未交增值税”科目，分录如下：

借：相关科目

贷：主营业务收入等科目

应交税费—未交增值税

如上例中，适用简易计税方法的销售商品混凝土业务，应当作如下会计分录：

借：应收账款—××客户 309

贷：主营业务收入—商品混凝土 300

应交税费—未交增值税 9

这样，上例中的销项税额只有136万元，而进项税额仍为153万元，因此按一般计税方法的应纳税额为0，留抵税额为17万元；按简易计税方法的应纳税额为9万元，与纳税申报表完全一致。采用这种会计处理方法，当企业出现“期末留抵税额”时，就不会出现会计核算和纳税申报不一致的错误结果。

另外，对“按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税政策”，目前，实务上对此有两种会计处理方法：一是按照简易计税征收率3%全额计提增值税，然后将减征1%的部分作为补贴收入；二是直接按2%计提增值税。相对来说，方法二简单直观，但是在填报纳税申报表附表一时，因为没有设计2%征收率这一栏，会出现不能对号入座的困难。而且直接按2%计提后，主表第二十三行“应纳税额减征额”不再填写，不能完整体现税收优惠，而方法一既能完整体现税收优惠，又不会出现纳税申报表的填报困难。会计分录如下：

计提时：

借：银行存款

贷：固定资产清理

应交税费—未交增值税

减半征收时：

借：应交税费—未交增值税

贷：营业外收入—政府补助收入。

例如，武汉市某一般纳税人企业2014年4月销售一台设备，变价收入10．3万元。经查，该设备为2007年5月购置。那么应当作如下相关涉税会计分录：

计提时：

借：银行存款 10．3

贷：固定资产清理 10

应交税费—未交增值税0．3