融资租赁如何缴纳增值税

融资租赁如何缴纳增值税

问：我公司是一家从事融资租赁业务的企业。请问，实施“营改增”以后，从事融资租赁业务的企业应当如何缴纳增值税？

金立融资租赁有限公司 万均

答：有形动产融资租赁包括直接融资租赁和售后回租两种形式。“营改增”实施前，根据《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函〔2000〕514号）的规定，对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令2008年第540号）的有关规定征收营业税，不征收增值税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。同时《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的补充通知》（国税函〔2000〕909号）作出了补充规定，《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》的有关规定，同样适用于对外贸易经济合作部批准经营融资租赁业务的外商投资企业和外国企业所从事的融资租赁业务。《营业税税目注释》（试行稿）规定：凡融资租赁，无论出租人是否将设备残值销售给承租人，均按“金融保险业”征税。税率即为5%。《国家税务总局关于营业税若干问题的通知》（国税发〔1995〕76号）又明确规定：《营业税税目注释》中的“融资租赁”，是指经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务。其他单位从事融资租赁业务应按“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税，税率为5%。在计税营业额的确定上，根据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）规定：经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。以上所称出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）。这其中对利息的规定比较复杂，最初在《财政部、国家税务总局关于转发〈国务院关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知〉的通知》（财税字〔1997〕45）和《国家税务总局关于融资租赁业务如何征收营业税问题的批复》（国税函〔1998〕553）中规定，任何利息费用包括外汇借款利息都不允许从营业税的计税营业额中扣除。随后在《财政部、国家税务总局关于融资租赁业务计税营业额问题的通知》（财税字〔1999〕183号）文中明确，境外外汇借款利息可以扣除，但人民币借款利息还是不允许扣除的。财税〔2003〕16号文则提出了贷款利息（包括外汇借款利息和人民币借款利息）都允许扣除，且不论外汇借款是发生在境内还是境外。可见财税〔2003〕16号文出台后，上述财税字〔1997〕45号文、国税函〔1998〕553号文、财税字〔1999〕183号文也失去了效力。《国家税务总局关于印发〈金融保险业营业税申报管理办法〉的通知》（国税发〔2002〕9号）明确营业额确定公式为：融资租赁以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额，以直线法折算出本期的营业额。计算方法为：本期营业额＝（应收取的全部价款和价外费用-实际成本）×（本期天数÷总天数）。

“营改增”后，根据《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第一条的规定，在中华人民共和国境内提供交通运输业、邮政业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务应当缴纳增值税，不再缴纳营业税。第八条规定：应税服务包括有形动产租赁服务。而有形动产租赁，包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁。有形动产融资租赁，是指具有融资性质和所有权转移特点的有形动产租赁业务活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入有形动产，以拥有其所有权。不论出租人是否将有形动产残值销售给承租人，均属于融资租赁。也就是说，“营改增”后，对有形动产融资租赁被列入“营改增”范围。

根据《营业税改征增值税试点实施办法》第十二条的规定，提供有形动产租赁服务的增值税税率为17%。一般来说，从事融资租赁企业适用一般计税方法。一般计税方法为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：应纳税额＝当期销项税额-当期进项税额。当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。在融资租赁的销售额确认上：（1）经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供有形动产融资性售后回租服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的有形动产价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。试点纳税人提供融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。（2）经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的纳税人，提供除融资性售后回租以外的有形动产融资租赁服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息、保险费、安装费和车辆购置税后的余额为销售额。本规定自2013年8月1日起执行。对经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2013年12月31日前注册资本达到1．7亿元的，自2013年8月1日起，按照上述规定执行；2014年1月1日以后注册资本达到1．7亿元的，从达到该标准的次月起，按照上述规定执行。如此规定的原因在于，目前金融租赁公司最低注册资金1亿元，内资试点租赁公司最低1．7亿元，而外资租赁公司最低注册资金仅为1000万美元。

融资租赁以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额，以直线法折算出本期的营业额。计算方法为：本期营业额＝（应收取的全部价款和价外费用-实际成本）×（本期天数÷ 总天数）

另据《财政部、国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税〔2013〕121号）规定：（一）经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，在财税〔2013〕106号文发布前，已签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期日之前，可以选择按照财税〔2013〕106号文规定或者以下规定确定销售额：试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。若选择扣除向承租方收取有形动产价款本金的，则不得开具增值税专用发票，可以开具增值税普通发票（包括承租方出售有形动产）。（二）经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准从事融资租赁业务的试点纳税人，在2014年3月31日前注册资本达到1．7亿元的，自2013年8月1日起，其开展的融资租赁业务可以按照财税〔2013〕106号文和上述规定执行；2014年4月1日后注册资本达到1．7亿元的，从达到标准的次月起，其开展的融资租赁业务方能按照106号文和上述规定执行。未达到注册资本标准的企业，不得按照差额征税计税办法确定销售额，也不得享受增值税超税负即征即退优惠政策。该规定延长了由商务部授权批准从事融资租赁业务试点纳税人的注册资本达标期限。注册资本达标期限由财税〔2013〕106号文规定的2013年12月31日延长至2014年3月31日，增加了3个月。在2014年4月1日之前达标的，可按财税〔2013〕106号文自2013年8月1日起执行及财税〔2013〕121号文执行；2014年4月1日之后达标的，自达标的次月起按财税〔2013〕106号文及财税〔2013〕121号文执行。另外，财税〔2013〕106号文附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》同时规定：经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务，在2015年12月31日前，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。同时，经中国人民银行、银监会或者商务部批准（包括授权省级商务主管部门和国家经济技术开发区）从事融资租赁业务的纳税人可根据提供融资租赁服务的类型，按规定实行差额征税计税办法确定销售额。企业按照差额征税计税办法确定销售额后，在2015年12月31日前，对其增值税实际税负超过3%的部分仍然可享受增值税即征即退政策。所称增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

王文清