消费品包装有无纳税筹划技巧

2014-02-27罗亮

财会通讯 2014年5期

关键词：税额消费税押金

消费品包装有无纳税筹划技巧

问：春节临近，为了进一步扩大销售，金沙酿酒厂采取多样化生产经营策略，既生产税率

为20%的粮食白酒，又生产税率为10%的药酒，还生产上述两类酒的小瓶装礼品套装。请问，消费品包装有无筹划技巧？

宏申有限公司罗亮

答：一、基本案例

随着市场竞争的日益深化，消费者对产品包装的要求也越来越高。为了适应消费者的需求，生产者往往需要迎合消费者的需求来包装自己的产品。但是，对于消费税所调节的应税消费品而言，生产企业往往不能随心所欲地包装自己的产品，否则就有可能陷入高税收负担的泥潭。当然，这个问题并非不能解决，如果经营者兼顾经营需要与税法调节两方面的问题，在销售方法和运行程序上做一些筹划，问题就有可能得到顺利解决。下面，笔者将结合案例进行分析。

案情一：丽雅日用化妆厂将生产的化妆品、护肤护发产品、小工艺品等组成成套消费品销售，每套消费品由下列产品组成：化妆品包括一瓶香水30元、一瓶指甲油10元、一支口红15元；护肤护发品包括两瓶浴液25元、一瓶摩丝8元、一块香皂2元；化妆工具及小工艺品10元、塑料包装盒5元。化妆品的消费税税率为30%，上述价格均不含税。按照习惯做法，丽雅日用化妆品厂将产品包装后再销售给商业企业。

税法规定，纳税人将应税消费品与非应税消费品，以及适用税率不同的应税消费品组成成套消费品销售的，应根据销售金额按应税消费品的最高税率纳税；纳税人兼营不同税率的应税消费品（或者应征消费税货物），应当分别核算不同税率应税消费品的销售额或销售数量，未分别核算的，按最高征税。

因此，丽雅日用化妆品厂每套化妆品应纳税消费税为：

习惯上，工业企业销售产品，大都采取“先包装、后销售”的方式进行。按照上述规定，如果改成“先销售、后包装”方式，则可以大大降低消费税的税负。

具体的操作方法可以从两方面考虑：一是将上述产品先分品种、类别销售给零售商，再由零售商包装后对外销售，这样做实际上只是在生产流程上换了一个包装地点，在销售环节将不同类别的产品分别开具发票，在财务环节对不同的产品分别核算收入。二是如果当地税务机关对有关操作环节的要求比较严格，还可以采取分设机构的操作方法，即再设立一个独立核算的、专门从事包装销售的门市部。

通过这样的操作，丽雅日用化妆厂每套应税消费品的应纳消费税为：

因此，每套化妆品的节税额为15元。

需要注意的是，若上述产品采取“先销售、后包装”方式，但在财务上未分别核算其销售额，则税务部门仍会按照30%的最高税率对所有产品征收消费税。

案情二：长城橡胶公司是生产A品牌汽车轮胎的企业，2011年实现销售额35800万元。A品牌汽车轮胎销售价格为每只500元，其中包括包装物100元，2012年共销售71．6万汽车用轮胎。长城橡胶工业公司采取轮胎连同包装物合并销售的方法，汽车轮胎的消费税税额为10%，则长城橡胶工业公司2012年度实际缴纳的消费税额为：

2012年1月，长城橡胶公司进行了人事调整，新来的财务总监王利民上任后对公司的会计核算及财务运行情况进行了深入的调查研究，他从税收筹划角度出发，认为销售部门在销售轮胎、签订合同时，应将包装物与轮胎分开。2012年长城橡胶工业公司总共销售了72万汽车轮胎，则公司申报缴纳的消费税为：

2013年2月8日，当地主管税务机关对长城橡胶工业公司2011～2012年度消费税的纳税情况进行检查，认为该企业2012年度存在偷税问题，应补缴消费税额：

对此，财务总监王利民不理解，认为税务人员认定有误。稽查人员提醒他税法规定：实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装物是否单独计价，也不论会计如何处理，均因并入销售额中计算消费税额。因此，企业如果想在包装物上节约消费税，关键是包装物不能作价随同产品销售。

通过稽查人员指点，王利民明白了，将汽车轮胎与包装物分开订合同，分开进行会计核算并不能解决节水问题；如果要进行税收筹划、实现节税，应利用收取“押金”方式，此“押金”不并入销售额计算消费税额。

案情三：春节临近，为了进一步扩大销售，金沙酿酒厂采取多样化生产经营策略，既生产税率为20%的粮食白酒，由生产税率为10%的药酒，还生产上述两类酒的小瓶装礼品套装。

2013年2月份，该厂对外销售12000瓶粮食白酒，单价28元／瓶；销售8000瓶药酒，单价58元/瓶；销售700套套装酒，单价120元/套，其中白酒3瓶、药酒3瓶，均为半斤装。金沙酿酒厂如何做好税收筹划？（考虑到白酒的从量计征消费税不受会计核算方式等因素的影响，故在此不做分析。）

对于金沙酿酒厂来说，存在三种经营方式，与此相适应，也存在三种会计核算方式。

1．将各种酒放在一起进行统一销售、统一核算。

从生产经营角度讲，进行“一揽子”管理模式，不分酒的品种、价格，有一个部门经营和管理；在会计上也不分别单独核算。在这种情况下，按照税法规定，应采取税率从高的原则，因而该厂应纳消费税的税额为：

2．金沙酿酒厂根据不同的产品组织生产流程，在会计上也根据市场销售形式进行相应的会计核算，即按照白酒、药酒和套装酒三类酒单独核算，该厂应纳消费税的税额为：

3．根据不同的产品类型组织生产并销售，会计根据生产流程分别进行会计核算。当消费者拿到相应的产品后，金沙酿酒厂的销售人员再帮助客户将所需要的产品组成成套商品：

由此可知，方案2比方案1节税：

方案3比方案2节税：

因此，企业在兼营不同税率应税消费皮时，能单独核算的最好单独核算，没有必要成套销售的最好分开销售，这样可以降低企业的税收负担。

二、分析点评

上述三个案例都是有关应税消费品的包装问题，而且都与消费税有关，如果处理不当，就会增加企业的消费税负担。

企业销售带包装的产品，除税法规定的各种酒、各种酸以及烧碱、焦油、漂白粉等产品可以按扣除包装的销售收入征税外，其余产品都应按带包装销售收入征税。在企业的实际生产经营过程中，有些产品的包装物需要回收，一边周转使用。因此在销售产品时，有两种做法：一是包装物不作价也不随同产品销售，而是收取押金；二是包装物作价随同产品销售，不收区押金。

税法规定，包装物不作价也不随同产品销售，只是收取押金，此项押金不并入销售额，不征税。但纳税人应按规定的期限，对包装物的押金及时进行清理，将不予退还的押金作为产品销售收入，按销售产品的适用税率计缴税金。

我国现行消费税法根据制酒工艺不同，在“酒和酒精”这一税目下分设了白酒、黄酒、啤酒、其他酒和酒精五个子税目，分别适用不同的税率。具体来说，白酒适用20%的比例税率，其他酒类为10%，酒精为5%；而黄酒、啤酒适用定额税率，黄酒为240元/吨，甲类啤酒250元/吨，一类啤酒220元/吨。

消费税税率是根据具体课税对象视情况确定的。对一些供求平衡、价格差异不大、计量单位规范的消费品实行固定税率，采用从量定额方法征收；而对一些供求矛盾突出、价格差异较大、计量单位又不十分规范的消费品则采取比例税率，实行从价定率的方法征收，税率从3%～50%共10个档次。

在面对上诉同种类应税消费品，且这些消费品适用不同税率时，要注意税法中有关兼营的规定：

纳税人兼营不同税率的应税消费品，应分别核算不同税率的应税消费品的销售额和销售数量。不分别核算销售额和销售数量的，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。这一规定要求企业在兼营适用不同税率的应税消费品时，应分别核算其销售额、销售数量，做到账目清楚，以免蒙受不必要的损失；在消费品销售过程中的销售组合问题，作为生产企业而言，在一般情况下，没必要将不同税率的产品组成成套消费品销售，因为生产企业一般面对消费者，如果将这项工作转让到商业企业去做，可以收到两全齐美的效果。如果一定要将适用不同税率的应税消费品组合销售，则企业也应采用适当的操作方法。这样，既销售了“组合装礼品酒”，又达到了节税的目的。