中国税制结构的现状与发展

陈建萍

税收结构不仅决定着具体税负，更体现着社会利益的分配格局。税制结构以直接税为主体（以所得税为主体），还是以间接税为主（以商品和劳务税为主体），抑或是两者并重的双主体的税制结构模式，直接影响一个国家的经济发展效率与公平问题。一般认为，所得税难以转嫁，更能体现公平；流转税容易转嫁，但有利于提高经济效率，但这类税收通常具有累退性会加剧收入分配的不公平，特别是会降低低收入阶层的生活水平。

一方面，在目前“国富民穷”的形势下，现行的税制结构严重制约着中国的经济结构转型和发展；另一方面，中国贫富差距的扩大趋势，势必影响社会的和谐稳定；而中国的经济发展水平和人均国民收入已经初步具备提高税收中的直接税从而增加收入分配公平的经济条件了。

本文基于中国的税制结构现状的基础上，分析了中国税制目前存在的问题和优化建议。

一、中国税制结构的现状

从税种结构和税收结构，可以对中国税制结构的现状窥见一斑。

1.税种结构。中国目前的税种结构按照课税对象可以分为5大类，具体如下表1。

2.税种收入结构。通过税收收入的结构，可以比较各税种的构成比例和环比增速。中国各种税收结构一览表，具体如下表2。

表1 中国税制种结构

我们对2012年度的税收收入结构进行饼图处理，可以得到如下图。

表2 税收结构一览表 收入单位：亿元

从图表我们可以发现，中国目前是以流转税为主体、所得税为辅的税制结构，其中流转税占了49%比例，企业所得税占20%。

（1）增值税持续成为中国第一大税种，2007-2012年平均比重占26.20%；同期环比增速有所降低。国内增值税收入增速回落的主要原因：一是工业增加值增速回落。部分工业品及原材料市场持续低迷，价格普遍降低，使得相关行业收入下降。2009年度增值税转型，从原来的生产型转变为消费型，对同期增速有所影响，增速降低到了2.70%，但以后年度有很大的提升。

（2）企业所得税的比重稳居第二。2007-2012年平均比重为19.16%；2009所得税收入大幅减收，增速回落的主要原因是企业利润增速放缓，主要原因：一是受金融危机影响，2009年上半年企业利润普遍下滑。二是汇算清缴适用税率降低和补交税款时间延后造成企业所得税减收。三是“两法合并”后，2008年下半年陆续实施的多项优惠政策带来的减收效应明显。值得一提的是，中国企业所得税并不完全是由资本承担，还有17%左右转嫁给劳动要素。

（3）作为地方税种的主体税，营业税的始终保持在14.96%平均比重。一方面是第三产业的大力发展的结果，另一方面得益于中国的房地产市场。

（4）消费税增幅不大，维持稳定的比重。2007年，新增的高尔夫球及球具、高档手表、游艇等税目的收入大幅增长，分别增长188.3%、1023.1%和681.8%，2009年国产汽车产销1379.10万辆和1364.48万辆，同比增长48.30%和46.15%。贵重首饰消费税同比增长15.3%。消费税收入高速增长主要源于成品油、烟、酒等产品消费税政策调整带来的增收。

（5）个人所得税占税收收入总额比例偏小，基本停留在6%的水平。

二、中国税制结构对中国经济转型的制约

1.流转税为主体加剧税负的不公平。流转税属于间接税，可以通过价格实现税负转嫁，在通货膨胀压力大的情况下，容易推动物价上涨。相比于奢侈品，生活必需品的需求弹性较小，这决定了生活必需品的购买者承担了大部分的税负。

据统计，目前中国流转税收入中，来自企业缴纳的税款占84.3%，居民缴纳的税款占15.7%，但是企业缴纳的税款由87.3%是可以转嫁的。根据刘怡和聂海峰的研究，最低收入群体的增值税有效税率是15.1%，接近法定税率17%，而最高收入群体的增值税有效税率只有8.0%.。在流转税主要由消费者承担的情况下，对中低收入人群更为不利，因为中低收入人群的消费占总消费的主体比重。在这种情况下，中低收入群体的税负自然重很多，加剧税负的不公平。更为严重的是，财政收入对流转税的原始路径依赖固化，要改变流转税为主导的税制结构就会困难重重。

消费税征税范围不科学，如高档的奢侈品没有列入；而部分奢侈品税率低而生活必需品税率高，如贵重首饰及珠宝玉石的最高税率为10%，而化妆品（包括高档护肤品）为30%。

营业税限制了服务业的发展，因为不能抵扣没法实现与增值税的对接。从2012年开始的营业税改成增值税试点改革就是试图在解决这一问题，促进服务业的发展。

2.部分财产税缺位，导致对贫富差距的调节不到位，从根本上制约着内需。现行的财产税主要包括房产税、契税、车船税。其中，房产税和车船税的纳税人主要是经营性单位和企业，与个人利益没有直接关联度。目前物业税尚在谈论，新的房产税在试点，遗产税和赠与税尚停留在理论层面。我国消费能力出现极端两极化。一方面一般性消费品消费能力不足，另一方面奢侈品消费旺盛。奢侈品的供给多来自境外，使得内需问题雪上加霜。内需不足问题源自严重的收入分配两极分化，现行税制缺乏足够的收入调节手段。资产性收入差距已经演化为中国贫富差距拉大的放大杠杠因素。

3.所得税的设计不合理，制约中国中产阶级的形成。个人所得税所占比重偏少，不利于对财富的调节，缩小贫富差距；分类征收的个人所得税制不能反映纳税人的多元收入和综合纳税能力，导致收入总量相同的纳税人税负不同，违背了税收的横向公平原则。个人所得税采取列举法，对未列举的所得则不用缴纳个人所得税。对工资薪金的课税偏重。2002-2007年工资薪金所得个人所得税占个人所得税总收入的比重达到53.47%，2008年高达60.3%，对高收入阶层缺乏调控手段。

4.环境资源税的缺失，造成了资源的浪费和制约环保效益。没有环境保护税，碳税和其他环境保护税仍停留在法律拟定层面。只针对有限的几个资源，现行的税制采用列举式的从量定额计征的方式，单位税额普遍过低，资源税对价格机制的反应不敏感，开采方对环境生态缺乏责任承担，也造成了资源的严重浪费。资源丰富的地区对资源输出的财政效应不高，得不到合理的收益。

5.征管体制存在漏洞，存在大量的寻租现象。税收征管体制不完善，征管过程中的权力寻租现象严重：对个人财产税的征管基础很弱。

三、中国税制优化建议

1.优化原则。一方面，侧重经济结构的优化，降低流转税比重；另一方面，降低企业税负，增加个人所得税份额，完善个人资产增值的征税体系。优化税种结构，从流转税为主体的结构逐步实现真正的流转税和所得税双主体结构，并最终过渡到以所得税为主体的税制结构。

2.具体思路

（1）流转税：推动营业税改征增值税，解决税负在不同行业的不公平问题，促进第三产业的发展；对新兴产业实施增值税退税，降低新兴产业的税法，推动其发展。改革消费税，对消费税的税率进行调整。

（2）所得税：注重对现有产业结构的调整，降低中小企业税负。“中国中小企业已占到全社会企业户数的99%以上，吸纳了80%的城镇就业人口，创造了75%的科技创新成果，完成了60%的GDP，贡献了50%以上的税收。”（《财政部企业司：贯彻中央“稳中求进”总基调推动企业加快转变发展方式》，载《中国会计报》2012年2月24日），由于中小企业具有天然的弱质性，必须通过税收政策形成良好的税收环境，减轻税负，促进经济的可持续稳定发展。推动个人所得税的比重逐步提高，同时降低中低收入人群的税负。

（3）财产税：加大对财产的征税力度，适时开征遗产税和赠与税，完善资本增值税（资产转让时实现的增值部分进行征收，包括遗产税和赠与税。我国目前分散在不同的税种中，如土地增值税、不动产和无形资产的营业税，个人所得税）。对不动产的取得、保有、转让等各环节都纳入税收调节范围进行整合（陈少克，2012）。

（4）环境资源税：完善资源的课税标准，提高资源税税负水平。建立绿色税制，绿化行为。

（5）完善征管体制：包括完善征管对象的信息，提高征管队伍素质和能力。

[1]李林木，2009，国际视野下的我国税制结构优化：现状、走向与路径[J].贵州财经学院学报，2009（2）：41-44.

[2]中国财政部税政司官网http：//szs.mof.gov.cn.

[3]张阳，2008，中国企业所得税税负归宿的一般均衡分析[J].数量经济技术经济研究，2008（4）：131-141.