浅析作业成本法的内涵及应用

田光大

一、作业成本法产生的背景

作业成本法，又称ABC法（Activity-Based Cost），起源于二十世纪30年代末、40年代初美国会计学家科勒的思想。科勒当时所面临的问题是如何正确计算水力发电行业的成本。采用传统的成本计算方法，以工时来分配间接费用显然不能正确反映其成本，因此，科勒提出了“作业成本计算法”。在当时科勒的思想并没有引起足够重视，直到80年代中期，由库珀和卡普兰两人对作业成本的计算进行了系统深入的理论研究和应用研究之后，作业成本法才受到西方会计界的普遍重视。

二、作业成本法的基本原理

作业成本法是以作业成本核算对象，通过成本动因来确认和计量作业量，进而以作业量为基础分配间费用的一种成本计算方法。作业成本法将产品的生产过程划分为一个个的作业，作业的完成要消耗各种资源，产品的生产消耗的是作业，换句话说，就是首先通过作业对资源的消耗来计算各个作业的成本，再通过产品对作业的消耗来计算产品的成本。

三、作业成本法的计算程序

1.确认和计量各类资源的耗费

若将企业看成是一个与外界进行物质交换的投入产出系统，则所有进入该系统的人力、物力、财力等都属于资源。

2.确认作业和作业中心并建立作业成本库

首先，划分作业，通过对作业的划分可以使管理者重新审视产品的生产过程，从产品设计到物料供应，从生产工艺的各个环节到质量检验、包装与发运，便于管理者发现非增值作业，进而消除非增值作业，改进增值作业，最终优化作业链。作业中心是相关作业的集合，多个作业归入作业中心，它提供每项作业的成本信息、每项作业所消耗的资源信息以及作业执行情况信息。

其次，按照作业成本动因建立作业成本库，将各类资源的耗费分配计入各作业成本库中。

3.确定作业成本动因并计算成本动因的分配率

作业成本动因是指驱动或产生成本、费用的因素，是将作业成本库的成本分配到产品或劳务中去的标准。从作业成本库的多个作业成本动因中选出恰当的作业成本动因作为该成本库的代表成本动因，来计算作业成本动因分配率。

4.分配作业成本，计算各种产品成本

根据各种产品所耗用的成本动因数和成本动因分配率，将作业成本库的成本分配到各种产品中去。

四、作业成本法的应用

本文以一个中型制造业企业为例，来分析作业成本法在企业中的应用。假定该企业生产A、B两种产品，2011年A、B两种产品的产量分别为25000件和48000件，两种产品的单价分别为100元和150元，其他相关财务数据见表1、2：

表1 单位产品直接成本表

表2 制造费用明细表

1.传统成本核算方法下的成本计算

在传统的成本核算方法下，只将与生产有关的耗费计入产品成本，期间费用不计入产品成本，直接在税前扣除。分装车间的制造费用按人工工时分配，总装车间的制造费用按机器工时分配。

分装车间分配率=（600000+300000+700000）/（2×25000+3×48000）=8.25元/小时

总装车间分配率=（500000+200000）/（0.5×25000+1.6×48000）=7.84元/小时

分装车间制造费用中应由A产品承担的金额=8.25×2×25000=412500

分装车间制造费用中应由B产品承担的金额=600000+300000+700000-412500=1187500

总装车间的计算方式同理，在传统成本计算方式下产品成本见表3：

表3 传统成本计算方法下产品的成本

2.作业成本法下的成本计算

假定企业根据产品的生产工序及各部门所提供的相关工作描述，通过分析建立了作业成本库，并将各项资源耗费按作业成本库进行了费用归集，两种产品成本动因量的统计及成本动因分配率的计算见表4：

作业成本法下制造费用的分配见表5：

表5 作业成本法下制造费用在产品间的分配

作业成本法下产品成本见表6：

表6 作业成本计算方法下产品的成本

从上述两种成本计算方法的比较中，我们发现在传统地成本核算方式下，分配间接费用的标准比较单一，无法正确反映不同产品生产中不同技术因素对费用发生的不同影响，不太符合实际。而作业成本法在分配间接费用时不再采用单一的分配标准，而是采用多重标准分配间接费用，这样计算出来的成本更贴近于实际。这种方法如能在企业成本核算过程中得到广泛应用，必将使企业的成本核算与管理更上一层楼。

[1]王志斌，《浅析作业成本法的基本程序及实施中应注意的问题》[J],当代经济，2009年4月下.

[2]乐艳芬，《成本管理会计》[M],上海：复旦大学出版社，2009.12.