“营改增”的配套改革与长远规划*

罗一帆

(湖南税务高等专科学校，湖南 长沙 410116)

一 “营改增”的未来目标模式

实行“营改增”是推进财税体制改革的“重头戏”。“营改增”改革以不增加试点企业税负为基本原则，基于服务业总体进项抵扣较少，减免优惠较多的特点，其制度设计具有不同于工商业增值税的特点。主要是税率低，减免多和差额征税。这样的制度设计适应了现代服务业的经营特征，但从未来走势看，需要在逐步扩大增值税行业范围基础上，统一和规范增值税制度。我国“营改增”的未来目标模式应是向宽税基、增抵扣、少档次、简征管的现代增值税目标模式方向发展和转变。

(一)宽税基

从增值税原理可知，理想的增值税应该充分体现其“经济中性”特征，征税范围应覆盖经济活动各个领域，横向上覆盖制造业、采矿业、建筑业、交通运输业、商业和劳务等各行业;纵向上涵盖原材料、制造、批发和零售等环节;形成一个连接紧密、环环相扣的链条，链条中的各环节形成足额抵扣的相互稽核、相互制约的有机整体。如果增值税整个链条中的某个环节被中断，容易出现税负不公，与实施增值税的宗旨相悖。因此，选择宽税基是实行增值税的科学内涵，也是增值税改革的最终目标。

(二)增抵扣

未来抵扣制度的完善要考虑以下几个方面的问题:一是适当降低交通运输企业一般纳税人的税负，将交通运输企业的路桥费(占运输企业经营成本的30%左右)、房屋租金、保险费等经营成本纳入进项抵扣范围。二是针对一些相对固定，而又难以取得增值税专用发票的支出，核定一个固定的抵减比例，减计销项税额;对其近5年内购置的运输工具、设备等固定资产，允许按每年计提的折旧额计算可抵扣的进项税额。三是设立试点过渡性财政补贴政策。

(三)减档次

“营改增”新增了6%、11%两档税率，使得现行的增值税税率有4个档次，这样有可能造成多征少扣或少征多扣的情况，削弱增值税的中性地位，不符合简化税制的要求，增加征管的成本与难度，有必要考虑税负均衡等方面因素，简化税率结构。可考虑将现行增值税税率档次调减为3级，即将基本税率由17%调减至15%，低税率由13%调减至11%，现代服务业6%的税率保持不变。对需要扶持发展的部分行业，可通过增值税即征即退或先征后退(如退还税负增加额的70%左右)等优惠政策，或通过企业所得税的行业税收政策加以体现。

(四)简征管

税收制度的作用要通过税收征管来实现。一项好的税收制度，如果征管环节多，流程复杂，税源监控难，实际操作漏洞较多，其作用会大打折扣。因此，“营改增”全面推行后，必须同步研究其征管流程、手段及方法。制度的设计不仅要考虑目标意图，而且要考虑征管条件是否基本具备，特别要防范虚开增值税专用发票抵扣税款违法行为的发生，还要同步考虑征管信息化手段、人员执法水平等因素。

二 推进税制体系的渐进配套改革

(一)“分步实施”增值税扩围改革

在当前条件下，增值税的扩围是“分步实施”，还是“一步到位”?理论界与税务机关的认识并不统一。从目前我国的经济形势考虑，特别是考虑到财政承受的压力，“营改增”不宜一步到位，建议根据经济情况分步完成改革。即优先在与第二产业关联度相对密切的行业推行试点改革，如交通运输业、邮电通信业、融资租赁业、仓储业、建筑业、不动产销售业等，以消除或减少因营业税与增值税并存所引起的增值税抵扣链条中断等问题。其次，选择适当时机，将代理、广告、旅游业、无形资产销售等服务业纳入增值税征收范围。从增值税转型改革看，我们也是分步实施逐步推进，化解了各种矛盾和风险，确保了改革的顺利进行。因此，我国应采取渐进式改革，分步扩大增值税征收范围。

(二)确立地方税主体税种，减少“营改增”对地方财政的冲击

确立地方税主体税种，未来可选择房地产税与个人所得税。积极稳妥扩大房产税改革试点范围。至少可带来四个方面的正面效应:一是房产税改革是渐进提升直接税比重和“营改增”配套改革的一部分，可以降低流转税税负，从而降低中低端收入者的税收痛苦;二是房产税改革可解决我国地方税体系不成型问题，为地方财政提供主体税种，进而实质性地推进省以下分税制改革，促使政府职能转变，保证市场经济健康、持续、稳定发展;三是扩大房产税试点范围，是使保有环节的税收成型并与土地开发、房产交易环节的税费合理协调的需要，也是促使我国房地产业长期健康发展的必然选择;四是优化收入、财产的再分配机制，抑制收入差距扩大，适当地中和一些矛盾因素。因此，我们应总结、借鉴上海、重庆两市的房产税试点经验，积极完善征管条件，扩大房产税征收范围，覆盖到存量房产。在扩大房产税改革的同时，要加快建立综合与分类相结合的个人所得税制度，同时考虑按家庭瞻养因素调整税前扣除额，以强化“超额累进”调节机制。

(三)加快资源税改革，开征环境税

资源税受税收征管难度的约束较小，征收相对容易。我们应以更大决心抓住近期CPI走低和煤炭“双轨”价格自然并轨的宝贵时间窗口，乘势扩大资源税“从量改从价”的计税资源覆盖面，将土地、水、森林等自然资源纳入资源税的征税范围，把“从价计税”机制扩大到煤炭并拉动新一轮解决我国基础能源产品理顺比价关系与价格形成机制的税价财联动配套改革，以缓解我国资源、环境制约，促进节能降耗和可持续发展。

为了保护环境和优化税制结构，要创造条件，尽快将现行的排污收费改为征收环境税。这样做，既可以增加地方政府的财政收入，减少“营改增”对地方财力的影响，提高政府保护环境的能力;又可以加速高耗能技术的淘汰进程，降低化石能源的消耗，减缓环境恶化速度。

(四)完善现行“营改增”政策

一是逐步降低一般纳税人的准入门槛，延长正常抵扣机制。鼓励小企业通过规范财务管理等申报认定一般纳税人资格，税务机关要增加为小企业代开增值税专用发票的窗口，满足纳税人开具专用发票的合理、正当需求。二是完善增值税抵扣链条，可以延续现行增值税对运输费用的处理方法，对企业购买服务产品且难以取得增值税专用发票的投入允许进行一定比例的抵扣。三是理顺营业税和增值税之间的税制关系和征管关系。对于继续征收营业税的行业与企业，应考虑降低税率，使之与增值税小规模纳税人3%的税负基本持平。四是统一相同性质行业的税收政策与征税办法。以物流业为例，现代物流业涉及运输、仓储保管、装卸搬运、代理服务和速递业务等多项服务，现行政策规定有的征营业税，有的征增值税，且税率也有差异，实际征管运行又难以区分。可考虑将交通运输业与物流辅助业合并，设立现代物流业税目，明确界定征税范围，统一实行6%税率，不仅可降低交通运输业税负，便于物流企业一体化运作，也有利于简化税制，降低征管难度与征纳成本。

三 完善分税制财政体制，重构中央与地方财税关系

营改增扩围牵动着财税体制改革的重要神经。随着营改增试点范围扩大，要加强增值税专用发票管理;研究合理调整增值税分成比例，重构中央与地方财税分配关系;完善转移支付体系，实现区域间财力均等化。

(一)“一税两制，维持现行体制”向“统一税制，调整分享比例”转型

从中央与地方财政关系分析，由于营业税和增值税在中央与地方之间的不同分享比例和征管方式，现行的“营改增”为减少对地方财政收入影响，采取了“一税两制，维持现行体制”的财政体制，即试点服务业“营改增”后收入仍归属地方财政。但一个税种两种制度，除了在税制上不规范外，在征收管理中也会引发一些矛盾和问题。由“一税两制，维持现行体制”，向“统一税制，调整分享比例”的转型是一种简单易行的选择。所谓“统一税制，调整分享比例”，是指在将现代服务业营业税改为增值税后，不区分增值税收入的行业来源，统一纳入中央与地方共享税，并在中央与地方政府之间重新调整和设定分享比例。有关实证研究表明，如果把增值税收入中央与地方分享比例由现行的75∶25调整为69∶31，则可以保持目前中央与地方的收入规模基本不变。“统一税制，调整分享比例”的体制可避免“增值税分享比例不变，加大中央对地方财政转移支付力度”制度可能出现的不规范、讨价还价、寻租等问题的产生。当然，“统一税制，调整分享比例”方案也有隐忧，一是可能会引发地方政府更大力度地追求GDP增长;二是可能加剧目前地方政府财权与事权失衡的格局。这是我们需要认真应对的。

(二)逐步推进“乡财县管”和“省直管县”两个层面的“扁平化”改革

我国“地方”的概念至少有省、地级市、县(含县级市)、乡镇四个层级，加上中央，整个政府财力分配体系中共有五个层级，而现行分税制一个固有的、无法解决的问题是省级以下无税可分，仅仅表现在中央与地方的两层关系上。所以依据现行18个税种实行五级“分税”，在技术上是无解的，因而1994年以来实际仅在中央和省为代表的地方之间维系了分税制框架的基本规范，而省以下迟迟未能进入分税制的运行轨道。从未来的走势看，应创造条件逐步推进“乡财县管”和“省直管县”两个层面的“扁平化”改革，把财政的实体层次减少到三级，使省以下的分税制由无解变有解。

(三)完善转移支付体系，实现区域间财力均等化

从国际经验来看，增值税的跨境交易问题一直是困扰各国增值税征管的难题，跨境交易问题进一步加剧了经济发达地区(货物制造地)与不发达地区(商品消费地)的财力差距。解决这一问题，较有效的方法是逐渐减少增值税的税收返还，利用现有转移支付体系，实现地区间财力的均等化，以缩小增值税税源与税收收入背离所带来的区域间财力差距。

(四)节约财政支出以部分消化财政减收影响

总体看，“营改增”实际减税结果已远大于预期。由于受国际金融危机冲击和国内经济结构调整影响，2012年以来我国税收增长率出现了大幅度下滑，由2011年的22.6%降为2012年的12.1%，2013年第一季度进一步降为6%。事实上减税不仅来自于“营改增”，来自于经济性、政策性和制度性三大因素交汇减税风险，将考验财政承受力。其中:经济性减税是指经济受内外因素影响导致税收增长乏力;制度性因素是指当经济膨胀时税收会加速度增长，而经济下滑时税收增速也可能会加速度下滑;而政策性因素是指在“营改增”时对税负增加企业给予财政补贴引发的财政支出增加压力。应对减税压力，除了财政结构性调整，如对资源、环境、财产适度增税，以及增加债务外，还要通过节约财政支出以部分消化财政减收影响。今年3月10日，国务院常务会议已明确指出要做好财政过紧日子的考虑，为推进“营改增”创造条件。财政部今年七月初发出通知，要求中央国家机关各部门对2013年一般性支出统一按5%比例压减。为此，我们要进一步加强财政支出管理，调整和优化支出结构，支持经济结构调整和产业升级，保障和改善民生，把有限的财政资金用到刀刃上，提高财政资金使用效益，促进经济社会又好又快发展。

四 谋划全面推行“营改增”的长远规划

(一)待扩围行业的工作规划

根据改革部署，“营改增”试点将向铁路运输、邮电通信和建筑安装等行业扩展。调查显示，“营改增”后，建筑企业平均税负上升50%左右(以增值税税率11%、外购建材能够取得发票70%为假设)。如果外购建筑材料能够全部取得增值税专用发票，则“营改增”后企业税负将与改革前接近持平;如果试点期间外购设备较多，企业税负才会有所下降。由此可见，建筑企业发票取得不完全、可抵扣进项税额少将是税负上升的主要因素，也是制约建筑企业“营改增”的瓶颈。

为此，建筑企业必须提前做好准备，积极迎接未来税制变化带来的影响。一是提升企业财务人员增值税相关知识与自行申报计税能力。要通过专门业务培训提升企业财务人员对增值税相关政策、实务的理解，加强企业的增值税管理工作。二是提升增值税专用发票意识，保存抵扣凭证。“营改增”后，建筑材料、工程机械和分包的增值税发票是重要的抵扣项目，建筑企业需要注意索取或保存相关抵扣凭证。三是选择合格规范的建材供应商与工程分包商。改为增值税后，建筑企业的招投标需要更加规范化，对材料商、设备商、分包商有着更严格的税务资格要求。四是强化内部管理，提升建筑材料、设备、分包商等渠道、价格信息的透明度，规范管理企业供应商、分包商，以提高管理效率，降低纳税成本。

(二)企业用工形式的长远规划

“营改增”在全国全行业铺开后，一些以人力成本为主的第三产业也将纳入增值税征收范围，如果不能解决劳动力成本抵扣的问题，就可能造成劳动密集型企业的税负不减反增。虽然从整体看，只要增值税抵扣链条不断裂，全盘的减税计划可能实现，但无疑会加大这部分企业原有的税收负担，造成“上游多缴，下游受益”的畸形状况。这样一来，就可能面临第三产业全面的涨价浪潮。

企业的人力成本分为两种，第一种是支付本单位雇员的工资、薪金，第二种是接受外单位的劳务服务产生的费用。根据增值税原理，支付本单位雇员的工资、薪金无法从增值税销项税额中抵扣，而接受外单位的劳务服务产生的费用却可用于增值税抵扣。那么，这部分企业就可以采取人力资源外包的方式减轻税收负担:劳务派遣公司将劳务收入(收到的全部价款)全额开具增值税专用发票供用工单位抵扣销项税额，然后把支付给劳工的工资、保险费等单据凭证作为扣除凭证，差额申报缴纳增值税。

(三)加强国税、地税、财政部门的配合及政策协调

全面实行“营改增”后，随着地税系统业务面临萎缩，地方税务机构出路也成为新的关注焦点。在当前两个机构不能全面整合的情况下，可在人员配置上根据业务变化适当调整机构编制，充实国税部门的征管力量。一是加强国税与地税征管机构的信息共享沟通和协作配合，既要防止地方争抢税源，又要避免出现一户纳税人“两不管”与“重复管”的现象，完成征管的顺利交接。二是税务部门要加强税收宣传和服务，重点针对新办、新认定试点企业做好业务培训，提高企业办税人员的申报计税能力，做好“营改增”的会计核算与纳税申报管理。三是要完善财政补贴资金发放办法。对确因改革增负的企业，由企业按月申报纳税信息，国税、地税、财政共同审核，确定应扶持的资金，再由财政部门按季预拨、年终据实结算;要简化手续，缩短补贴期限，设定明确的过渡期，迫使“营改增”企业尽早调整生产运营方式，避免对财政补贴形成依赖性。

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