刍议资源税改革:基于原材料出口措施案的思考

查贵勇

(上海海关学院 经济与工商管理系，上海 201204)

一、我国原材料出口措施案介绍

长期以来，中国均强调实施出口关税和出口配额的政策旨在保护资源和环境。事实上，WTO 允许各国采取合理措施保护资源，但必须遵循国民待遇原则。美国、欧盟、墨西哥三国认为中国对钢铁、铝和化工产品生产过程中的主要中间投入品包括铝土、焦炭、镁、锌等9种原材料实施出口关税和出口配额的做法未能满足国民待遇原则，违反了中国2001 年加入WTO 时的承诺，并导致国际市场原材料价格持续提升，致使中国中下游企业获得不公平的国际竞争优势［1］。因此，2009 年11 月4 日三国请求争端解决机构按照DSU 第6 条设立专家组对此进行裁决。

2011 年7 月5 日，专家组发布报告，裁决中方取消出口限价属合理行为，但涉案的出口关税和出口配额措施不符合世贸规则和相关例外条款的引用条件，也违反了《中国入世协定》和GATT 等相关义务。2011 年8 月31 号，中方上诉至WTO 争端解决机构，要求驳回专家组报告的部分裁决。2012 年1 月30 日，WTO上诉机构(DSB)裁定，中国限制广泛应用于钢铁、铝和化工产业的九种原材料出口属于不公平贸易措施，“中国必须降低出口关税，解除出口限额”，以符合WTO 成员方应履行的义务，并驳回中国基于例外条款对初步裁定提出的上诉请求［2］。

2012 年1 月31 日，中国商务部表示，中方将认真评估WTO 上诉机构的裁决，并根据WTO 规则对资源类产品实施科学管理，寻求可持续发展。2012 年12 月10 日，中国发布的《2013 年关税实施方案》［税委会〔2012〕22号］明确指出，自2013 年1 月1 日，中国将取消铝土、焦炭、黄磷、萤石、镁、锰、金属硅、碳化硅和锌九种原料产品的出口关税［3］;2013年1 月8 日，国家商务部和海关总署公布《2013 年出口许可证管理货物目录》，明确将焦炭从“实行出口配额许可证管理的货物”中去除。

二、中国稀土产业的危机

很明显，该争端涉及中国实施的出口配额和出口关税议题。虽然该起案件并非针对稀土产业，但中国近年来一直对稀土出口实施配额管理，很可能成为下一个制裁目标［4］。中国业内人士也对此表示担忧，该起诉讼案很可能波及中国稀土产业。美国贸易代表罗恩·柯克曾明确表示，对中国原材料出口限制诉讼的胜利已为解决中国稀土出口限制措施提供了借鉴和启示，WTO 对中国原材料出口措施案的裁定可能引发欧美对中国稀土出口采取类似行动［5］。欧盟贸易专员卡洛·德古赫特宣称，“中国现在必须尽快取消出口限制措施，希望中国对整个出口制度和政策(包括稀土)进行调整，以符合WTO 的规定”［6］，否则可能引发国际新争端。

事实上，美国、日本、欧盟已对中国稀土资源出口措施采取行动。自2009 年以来，美国、日本、欧盟和墨西哥就一直指责中国稀土出口限制政策违反了WTO 规则和入世承诺，并导致全球供应紧张、高技术产品元件价格暴涨。2012 年3 月13 日，中国收到美国、日本、欧盟在WTO 争端解决机制下提出的有关稀土、钨、钼的出口管理措施磋商请求;2012 年6 月27日，美国和欧盟要求WTO 启动争端解决机制成立专家组，就中国限制有关稀土、钨、钼的出口管理措施进行调查、审议和裁决。对此，中国必须未雨绸缪，在坚持国民待遇原则的基础上适时调整稀土出口政策，实施稀土出口限制措施，以备将来发生WTO 争端后可援引例外条款。而目前中国相关部委早已开始探究资源性产品出口新政，其主导思路是灵活调整出口限制措施，重点将限制环节从出口转移至国内生产环节。而启动于2009 年的资源税改革强化了对矿产资源的合理开发利用，中国应借鉴国外先进经验，完善资源税体系，充分发挥税收的调节效应，从根源上调控稀缺资源的价格管理机制和供求关系，有效应对国际纠纷，保护本国资源。

三、国外资源税现状及其发展趋势

目前，为保护本国资源，世界主要市场经济矿业大国几乎都建立了以权利金制度为核心的矿业税收制度。权利金是指非矿产所有人因不可再生的开采矿产资源而向矿产资源所有人支付的一种补偿性财产性权益，是矿业权人开采和耗竭了矿产资源所有权人的不可再生的矿产资源，享有矿产所有权的占有、使用、收益权而支付的费用。开采矿产资源不管其是否赢利，均须向矿产资源所有者(通常是国家)缴纳权利金，其反映的是资源税的概念，但各国具体规定有差异。。

1、主要矿业国家资源税制的主要内容

(1)美国

虽然矿产资源丰富，但作为世界资源消耗的“超级大国”，美国非常重视资源税的调节作用。但须注意的是，美国资源税制由各州地方政府自行制定，而没有制定全国统一的资源税收制度。地方政府能根据当地资源储量和消耗的实际情况，自主选定税率，获取合理、正当的资源税税收。目前美国已有38 个州开征资源开采税，各州征收标准不统一，由其根据州情单独制定，旨在合理开发各州的稀缺资源，使自然资源开采保持在一个理性的范围内，以降低资源开采量和保护环境。各州开采税征税对象虽不尽相同，但征税范围大致相类似且范围较广，主要包括矿产品、森林资源、盐、石、沙、贝类和其他资源等。

(2)俄罗斯

2001 年，俄罗斯开始全面推行自然资源税制改革，开征矿产资源开采税，推动以税代费。对土地、森林、草原、滩涂、海洋和淡水等自然资源均征收资源税，但各类矿产资源仍为主要征税对象;开发利用矿产资源的企业和个体经营者为其纳税人，采用从量税与从价税相结合、以从价税为主的征税办法。同时，将资源税划分为中央税，中央和地方按联邦法律规定进行税款分配，实行“专款专用”。

(3)澳大利亚

2011 年11 月，澳大利亚议会下议院通过矿产资源税法案，规定从2012 年7 月1 日开始征收“碳税”和“矿产租赁税”两项新税赋。“碳税”的主要征收对象是澳大利亚排名前五百位的碳排放大户，“矿产租赁税”征收对象是年利润达七千五百万澳元以上的煤炭和铁矿企业，税率为其应税利润的30%。此外，矿产丰富的西澳洲和新南威尔士州还提出了提高权利金税率的改革趋向。

(4)加拿大

开采税范围涉及石油、天然气、煤、森林、矿物等资源，税率一般为18%－20%，以鼓励矿山企业优先选择在本地(特别是在本地欠发达地区)进行矿产品的加工和冶炼。

(5)智利

2007 年，智利政府对营运利润率超过5%的矿业征收占销售额0－3%不等的矿区使用费，使其能从矿业开采中获得更多财政收入用于农林矿业新技术研究。2010 年10 月，智利颁布的《新矿业税法》明确规定，2012 年之前矿业税从目前占运营利润4%或5%的固定税率转变为4% －9%的浮动税率;在2013 年至2017 年恢复使用4%或5%的固定税率;随后截止2023 年，将采用5%至14%的浮动税率。

(6)印度

目前，印度对铁矿石征收10%的采矿税税率，并考虑向铁矿石企业征收暴利税和重新审核10 种主要矿产品的采矿税税率，包括铁矿石、铝土矿、锌精矿、铅精矿及铜精矿，意在提高税率，增加财政收入。另外，印度征收的采矿税大多数和LME(伦敦金属交易所)价格挂钩。

(7)越南

据2012 年6 月25 日越南《投资报》报道，越南财政部编制的新资源税税率表，大幅上调了各种矿产的资源税税率:金属矿类中，金矿与稀土矿的税率最高，达15%;其次是铝和钒土矿，达12%;再次是锰矿和钛矿，达11%;其余矿产如铜、镍、汞、镁、银、锡、铅、锌、钨等矿种的资源税税率均为10%。而根据越南现行税制，铁、锰、钛、银、锡、钨、铅、锌、铝等矿种的资源税税率只有7%。新的税率表也将非金属矿类的资源税税率普遍上调1%－4%。

(8)巴西

巴西资源税采取从价征收方式，如对铁矿石开采征收占利润额2%的特许使用费，致使矿山企业综合税费负担水平波动于10%－15%之间，但很可能近期内将铁矿石特许开采税率从2%上调至5%－10%，以满足巴西矿产资源管理的需要并调节国际资源供求状况。巴西政府正努力将从量(开采量)税修改为利润税，计划将目前0.2%－3%的矿业权利金提高一倍。同时，巴西还对按一定公式计算的超额利润征收10%的超额利润税，并将资源税划分为中央税进行征收管理，实行“专款专用”。

(9)秘鲁

现行税制下，秘鲁对矿产企业的矿产品销售收入征收1%－3%的特许权使用税，并于2011 年底提高矿山企业的年度特许权使用税税率。此外，秘鲁政府可能将销售额税改为利润税，以避免税负增加挫伤投资者的积极性。

2、主要矿业国家资源税的共性分析

虽然各国资源税名目众多，但均具有如下共同特征:一是通过立法手段从源头加以规范，并加强监督管理，以保护国内资源的可持续开发利用。二是通过征收适当的权利金防止矿山企业“采富弃贫”，浪费矿产资源。权利金在开采前就按一定比例征收，矿山企业缴纳权利金后，会自觉充分开采矿产资源，以提高矿山的收益。三是通过增加资源开采成本，淘汰落后企业，推动资源企业的强强联合和技术创新，促进产业升级。四是避免国内外资源企业的差别化待遇。资源税是境内税而非边境税，不区分资源是出口还是内销，实行资源税统一征收管理，可避免类似原材料争端案的发生，使本国在国际谈判和国际定价协商中掌握更多主动权。

3、国外资源税发展趋势分析

近年来，国际铁矿石价格的快速增长促使资源企业获得不正常的超额利润，致使矿产资源税率的提高成为全球化发展趋势［7］。例如，澳大利亚宣布征收30%的资源超额利润税后，智利政府将矿区使用税从4%上调至9%;秘鲁政府亦考虑征收资源超额利润税，并将矿业部门总体税率从38.5%提高至42.7%;巴西考虑将铁矿石销售特许权使用税从2%调至5%－10%，印度、越南也相继提高铁矿石税负，俄罗斯提高天然气和原油的矿产开采税税率。而国际货币基金组织也建议部分国家征收矿产资源超额利润税，以确保当地不可再生的矿产资源的有效配置和合理开发。可见，资源税已成为各国保护本土稀缺资源的重要措施。中国应充分借鉴国际经验，完善国内资源税体系，合理规范国内资源保护政策并有效应对国际资源纠纷。

四、中国资源税改革的政策建议

实践证明，单纯依靠出口配额、出口关税、出口现价等相关措施并不能很好地解决资源保护问题，因此，中国应当进一步加大资源税改革力度，健全国内资源税体系。

1、实施以税代费

1986 年，《矿产资源法》的颁布开启了国内资源开采领域税费并存的局面，如矿产资源领域主要征收矿产资源补偿费、资源税和石油特别收益金;非矿产资源领域涉及十多项依据《水法》、《森林法》等法规而征收的包括水资源补偿费、育林基金在内的收费。税费并存，特别是不同种类、区域的收费标准不一，不仅造成企业间税负的不公平，更提高了企业的税收遵从成本，延缓了企业的发展进程，同时加大了税收征管难度，制约税收在资源领域的调节作用，影响我国资源税体系的发展建设，因此，实行以税代费是改革资源税收体系的重要前提。

2、从价从量相结合

1994 年1 月1 日实施的《中华人民共和国资源税暂行条例》明确规定，纳税人按照应税产品的销售数量和自用数量计征资源税额，表明我国资源税属于从量计税;虽然针对同一应税产品的储量、品质、开采难易程度、地理位置等的差异设计了不同的税率，但难以全面考虑各地区或企业资源禀赋、经营效率、环境成本等差异，易导致“采富弃贫”和“滥采富矿”。同时，按销售数量和自用数量征税，现行税率完全不能反映资源价格的变动，容易诱发囤积资源、待价而售、价高囤货等不良现象。因此，资源税征收方式应由“从量征收”转变为从量从价相结合来提高税负，通过价格调整资源税，促使税收与资源价格变化挂钩。

3、以利润税补充产出税

中国目前采用的资源税多为从量税，按应税产品的销售数量计征税额，属于产出型资源税。由于该征税方式没有考虑开采规模、矿石品质等因素，不仅纵容了采富弃贫的浪费行为，又提高了开采成本，导致只有规模大、品位高的矿山企业才有能力消化税收，而对小企业造成政策歧视。考虑到我国矿山品位相对较低的现实，该征收方式亟待改变。综观国外经验，越来越多的国家开始以应税企业的利润为课税对象，即开征利润型资源税，如澳大利亚矿产资源租赁税、巴西矿产资源税、智利新矿业税、印度的暴利税以及秘鲁即将开征的资源超额利润税等，不仅使资源税税负真正落于矿业企业身上，抑制税负转嫁，而且还可以调节源自不同矿山资源丰裕度等自然条件差异的采矿权人的收益差距，力争将差距控制在合理范围之内。

4、扩大征税范围

目前，世界各国资源税的主要征收对象集中在矿产资源(特别是天然气和石油)、森林资源、水资源以及其他资源方面。但我国现行资源税课税对象仅局限于矿产资源，势必影响税收在资源配置领域的调节作用，造成不纳税资源的过度开采，不利于资源的节约和保护以及环境的综合保护和治理。因此，应扩大资源税税目范围，使其向造成环境污染的资源(如水资源)产品延伸，实现资源税的调节效应。

5、实施高动态税率

虽然各国权利金费率和计征办法有所差异，但各国权利金的征收率均较高。多数国家石油、天然气权利金费率在10%－20%之间，如美国12.5%、马来西亚16.7%、巴基斯坦10%、法国12.5%、挪威8%－20%、沙特阿拉伯8%－20%。虽然各国采取不同的税率形式，但均以动态税率为主。我国也应尽快以动态税率取代较低的静态定额税率，提高企业的资源开发成本。

6、合理化收入分配

与世界通行做法不同，我国资源税的征管方式中，中央政府目前仅控制海洋石油资源税，其他资源税均由地方政府征收和使用。此种税收分配体制存在诸多弊端:削弱了中央对资源开发的调控作用;导致地方政府恣意开采，甚至催生掠夺性开采，且开采过程中浪费严重;受高利益驱动的资源过度开采会降低矿区安全意识，频发安全事故等。因此，可借鉴俄罗斯的做法，规定中央负责管理和征收资源税，再与地方按一定比例调节分配。

7、规范税款使用

目前，美国、俄罗斯、荷兰等都对资源税税款实行“专款专用”，主要用于环保和技术开发领域，如美国亚拉巴马州规定，森林采伐税款的85%以上须用于森林保护工作［8］;俄罗斯资源税法规定，水资源税的80%以上须用于水资源的保护和恢复［9］;智利明确规定将矿业税收收入用于开发农林矿业的新技术，以寻求技术突破、保持资源优势、掌握定价权，实现可持续发展［10］。中国亟待借鉴国际经验规范税收使用，提高资源税款的使用效率。

8、完善配套措施

为保证资源税的有效实施，还需实行一系列配套措施，如完善资源开采评估准则体系、建立战略资源战储备体系、推动强强联合和国内外资源整合、加大打击盗采和非法走私力度、加强行业协会管理与构建出口协商机制等。

可见，WTO 关于中国9 种原材料出口措施案的裁决、中国稀土产业的危机以及我国《2013 年关税实施方案》的修订，均表明依赖出口措施来保护资源的做法面临较大风险，难以持久。中国政府必须寻求更为可靠和持久的措施，而各国经验和实践均证明，国内资源税已成为各国保护资源的重要手段，并成为主流趋势。因此，进一步改革和完善中国资源税收体系，是保护国内资源、维护国际权益的根本需要。

［1］WTO.China－Measure Related to the Exportation of Various Raw Materials(China－Raw Materials)［R］.WT/DS394/R.WT/DS395/R，WT/DS398/R，paras.1.1－2.

［2］WTO.China－Raw Materials［R］.WT/DS394/AB/R，WT/DS395/AB/R，WT/DS398/AB/R.Para.362.

［3］国务院关税税则委员会.2013 年关税实施方案［EB/OL］.http://www.gov.cn/zwgk/2012 － 12/17/content _2291986.htm，2012－12－10.

［4］涂露芳.WTO 裁定中国限9 种原材料出口违规［N］.北京日报，2012－2－1(10).

［5］孙韶华.WTO 终裁我原材料出口限制违规，欧美终极目标锁定稀土［N］.经济参考报，2012－2－1(3).

［6］静 安.WTO 裁定中国限制铝土等原材料出口违规［N］.中国贸易报，2012－2－2(5).

［7］曼 文.提高矿产资源税将成为全球化趋势［N］.中国冶金报，2010－10－12(C01).

［8］张铨之，周训芳.我国水资源可持续利用的法律困境与出路［J］.湖南财政经济学院学报，2012，(4):5－8.

［8］ 中 国 林 业 网 .美 国 林 业 政 策 ［EB/OL］ .www.forestry.gov.cn/portal/main/map/sjly/meiguo/usa04.html，2013－01－17

［9］董德新.俄罗斯重税保护水资源［N］.中国税务报，2003－6－6(5).

［10］中国驻智利大使馆经济商务参赞处.智利矿业投资指南［EB/OL］.http://www.chinamining.com.cn，2012 －4－18.